增值稅稽查管理定義

增值稅的稽查 第一節(jié) 增值稅稽查的特點和納稅人劃分的稽查一、增值稅稽查的特點增值稅屬商品及勞務稅，是對在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配業(yè)務以及進口貨物的單位和個人，就其增值額為計稅依據(jù)而征收的一種稅。增值額是納稅人在貨物生產(chǎn)和流通或應稅勞務中新增加的價值。增值稅的稽查有如下幾個特點：第一，稽查的環(huán)節(jié)多。其他產(chǎn)品（商品）及勞務稅一般只稽查應稅產(chǎn)品(商品)項目的銷售收入和營業(yè)收入，主要是對銷售環(huán)節(jié)的稽查，而增值稅對一般納稅人除稽查銷售環(huán)節(jié)銷售收入的銷項稅額外，還要稽查購進或轉入貨物的進項稅額。此外，還要從進項稅額中界定不得從銷項稅額中抵扣有關項目的稅額，據(jù)以計算應納增值稅額?？梢姡粌H增值稅的計算、稽查的環(huán)節(jié)多，而且它所涉及的財務處理環(huán)節(jié)也多。第二，發(fā)票管理難度大。實行憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅金制度，就是以貨物的不含增值稅銷售收入為計稅依據(jù)，以發(fā)票扣稅為手段，對銷項稅額和進項稅額進行分別核算，據(jù)以計算征收增值稅的辦法。在零售以前各環(huán)節(jié)銷售產(chǎn)品(商品)時，均須按照規(guī)定在增值稅專用發(fā)票上分別注明增值稅額和不含增值稅的價格，凡發(fā)票未注明稅額的，以及所使用發(fā)票不符合規(guī)定或發(fā)票填寫內容等不符合要求的，均不得抵扣稅款。因此，發(fā)票的印刷、領購、開具和保管各環(huán)節(jié)都涉及到稅源的管理和稽查。第三，稅金的核算、調整和處理比較復雜。增值稅實行價外稅，產(chǎn)品(商品)有不含增值稅銷售額的核算，也有含增值稅銷售額的核算，還有銷項稅額、進項稅額和應交稅金的核算。銷項稅額的核算和調整，不同的業(yè)務又有不同的規(guī)定，銷售貨物一般在“銀行存款”、“應收賬款”等科目核算調整。自用產(chǎn)品（商品）一般在“在建工程”、“應付福利費”等科目作為追加稅金核算調整；進項稅額的核算調整，既有可以抵扣銷項稅額的，也有不準抵扣銷項稅額的，有關的規(guī)定及其調整處理比較復雜。 由此可見，對增值稅的稽查較之其他商品及勞務稅的稽查難度大得多。認真查核增值稅的銷項稅額、進項稅額和應交稅金，既是增值稅稽查的重點，也是增值稅稽查的難點。二、增值稅納稅人劃分的稽查增值稅的稅收制度規(guī)范了納稅人的管理，將增值稅的納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種。由于一般納稅人和小規(guī)模納稅人在稅額計算、稅款繳納和會計處理等方面有較大的區(qū)別，因此，對增值稅進行稅務稽查，必須首先對不同納稅人的劃分進行稽查。(一) 一般納稅人劃分的稽查對一般納稅人的劃分，由主管稅務機關根據(jù)稅法規(guī)定的標準進行認定，實施稽查時，應稽查如下內容：1稽查增值稅一般納稅人認定手續(xù)是否完備根據(jù)規(guī)定，凡符合增值稅一般納稅人條件的納稅人，都必須按規(guī)定的時限，并如實提供有關證件和資料，向其企業(yè)所在地主管稅務機關申請辦理一般納稅人的認定手續(xù)。納稅人在遞交申請報告和提供有關證件和資料后，經(jīng)審核提供的證件和資料齊全，申請資料內容屬實后，填報增值稅一般納稅人申請認定表方能成為一般納稅人。同時，在其稅務登記證副本首頁上方加蓋“增值稅一般納稅人”確認專章?；闀r，應重點審核納稅人的“稅務登記證”副本首頁上方是否蓋有“增值稅一般納稅人”確認專章，查對各項手續(xù)是否完備、真實，有無偽造、涂改和借用等方面的問題。2稽查納稅人的年應稅銷售額是否達到一般納稅人規(guī)定的標準稅法規(guī)定，按年應稅銷售額認定一般納稅人的標準是：從事貨物生產(chǎn)或提供應稅勞務，以及從事貨物生產(chǎn)或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的，年應稅銷售額在100萬元以上的企業(yè)和企業(yè)性單位；從事貨物批發(fā)或零售，以及從事貨物批發(fā)或零售為主，并兼營貨物生產(chǎn)或提供應稅勞務的，年應稅銷售額在180萬元以上的企業(yè)和企業(yè)性單位；經(jīng)常發(fā)生應稅行為，且符合一般納稅人條件的非企業(yè)性單位?；闀r，應重點查核納稅人的增值稅一般納稅人申請認定表，核對企業(yè)申請的有關年度的年應稅銷售額是否達到了規(guī)定的標準；查核納稅人的損益表，進一步核實年應稅銷售額，查明企業(yè)有無弄虛作假，冒名頂替，謊報多報年應稅銷售額而騙取一般納稅人資格的問題。應注意的是，對年應稅銷售額在規(guī)定標準以上的，還需稽查企業(yè)財務會計核算是否健全，若財務會計核算不健全，不能向稅務機關提供準確的稅務資料的一般納稅人，不準使用增值稅專用發(fā)票，其銷售額應依照增值稅稅率計算應納稅額，不準抵扣進項稅額。3稽查納稅人的財務會計核算是否健全按照規(guī)定，商業(yè)企業(yè)以外的其他企業(yè)，即從事貨物生產(chǎn)或提供應稅勞務的企業(yè)和企業(yè)性單位，以及從事貨物生產(chǎn)或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的企業(yè)和企業(yè)性單位，年應稅銷售額在100萬元以下至30萬元以上的，只要財務會計核算健全，能向稅務機關準確地提供進項稅額、銷項稅額和應納稅額等稅務資料的，經(jīng)主管稅務機關批準，也可認定為一般納稅人?