持有至到期投資及長期股權投資(5).ppt

第四章 持有至到期投資 與長期股權投資,第一節(jié)、持有至到期投資,一、持有至到期投資,4 投資,（一）界定與說明 p33,企業(yè)從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率公司債券等，符合持有至到期投資條件的，可以劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質，但期限較短（1年以內）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將其劃分為持有至到期投資 （1）到期日固定、回收金額固定或可確定 （2）持有者有明確意圖持有至到期 （3）有能力持有至到期,4 投資,（二）持有至到期投資的分類,持 有 至 到 期 投 資,按投資 對象劃分,長期債券投資,其他長期債權投資,按其發(fā) 行者劃分,政府債券（政府）,公司債券（工商企業(yè)）,金融債券（金融機構）,按還本付息 方式劃分,到期一次還本付息債券,分期付息到期還本債券,分期還本付息債券,（三）持有至到期投資的初始計量,購買價格 取決于債券的票面利率和市場利率 （1）平價（即面值）票面利率市場利率 （2）溢價（高于面值）票面利率市場利率 債券票面利率市場利率時，債券發(fā)行方支付的利息將高于按照市場利率計算的利息，發(fā)行方則在發(fā)行時按照高于債券票面價值的價格發(fā)行，即溢價發(fā)行，購買方則溢價購入。溢價發(fā)行對于發(fā)行方而言，是為以后多付利息而事先得到的補償；對投資者而言，是為以后多得利息而事先付出的代價。,（3）折價（低于面值）票面利率市場利率 債券票面利率市場利率時，債券發(fā)行方支付的利息將低于按照市場利率計算的利息，發(fā)行方則在發(fā)行時按照低于債券票面價值的價格發(fā)行，即折價發(fā)行，購買方則折價購入。折價發(fā)行對于發(fā)行方而言，是為今后少付利息而事先付出的代價；對投資者而言，是為今后少得利息而事先得到的補償。 溢、折價的計算 長期債券投資溢（折）價 =（ 債券初始投資成本應計利息） 債券面值,4 投資,（四）持有至到期投資的具體會計處理 科目設置,（1）取得 例32 持有至到期投資取得時應按其面值，借記“持有至到期投資(成本)”，按已到付息期但尚未領取的利息，借記“應收利息”科目，按實際支付款項貸記“銀行存款”，差額計入“持有至到期投資（利息調整）。 借：持有至到期投資成本（投資的面值） 應收利息（按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息） 貸：銀行存款（按實際支付的金額） 借或貸：持有至到期投資利息調整（按借與貸的差額）,1.到期付息債券： 借：持有至到期投資成本 初始投資成本 利息調整 發(fā)行價 (貸：持有至到期投資利息調整) 應計利息 投資收益 貸：銀行存款,2.分期付息債券： 借：持有至到期投資成本 初始投資成本 利息調整 發(fā)行價 (貸：持有至到期投資利息調整) 應收利息 投資收益 貸：銀行存款,（2）持有資產負債表日：例310 應收利息”或“應計利息”（當期的現(xiàn)金流量）票面金額票面利率的計算 實際利息或投資收益=攤余成本實際利率 實際利率應當在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預期存續(xù)期間保持不變。 分期付息的債券攤余成本期初攤余成本實際利率計算的投資收益應付利息期初攤余成本（1實際利率）債券面值票面利率 一次還本付息的債券攤余成本期初攤余成本實際利率計算的投資收益期初攤余成本（1實際利率）,1、持有至到期投資為分期付息、一次還本債券投資的 借：應收利息（應按票面利率計算確定的應收未收利息） 貸：投資收益（按攤余成本和實際利率計算確定的利息收入） 借或貸：持有至到期投資利息調整（按借或貸差額） 2、持有至到期投資為一次還本付息債券投資的 借：持有至到期投資應計利息（按票面利率計算確定的應收未收利息） 貸：投資收益（按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入） 借或貸：持有至到期投資利息調整（按借或貸差額）,（3）處置 處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該投資賬面價值之間的差額計入投資收益。,例題：溢價購入債券作為持有至到期投資甲公司2007年1月3日購入某公司于2007年1月1日發(fā)行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為100萬元，票面利率為10，實際利率為7%，甲公司實際支付106