；闀r，應深入調查研究，稽查企業(yè)有無健全的會計工作組織機構和完善的財務會計核算規(guī)章制度，能否進行準確的會計核算；有無歷年來的有關稅務資料，分析確定納稅人是否有健全的會計核算制度，從而判定是否符合一般納稅人的條件。(二) 小規(guī)模納稅人劃分的稽查小規(guī)模納稅人是指年應稅銷售額達不到前述一般納稅人規(guī)定的量化標準（含年應稅銷售額在180萬元以下，無論財務會計核算是否健全的小規(guī)模商業(yè)企業(yè)）、非企業(yè)性單位、個人和不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的企業(yè)?；闀r，應注意年應稅銷售額達不到一般納稅人所規(guī)定的標準，或雖已超過標準符合一般納稅人條件，但未申請辦理一般納稅人認定手續(xù)的，錯按一般納稅人計算納稅的情況。凡發(fā)現(xiàn)有錯將小規(guī)模納稅人按一般納稅人計算納稅的，應及時予以糾正，造成少繳的增值稅應如數(shù)進行追補。第二節(jié) 銷項稅額的稽查銷項稅額是指納稅人銷售貨物或提供應稅勞務按規(guī)定稅率計算的并向購買方收取的增值稅額。對增值稅銷項稅額，企業(yè)應在“應交稅金”科目下設置的“應交增值稅”明細科目中“銷項稅額”專欄進行核算。企業(yè)銷售貨物或提供應稅勞務收取的增值稅額，在貸方用藍字登記；退回銷售貨物應沖減的銷項稅額，在貸方用紅字登記。銷項稅額的計算公式為：銷項稅額 銷售額稅率從上述公式表明，稽查銷項稅額主要應從銷售額、稅率及數(shù)據(jù)運算結果是否正確等方面進行核實。一、銷售額的稽查銷售額是指納稅人銷售貨物或提供應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用。核實銷售額是增值稅稽查的重點內容之一。按照會計制度和增值稅暫行條例的規(guī)定，企業(yè)在銷售收入實現(xiàn)后，應及時將銷售收入記入“主營業(yè)務收入”賬戶并按規(guī)定計提銷項稅額。如果納稅人將納稅期限內已實現(xiàn)的銷售額不入賬、少入賬或推遲入賬，勢必會造成漏繳、少繳或延緩稅款入庫的時間，可能導致企業(yè)納稅申報異常，并引起會計核算失真，影響企業(yè)經(jīng)營成果的核算和所得稅的繳納。因此，核實銷售額是增值稅稽查的重要一環(huán)?；榈木唧w內容大致包括銷售確認、產(chǎn)品（商品）銷售價格、已列銷售賬戶銷售額和應列未列銷售賬戶銷售額等方面的稽查。 (一) 銷售確認的稽查增值稅暫行條例規(guī)定，企業(yè)銷售貨物或提供應稅勞務，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天。由此可見，企業(yè)銷售的實現(xiàn)，主要有兩個明顯的標志：一是產(chǎn)品（商品）已經(jīng)發(fā)出或者勞務已經(jīng)提供；二是價款已經(jīng)收到或者取得了收取價款的憑據(jù)，這就是銷售實現(xiàn)的基本條件。也就是企業(yè)銷售貨物或提供應稅勞務，無論采取何種結算方式，都應以此為基礎確認銷售的實現(xiàn)，并及時將銷售收入記入“主營業(yè)務收入”賬戶，同時計提銷項稅額?；闀r，應注意有無遲報計稅銷售額。按照取得銷售收入結算方式的不同，銷售確認稽查的內容和方法也有所不同。1采用直接收款方式銷售貨物，銷售確認的稽查直接收款銷售貨物亦稱提貨制。在這種結算方式下，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額憑據(jù)，并將提貨單交給對方的當天，確定銷售收入的實現(xiàn)。即按照實現(xiàn)的銷售收入和按規(guī)定收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應收賬款”或“應收票據(jù)”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目。常見的錯漏是：已收款開票，提貨單和發(fā)票賬單已交付購貨方仍不體現(xiàn)銷售或將已實現(xiàn)的銷售收入掛在往來結算賬戶上，延誤稅款入庫時間或逃避稅收負擔。稽查時，首先審查報告期末段時間的發(fā)票存根聯(lián)的開票日期，看有無已開出發(fā)票而未撕下記賬聯(lián)未入賬或雖已撕下發(fā)票聯(lián)而誤記往來結算賬戶的情況。具體做法是：將“銀行存款”賬戶、“銀行對賬單”、“主營業(yè)務收入”明細賬等和發(fā)票存根聯(lián)進行核對，查明當月應實現(xiàn)的收入是否全部入賬，有無壓票現(xiàn)象，或通過對“應付賬款”、“應收賬款”等有關明細賬的清理，查看有無虛列戶名的無主賬戶或轉賬奇異的情況。凡有核算內容不符合制度規(guī)定的，發(fā)生額掛賬時間較長的，就有隱匿銷售收入的可能。在查明問題后，應根據(jù)未入賬或隱匿在往來賬戶上以及誤轉其他賬戶的銷售收入額，按不含增值稅或含增值稅的不同情況，調整銷售收入額，核實銷項稅額，核算銷售成本和銷售利潤。屬應稅消費品的，還應追補消費稅。2采用托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，銷售確認的稽查采用這種結算方式銷售貨物，一般是異地之間進行的貨物銷售，通過銀行辦理貨款結算手續(xù)。在這種結算方式下，以貨物已經(jīng)發(fā)出或勞務已經(jīng)提供，并將發(fā)票、賬單提交銀行辦妥了托收手續(xù)的當天，作為銷售收入的實現(xiàn)。在納稅人取得銀行辦妥托收手續(xù)的回單聯(lián)后，借記“應收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目。常見的錯漏是：貨物已經(jīng)發(fā)出，并向銀行辦妥了貨物托收手續(xù)后仍不體現(xiàn)銷售。這類情況一般是納稅人人為地調節(jié)利潤指標而造成的錯誤?；闀r，可重點以季末或年末發(fā)出商品備查簿為中心，查核商品發(fā)運記錄資料，審查企業(yè)提供的購銷合同，結合銀行結算憑證回單聯(lián)及發(fā)票開具日期，對照主營業(yè)務收入明細賬等，查明是否有不及時結轉銷售收入而延誤收入的入賬時間。3采用賒銷和分期收款方式銷售貨物，銷售確認的稽查采用賒銷和分期收款方式銷售貨物，應以合同約定的收款日期作為銷售的實現(xiàn)，不是以是否實際收到貨款為條件。就是說，只要合同約定收款日期已到，不論是否收取貨款，均應確認銷售收入實現(xiàn)。采用這種結算方式時，按合同約定的收款日期，借記“銀行存款”或“應收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目。同時，按全部銷售成本占全部銷售收入的比例結轉銷售成本，核算應繳的消費稅和銷售利潤。在實際工作中，有的企業(yè)往往在合同約定收款日期已到而未及時收到款項時，不結轉銷售和計提銷項稅額，這樣就延誤了稅款的入庫時間?；闀r，應以賒銷合同為依據(jù)，結合“主營業(yè)務收入”明細賬等，核實到期應轉而未轉的主營業(yè)務收入額和應計提的銷項稅額。同時審查“分期收款發(fā)出商品”賬戶貸方發(fā)生額結轉主營業(yè)務成本的計算資料，看有無多轉或少轉分期收款發(fā)出商品銷售成本的問題。4采用預收貨款方式銷售貨物，銷售確認的稽查對有的企業(yè)生產(chǎn)周期比較長的產(chǎn)品，一般采用預收貨款方式銷售貨物，在發(fā)出產(chǎn)品時，作為銷售的實現(xiàn)。企業(yè)預收購貨單位的貨款，在“預收賬款”賬戶核算。在發(fā)出產(chǎn)品結轉銷售時，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”等科目，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目。常見的錯漏是：企業(yè)已經(jīng)發(fā)出產(chǎn)品，仍不結轉銷售，造成預收的貨款長期掛在“預收賬款”賬戶上。推遲了銷售收入的入賬時間，并影響增值稅的及時繳納?；闀r，應以期末“預收賬款”明細賬為中心，結合預收賬款合同規(guī)定的交貨日期，將“主營業(yè)務收入”明細賬和“主營業(yè)務成本”明細賬相關的銷售數(shù)量與“預收賬款”明細賬進行核對，查明有無產(chǎn)品已經(jīng)發(fā)出而未及時結轉銷售的情況。對已經(jīng)發(fā)出產(chǎn)品而未結轉主營業(yè)務收入的數(shù)額，應按規(guī)定調整銷售收入，核算銷售成本，計繳銷售稅金，核算銷售利潤。例：稅務稽查人員于某年12月份稽查企業(yè)當年增值稅繳納情況，進行賬簿稽查時，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)“預收賬款”賬戶貸方余額624 780元，金額較大。經(jīng)進一步深入稽查明細賬和有關記賬憑證、原始憑證及產(chǎn)品出庫單，查明產(chǎn)品已經(jīng)出庫，企業(yè)記入“預收賬款”賬戶的余額全部是企業(yè)分期收款銷售產(chǎn)品收到的貨款和稅款，而沒有及時結轉主營業(yè)務收入。經(jīng)核實，該批產(chǎn)品生產(chǎn)成本價為450 000元。據(jù)此，應作如下調整。計算調整為：應計應稅收入額624 780(117%)534 000(元)應補增值稅額：534 00017%90 780(元)賬務調整為：借：預收賬款 624 780 貸：主營業(yè)務收入 534 000 應交稅金增值稅檢查調整 90 780 借：主營業(yè)務成本 450 000 貸：庫存商品 450 0005采用其他結算方式銷售貨物，銷售確認的稽查所謂其他結算方式是指以匯票、期票、本票、支票、匯兌及現(xiàn)金等進行結算的結算方式。在這種結算方式下，應以產(chǎn)品（商品）發(fā)出或提供應稅勞務，同時收訖銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)的當天，作為銷售的實現(xiàn)。常見的錯漏是：產(chǎn)品(商品)已經(jīng)發(fā)出或勞務已經(jīng)提供，發(fā)票、賬單已交付購貨方仍不記銷售。稽查時，應以“庫存商品”賬戶明細賬為中心，結合發(fā)票及憑證，查核會計分錄的對應關系，對照“主營業(yè)務收入”明細賬，看有無產(chǎn)品（商品）已經(jīng)發(fā)出，勞務已經(jīng)提供而未列銷售的情況。(二) 產(chǎn)品（商品）銷售價格的稽查產(chǎn)品(商品)銷售價格是計算銷售收入的基本要素，是計算銷項稅額的基礎。其稽查的內容大致可從以下幾個方面入手。1對價外費用的稽查增值稅暫行條例規(guī)定：銷售額為納稅人銷售貨物或提供應稅勞務向購買方收取的全部價款。全部價款的計算應當包括隨同貨物銷售時向購買方收取的價外費用在內。具體是指價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。但不包括向購買方收取的銷項稅額，承運部門開具的運費發(fā)票給購貨方并由納稅人將該項發(fā)票轉交給購貨方的代墊運費以及受托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅。必須明確，凡企業(yè)收取的價外費用，不論其會計上如何核算，均應并入銷售額計征增值稅。在實際工作中，往往有的納稅人將銷售產(chǎn)品（商品）或提供應稅勞務收取的價外費用不并入銷售額征稅。主要的表現(xiàn)形式是：將價外收費直接轉為職工福利費或用來沖減待攤費用；有的直接掛結算往來賬戶或沖減材料成本差異和轉作盈余公積；還有的將價外收費作為“小金庫”或暫寄存在購貨方，如此等等。所有這些均屬偷稅行為。稽查時，應根據(jù)開具發(fā)票所列產(chǎn)品(商品)或勞務名稱，嚴格界定價外費用的性質，結合賬務處理，查實價外費用的入賬情況，凡有違反規(guī)定，未按價外費用計算銷項稅額的，應按原發(fā)生額依價外費用收入所屬產(chǎn)品（商品）的增值稅稅率追補增值稅。2產(chǎn)品（商品）銷售價格明顯偏低的稽查有的納稅人為了銷售的方便，不惜損害國家的稅收收入，采取讓稅讓利的辦法，以明顯低于正常產(chǎn)品（商品）的銷售價格銷售貨物或應稅勞務。在這種情況下，稽查時，應由主管稅務機關按下列程序確定銷售額。(1) 按納稅人當月同類貨物的平均銷售價確定；(2) 按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價確定；(3) 按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格成本（1成本利潤率）應納增值稅組成計稅價格增值稅稅率屬于從價征收消費稅的貨物，其組成計稅價格的公式為：組成計稅價格成本（1十成本利潤率）（1一消費稅稅率）應納消費稅組成計稅價格消費稅稅率上述公式中的成本，銷售自產(chǎn)貨物的為實際生產(chǎn)成本，銷售外購貨物的為實際采購成本。上述公式中的成本利潤率為10%，但屬從價定率應征消費稅的應稅消費品，為消費稅若干具體問題的規(guī)定中規(guī)定的成本利潤率。對視同銷售貨物行為而無銷售額的，也可比照上述原則確定銷售額。應該強調的是，在按程序確定銷售額時，不能將確定的程序相互顛倒或者不區(qū)分任何情況而直接按組成計稅價格確定計稅銷售額。計算調整為：應補增值稅或消費稅核實應繳增值稅或消費稅 一按偏低價格已繳增值稅或消費稅賬務調整為：借：應收賬款（追補增值稅）或：營業(yè)外支出或以前年度損益調整 貸：應交稅金增值稅檢查調整借：主營業(yè)務稅金及附加或：以前年度損益調整 貸：應交稅金應交消費稅上述對產(chǎn)品（商品）銷售價格明顯偏低的稽查，一般可通過價格核對比較和銷售毛利分析進行查證。3. 從銷售收入中坐支費用的稽查在實際工作中，有的納稅人為了簡化繳款和取款手續(xù)，加速資金周轉，將產(chǎn)品（商品）銷售部分的銷貨款抵作費用支出，一般有支付給購貨方的回扣、推銷獎、營業(yè)費用、委托代銷商品的代購代銷手續(xù)費等。這種從銷售收入中坐支費用的方式，一種是采用紅字沖銷法，即在產(chǎn)品（商品）銷售時按照發(fā)生額核算銷售收入和銷項稅額之后，再將其發(fā)生的費用沖減產(chǎn)品 （商品）銷售收入，相應沖減其銷項稅額；另一種是采用將費用憑證和銷貨記賬憑證混在一起沖抵銷貨發(fā)生額，即以主營業(yè)務收入按坐支后的余額記賬，相應的少記銷項稅額。 上述兩種情況，均屬偷稅行為。稽查時，對前一種坐支費用的形式，主要審查主營業(yè)務收入和應交增值稅明細賬借方?jīng)_減數(shù)（或貸方紅字發(fā)生額），后一種坐支費用形式，可核對銷售原始憑證予以查證核實。4. 加工業(yè)務收入的稽查納稅人提供應稅勞務取得的加工業(yè)務收入，應包括工時費收入、實物收入和墊料收入。工時費收入是指按加工產(chǎn)品數(shù)量和單位加工費計算的加工費收入；實物收入是指在加工過程中發(fā)生的按合同規(guī)定抵頂加工費的余料和無償歸受托方的下腳料作價收入；墊料收入是指在加工過程中，受托方墊付的輔助材料和零配件的收入。按照規(guī)定，加工業(yè)務的工時費收入、實物收入和墊料收入均應通過“主營業(yè)務收入”科目核算，并計繳應稅勞務的增值稅。常見的錯漏是：只記工時費收入，漏記實物和墊料收入，從而導致少計增值稅額?；闀r，可通過審查“受托加工材料備查簿”、原材料明細賬貸方發(fā)生額及企業(yè)開出的加工業(yè)務發(fā)票。采用單位產(chǎn)品耗料數(shù)量分析法，核實企業(yè)交付代制代修品后的余料金額，從而查明代墊材料收取的加工費和余料金額，看計算是否正確，有無漏記加工業(yè)務收入和增值稅的情況。 例：某服裝廠接受加工服裝一批，服裝已完工出廠交付委托方。服裝廠取得加工收入80 000元，已入“其他業(yè)務收入”賬戶，計算銷項稅額，核算利潤無誤。但在加工過程中發(fā)生余料收入6 000元沒有入賬，加工過程中為委托方墊用輔助材料成本價1 000元，作價按1 404元結算。企業(yè)記賬為：借：應收賬款委托方 1 404 貸：原材料 1 404這樣處理漏記了余料和墊料收入，漏計了增值稅。同時還影響了當期的銷售利潤，產(chǎn)生了賬外材料和壓低了輔助材料庫存成本的問題。據(jù)此，應作如下調整：（1）余料的調整計算調整為：應補記其他業(yè)務收入6 000（117%）5 128.21(元)應補增值稅額5 128.2117%871.79（元）賬務調整為：借：原材料 6 000 貸：其他業(yè)務收入 5 128.21 應交稅金增值稅檢查調整 871.79（2）墊料的調整計算調整為：應補增值稅額1 404/（1+17%）17%204（元）賬務調整為：借：其他業(yè)務支出 1 000 原材料 404貸：其他業(yè)務收入 1 200 應交稅金增值稅檢查調整 2045采用以舊換新方式銷售貨物的稽查以舊換新是指納稅人在銷售貨物的同時，有償折價收回同類舊貨物的銷售方式。采用這種銷售方式，除金銀首飾以舊換新業(yè)務可按其實際收取的不含增值稅全部價款確定銷售價格者外，其他應作購銷業(yè)務處理。即按新貨物的同期銷售價格確定應稅銷售額，不得扣減舊貨物的回收價。回收的舊貨物應視同外購原材料或材料物資業(yè)務。稽查時，主要審查納稅人的主營業(yè)務收入明細賬，看有無該種產(chǎn)品（商品）銷售價格明顯低于正常時期的銷售價格的情況。如有異常情況，所銷貨物價格明顯偏低而又無其他特殊情況者，一般多為實行以舊換新讓價銷售造成的。經(jīng)稽查核實后，應補記銷售收入和銷項稅額。調整賬務為：借：原材料 貸：主營業(yè)務收入 應交稅金增值稅檢查調整屬于應稅消費品的，還應追補消費稅。6采用還本銷售方式銷售貨物的稽查還本銷售是指納稅人在銷售貨物后，到一定的期限時，由銷售方一次或分次退還給購貨方全部或部分價款。這種銷售方式是納稅人為了加速資金周轉而采取的一種促銷手段。納稅人采用還本銷售方式，其銷售額應為產(chǎn)品（商品）銷售時所取得的實際銷售收入，不得從銷售額中減除還本支出。在實際工作中，有的企業(yè)在采用還本銷售方式銷售貨物時，往往按扣除還本支出后的余額記銷售，這樣造成了少繳增值稅。對這類問題的稽查，首先應了解納稅人有無還本銷售業(yè)務。如有，應重點稽查“營業(yè)費用”明細賬的摘要記載，看該賬戶有無還本支出核算業(yè)務，列賬是否正確。如果沒有還本支出核算，一般就是扣除還本支出后的余額記銷售的問題。對此，則要按照還本支出憑證的匯總數(shù)補記銷售收入，追補增值稅。其賬務調整為： 借：營業(yè)費用 貸：主營業(yè)務收入 應交稅金增值稅檢查調整屬應稅消費品的，還應追補消費稅。7隨同產(chǎn)品出售包裝物計價的稽查納稅人銷售帶包裝的貨物，不論包裝物是否單獨計價，在財務上如何處理，也不分包裝物是自制的還是外購的，都應按帶包裝的銷售收入征稅。在實際工作中有的企業(yè)，在隨同產(chǎn)品（商品）銷售貨物時，對另加的包裝物采取分別開票分別記賬的辦法，將包裝物的售價從產(chǎn)品（商品）總售價中分離出來，直接沖減包裝物?；闀r，主要審查“包裝物庫存未用包裝物”明細賬。該賬戶貸方發(fā)生額是反映生產(chǎn)領用包裝物，隨同產(chǎn)品出售不單獨或單獨計價包裝物以及出租出借包裝物的成本結轉數(shù)。若其對應賬戶是貨幣資金或往來結算類賬戶，一般就是錯漏，則應進一步稽查銷貨原始憑證，查明隨同產(chǎn)品（商品）出售包裝物漏記銷售額的問題。經(jīng)核實后，應就其包裝物收入隨同產(chǎn)品出售的產(chǎn)品適用增值稅稅率追補增值稅，屬應稅消費品的，還應按適用的消費稅稅率追補消費稅。納稅人在產(chǎn)品（商品）銷售過程中，對周轉使用的包裝物采用出租出借方式而收取的押金，單獨記賬的，不并入銷售額征稅。但對收取押金時間達一年以上逾期未收回的包裝物應并入銷售額，按所屬產(chǎn)品（商品）的增值稅稅率和消費稅稅率征收增值稅和消費稅。但有的企業(yè)對收取押金超過規(guī)定期限逾期未收回的包裝物押金，不及時進行清理，長期掛在“其他應付款”明細賬上不轉賬，或雖作了清理，但錯轉“應付福利費”、“盈余公積”等賬戶挪作他用?；闀r，可從以下兩個方面入手：(1) 審查出租出借包裝物有關合同、協(xié)議，掌握各種包裝物的回收期限，凡收取押金超過一年的包裝物押金仍掛在“其他應付款”賬戶上的，應清理結轉其他業(yè)務收入（對包裝物已作價隨同產(chǎn)品銷售另加收的押金，逾期未收回包裝物而沒收的押金應結轉營業(yè)外收入），追補銷售稅金。(2) 審查“其他應付款”明細賬借方發(fā)生額的對應賬戶，看有無奇異的對應關系。如發(fā)現(xiàn)有與“應付福利費”、“盈余公積”等賬戶相對應的情況，一般就是將應沒收的包裝物押金挪作了他用。經(jīng)稽查核實后，應按照適用的增值稅稅率和消費稅稅率追補增值稅和消費稅。計算調整如下：不含增值稅銷售額清理沒收押金收入（1增值稅稅率） 應補增值稅不含增值稅銷售額增值稅稅率 應補消費稅不含增值稅銷售額消費稅稅率賬務調整為：借：其他應付款存入保證金或：應付福利費或盈余公積等賬戶 貸：應交稅金增值稅檢查調整 應交稅金應交消費稅 本年利潤 上述分錄中“應付福利費”、“盈余公積”賬戶的調整額為逾期未退包裝物沒收的押金的企業(yè)錯轉賬戶的數(shù)額，應按原發(fā)生額從原進賬科目中予以沖銷。 8外匯結算銷售額折計入民幣的稽查 納稅人銷售貨物，以外匯計算銷售額的，應當按外匯市場價格折合成人民幣計算應納稅額。其銷售額的人民幣折合率可選擇結算當天或當月1日的國家外匯牌價（原則上為中間價）。納稅人應在事先確定采用何種折合率，確定以后一年內不得變更。稽查時，應根據(jù)其采用折合率的方法，核對當天或當月1日的外匯牌價，以鑒別其折算的正確性。如果發(fā)現(xiàn)有任意變更折合率的，采用方法或折合率使用不當?shù)?，應按?guī)定進行計算調整。(三) 視同銷售貨物的稽查視同銷售貨物是相對銷售貨物行為而言的，是指那些提供貨物的行為本身不符合增值稅稅法中銷售貨物所定義的“有償轉讓貨物的所有權”條件，增值稅稅法規(guī)定在征稅時要視同銷售貨物征稅的行為。根據(jù)這一規(guī)定，單位或個體經(jīng)營者有自產(chǎn)自用貨物行為的，應視同銷售處理，并按同類產(chǎn)品的銷售價或組成計稅價格征稅。而會計制度規(guī)定，企業(yè)自產(chǎn)自用貨物，除用于分配給股東或投資者記入“主營業(yè)務收入”科目外，其他不列“主營業(yè)務收入”科目核算，于移送使用時，按成本價轉入相關科目，其應繳納的銷售稅金同時轉入相應科目。對視同銷售貨物的稽查，主要有如下幾方面的內容：1委托代銷和受托代銷貨物的稽查委托代銷和受托代銷貨物是同一經(jīng)濟業(yè)務，分別以委托方和受托方為主體進行會計核算的相對應的兩個方面。一般有兩種情況，一種是委托方不支付手續(xù)費的代銷業(yè)務。這種情況，各自均應按自購自銷貨物處理，核算主營業(yè)務收入和銷項稅額。稽查時應注意，委托方在收到代銷清單時，有無不作銷售處理或將銷售收入轉移到其他賬戶上；受托方有無代銷商品銷售后不體現(xiàn)銷售收入和銷項稅額，將自銷貨物按代銷貨物處理，進行偷稅。另一種情況是，委托方支付手續(xù)費的委托代銷業(yè)務，這種情況，就委托方而言，在收到受托方代銷清單的當天，應作為銷售收入的實現(xiàn)。借記“應收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目，借記“營業(yè)費用”科目，貸記“應收賬款”科目，就受托方而言，售完貨物并將代銷清單和應收手續(xù)費結算單據(jù)交付委托方后，應按規(guī)定核算稅金和結轉應收手續(xù)費，借記“銀行存款”科目，貸記“應付賬款”，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”，借記“應付賬款”科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目。同時核算營業(yè)稅金。稽查時應注意，對委托方除稽查是否及時核算銷售額和銷項稅額外，還應重點稽查有無以扣除手續(xù)費后的余額記銷售而少計銷項稅額，或掛往來結算賬戶進行偷稅；對受托方應重點稽查有無將代銷貨物不按規(guī)定作賬務處理，取得的手續(xù)費收入也不入賬的問題?；榉椒ǎ菏紫葢獙彶槲蟹脚c受托方簽訂的合同或協(xié)議，看雙方是否構成代銷業(yè)務，并將“庫存商品”、“主營業(yè)務收入”、“營業(yè)費用”、“應收賬款”、“應付賬款”、“銀行存款”及“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”等明細賬及會計憑證相互核對，查明代銷貨物所取得的收入是否按規(guī)定入賬，稅金核算是否正確。例：某酒廠為增值稅一般納稅人，委托外地商業(yè)企業(yè)代銷糧食白酒，代銷結算清單資料如下：糧食白酒8 000公斤，銷售額為80 000元，代收白酒增值稅額為13 600元，按合同規(guī)定代銷手續(xù)費6%計扣手續(xù)費4 800元，該酒廠記賬為：借：銀行存款 93 600 貸：應付賬款 93 600經(jīng)查核，該批糧食白酒成本價為32 000元，消費稅稅率為25%。本例應作如下調整：計算調整為：應補增值稅80 00017%13 600（元）應補消費稅80 00025%8 00020.528 000（元）賬務調整為：借：應付賬款 93 600 貸：主營業(yè)務收入 80 000 應交稅金增值稅檢查調整 13 600借：營業(yè)費用 4 800 貸：應付賬款 4 800借：主營業(yè)務稅金及附加 28 000 貸：應交稅金應交消費稅 28 000借：主營業(yè)務成本 32 000 貸：委托代銷商品 32 0002總機構和分支機構之間調撥貨物的稽查實行統(tǒng)一核算的納稅人在不同縣（市）設有兩個以上機構，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售時，銷售尚未實現(xiàn)，但從稅收角度看，則應視同銷售，并分別于移送貨物和售出貨物時按規(guī)定各自計繳增值稅。如甲機構移送貨物給乙機構，于開具專用發(fā)票時，借記“應收賬款”，貸記“庫存商品”，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目，乙機構收到貨物及專用發(fā)票時，借記“庫存商品”，借記“應交稅金一應交增值稅（進項稅額）”，貸記“應付賬款”科目；乙機構售出貨物于開具專用發(fā)票時，借記“銀行存款”等科目，貸記“主營業(yè)務收入”、貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目。上述甲機構移送貨物所計繳的銷項稅額和乙機構收到貨物所取得的專用發(fā)票上所列明的增值稅額（進項稅額）是一致的。因此，從實行統(tǒng)一核算的納稅人角度看，不存在重復計稅問題?；闀r，應以“庫存商品”、“主營業(yè)務收入”、“應交稅金應交增值稅”明細賬貸方發(fā)生額為中心，結合增值稅專用發(fā)票，掌握發(fā)貨時間，查明發(fā)出貨物方是否按規(guī)定計繳了增值稅。收到貨物方用于銷售后，是否按規(guī)定進行了銷售和稅金的核算，有無偷稅行為。3用于非應稅項目貨物的稽查企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應稅項目、集體福利和個人消費，是發(fā)生在企業(yè)內部的經(jīng)濟業(yè)務，沒有對外貨款結算的制約，一般采用內部轉賬進行核算。在貨物移送時，按照銷售同類貨物價格或組成計稅價格計算銷項稅額，按照生產(chǎn)貨物或委托加工貨物的成本直接進行結轉。借記“在建工程”、“應付福利費”、“應付工資”等科目，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”，貸記“庫存商品”等科目。屬應稅消費品的，還應計征消費稅。常見的錯漏是：以產(chǎn)品（商品）成本價直接結轉，不進行銷售稅金的核算?；闀r，一是查核產(chǎn)品（商品）出庫的使用情況，審核“產(chǎn)品（商品）出庫單”，查明產(chǎn)品（商品）的去向和用途；二是通過企業(yè)的基本建設、在建工程和福利設施的計劃、施工現(xiàn)場進行實地調查，對工程用設備產(chǎn)品（商品）的來源進行逆向稽查；三是審查“庫存商品”等明細賬貸方發(fā)生額及其對應的借方賬戶，核對會計憑證，看有無稅金分配的核算。若沒有反映稅金分配的核算或核算不正確，一般就是漏記或少記了銷項稅額。對此，應按同類產(chǎn)品（商品）的銷售價或組成計稅價格，追補銷售稅金，并調整有關賬務。4用于投資貨物的稽查企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物用于對外投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者。這種投資，是發(fā)生在企業(yè)與外部的經(jīng)濟業(yè)務中，根據(jù)稅法規(guī)定應視同銷售計繳增值稅。在貨物移送時，按照同類該貨物的公允價值計算銷項稅額，按生產(chǎn)貨物、委托加工貨物或外購貨物的成本直接結轉成本，借記“長期股權投資”科目，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”，貸記“庫存商品”、”“原材料”科目。具體會計處理為：（1）不涉及補價的 借：長期股權投資股票投資、其他股權投資（換出資產(chǎn)的賬面價值加上應支付的相關稅費） 存貨跌價準備 貸：庫存商品（換出資產(chǎn)的賬面余額） 應交稅金應交增值稅（銷項稅額） 銀行存款（支付的相關費用）（2）涉及補價的，收到補價的企業(yè) 借：長期股權投資股票投資、其他股權投資（換出資產(chǎn)的賬面價值減去補價加上應確認的收益和應支付的相關稅費） 存貨跌價準備 銀行存款（收到補價） 貸：庫存商品（換出資產(chǎn)的賬面余額） 應交稅金應交增值稅（銷項稅額） 銀行存款（支付的相關費用） 營業(yè)外收入非貨幣性交易收益（應確認的收益） 支付補價的企業(yè) 借：長期股權投資股票投資、其他股權投資（換出資產(chǎn)的賬面價值加上應支付的補價和相關稅費） 存貨跌價準備 貸：庫存商品（換出資產(chǎn)的賬面余額） 應交稅金應交增值稅（銷項稅額） 銀行存款（支付的補價和相關費用）常見的錯漏是：以貨物的成本價直接結轉，未視同銷售計繳增值稅或將購進的貨物用于對外投資錯用進項稅額轉出專欄，少計應納增值稅。屬應稅消費品的，還漏計或少計了消費稅?；闀r，可通過投資合同、協(xié)議有關投資方式及其資料的查核，并對照賬面記錄和會計憑證，稽查“長期股權投資”科目。如果“庫存商品”、”原材料”等科目，貸方直接與“長期股權投資”科目相對應，無稅金核算，或“應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出）”科目貸方與“長期股權投資”科目相對應，則為錯漏。賬務調整為：借：長期股權投資 貸：應交稅金增值稅檢查調整 應交消費稅例：某企業(yè)將購進已登記入賬的原材料一批，購進成本價為 200 000 元，進項稅額為34 000元，用于對外投資，已提存貨跌價準備5000元，投資支付費用1000元。企業(yè)記賬為：借：長期股權投資 234 000 貸：原材料 200 000 應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出） 34 000經(jīng)查投資該原材料的公允價值為元。上述錯誤處理在于未視同銷售計繳增值稅，錯用了進項稅額轉出專欄，造成少繳了增值稅，據(jù)此應作調整。計算調整為：應計銷項稅額17%40 800（元）應補增值稅40 80034 0006 800（元）賬務調整為：借：長期股權投資 存貨跌價準備 5000 貸：原材料 銀行存款 1000 應交稅金增值稅稽查調查 408005用于分配貨物的稽查企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者，這一視同銷售行為，應通過銷售處理。向投資人派發(fā)利潤分配時，按照實現(xiàn)的銷售收入和規(guī)定收取的增值稅額，借記“應付利潤”科目，按照實現(xiàn)的銷售收入，貸記“主營業(yè)務收入”科目，按照收取的增值稅額，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”科目，屬應稅消費品的，還應計征消費稅。常見的錯漏是：不通過銷售核算，采取按成本價或售價的分配形式對轉，進行偷稅。稽查時，首先應查明企業(yè)是否采用產(chǎn)品（商品）形式償付利潤，然后采用賬戶對應關系核對法，查明分配產(chǎn)品（商品）的計價和核算。如果“庫存商品”、 “原材料”科目貸方直接與“應付利潤”科目對應，則說明企業(yè)用于分配的貨物未通過銷售處理，而直接減少了庫存物資。(1) 按產(chǎn)品（商品）、原材料成本價結算，漏記銷售。分配產(chǎn)品（商品）、原材料，有的企業(yè)不開增值稅專用發(fā)票，這就容易導致不反映銷售環(huán)節(jié)的銷售稅金。對此，應進行調整。計算調整為：應補增值稅不含增值稅銷售額增值稅稅率應補消費稅不含增值稅銷售額消費稅稅率 或產(chǎn)品數(shù)量消費稅單位稅額 或不含增值稅銷售額增值稅率產(chǎn)品數(shù)量消費稅單位稅額 賬務調整為：借：應付利潤 （追補增值稅） 貸：應交稅金一增值稅檢查調整借：應付利潤 （追補銷售差價） 主營業(yè)務成本或其他業(yè)務支出（成本價） 貸：主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入借：主營業(yè)務稅金及附加或其他業(yè)務支出 貸：應交稅金應交消費稅(2) 按產(chǎn)品（商品）或原材料售價分配對轉，漏記銷售。企業(yè)分配給股東或投資者的產(chǎn)品（商品）或原材料，不通過銷售核算，采用按售價直接從“庫存商品”、“原材料”科目結轉“應付利潤”科目，這樣就直接壓低了庫存產(chǎn)成品（商品）或原材料成本，不僅偷了商品及勞務稅，也影響了企業(yè)經(jīng)營成果的正確核算。對此，應作如下調整：計算調整為：應補增值稅產(chǎn)品（商品）或原材料不含增值稅售價增值稅稅率應補消費稅產(chǎn)品不含增值稅售價消費稅稅率 或產(chǎn)品數(shù)量消費稅單位稅額 或產(chǎn)品不含增值稅售價消費稅稅率產(chǎn)品數(shù)量消費稅單位稅額賬務調整為：借：應付利潤 （追補增值稅） 貸：應交稅金一一增值稅檢查調整借：庫存商品（不含稅售價與成本價之差額） 主營業(yè)務成本或其他業(yè)務支出（成本價） 貸：主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入借：主營業(yè)務稅金及附加其他業(yè)務支出 貸：應交稅金應交消費稅6用于無償捐贈貨物的稽查企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，在貨物移送時，按同類貨物銷售價或組成計稅價格計算銷項稅額，按生產(chǎn)貨物、委托加工貨物或外購貨物成本直接結轉。借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“應交稅金應交增值稅（銷項稅額）”，貸記“庫存商品”、 “原材料”科目。常見的錯漏是：同前述用于分配和投資的貨物一樣，通常按成本價或售價結轉，不反映銷項稅額的核算或錯作進項稅額轉出處理?；闀r，可查閱有關捐贈貨物的協(xié)議、捐贈書等資料，查核“庫存商品”、 “原材料”和其對應的“營業(yè)外支出”賬戶，核對會計憑證，看核算是否正確。重點看有無銷項稅額的核算，如果只有捐贈產(chǎn)品（商品）的核算，而沒有銷項稅額的核算，一般就是漏計了銷項稅額，屬于應稅消費品的，還漏計了消費稅。對此，應作相應的計算調整。(四) 已列銷售賬戶錯報銷售額的稽查主營業(yè)務收入是指包括銷售正品、副產(chǎn)品、聯(lián)產(chǎn)品、自制半成品、殘次品、等外品、工業(yè)性勞務等實現(xiàn)的銷售收入。這些銷售收入額是通過“主營業(yè)務收入”賬戶核算的。凡通過該賬戶核算的銷售額，企業(yè)一般能按“主營業(yè)務收入”明細賬的資料匯總申報納稅。但在實際工作中，有的企業(yè)申報時，錯報、漏報銷售額，少計增值稅，屬應稅消費品的，還少計了消費稅。從而造成納稅申報和賬面記錄數(shù)不符的情況?；闀r，應著重抓住以下幾個方面進行查核。1短報、漏報銷售額的稽查企業(yè)在納稅申報時，短報、漏報銷售額的情況，主要有如下情況：漏報業(yè)務收入項目，即只就正品銷售額申報納稅，不申報副產(chǎn)品、聯(lián)產(chǎn)品、殘次品、等外品、外購貨物及委托加工產(chǎn)品（商品）等銷售額的應交稅金；銷售使用過的不符合規(guī)定免征增值稅條件的固定資產(chǎn)和銷售購入拍賣的物品漏報增值稅；匯總計算銷售額時串位，將應稅銷售額計入免稅銷售額；廠部下屬銷售網(wǎng)點、門市部及自用產(chǎn)品（商品）不申報納稅。2按銷售差額申報納稅的稽查企業(yè)按銷售差額申報納稅的情況通常有：從銷售額中扣除價外費用、推銷獎、手續(xù)費、傭金，單獨開發(fā)票的折扣額、還本支出、舊貨物作價款項、隨同產(chǎn)品（商品）銷售的包裝物成本、外購配套件價款等后申報納稅。有的還按產(chǎn)品（商品）銷售價扣除成本后的差額或按不含消費稅的銷售額申報納稅等等。3計算處理錯誤，多計銷售額少計或不計銷項稅額的稽查這種情況一般是企業(yè)向購貨方已收取的銷售額和銷項稅額進賬處理錯誤造成的，多計銷售額，相應少計銷項稅額?；榉椒ǎ阂陨先椈閼阅甓取⒓径然蛟露燃{稅申報表中的申報收入額及損益表中的有關數(shù)據(jù)與“主營業(yè)務收入”明細賬貸方發(fā)生額結合會計憑證進行核對，看是否相符。必要時，可抽查銷售日報表、發(fā)貨票存根聯(lián)、銀行解款單等。查明申報銷售收入與賬面數(shù)額是否相符、征免劃分是否符合規(guī)定。銷售網(wǎng)點、附設門市部或倉庫自行銷售產(chǎn)品（商品）的數(shù)量是否申報納稅。如賬、表應稅收入額大于申報數(shù)，應查明原因。經(jīng)核實后以銷售收入額乘以適用稅率，求出的銷項稅額與申報表中的銷項稅額比較，看是否一致，大于時，其差額為應補增值稅。這時，應根據(jù)不同的具體情況，分別作相應的賬務調整。計算調整為：應補增值稅不含增值稅銷售額增值稅稅率一申報稅額應補消費稅不含增值稅銷售額消費稅稅率一申報稅額 或產(chǎn)品銷售數(shù)量消費稅單位稅額一申報稅額 或不含增值稅銷售額增值稅稅率產(chǎn)品銷售數(shù)量消費稅單位稅額 申報稅額賬務調整為：屬于短報、漏報項目造成的錯漏，將已收未繳的增值稅作自繳處理。借：應交稅金應交增值稅（已交稅金） 貸：銀行存款屬于按扣除部分依銷售差額申報納稅的，其少收的增值稅作追繳或賠繳處理。借：應收賬款 （追繳增值稅） 或：營業(yè)外支出或以前年度損益調整 貸：主營業(yè)務收入 應交稅金增值稅檢查調整屬于計算處理錯誤，多計銷售額，少計或不計銷項稅額造成的錯漏應調整損益類科目，補記銷項稅額。借：主營業(yè)務收入或以前年度損益調整 貸：應交稅金增值稅檢查調整屬于應稅消費品的，還應根據(jù)其不同銷售對象的具體情況作出相應的賬務調整。4銷貨退回、折扣與折讓的稽查(1) 銷貨退回的稽查。銷貨退回是指企業(yè)產(chǎn)品（商品）銷售后，因為產(chǎn)品（商品）質量、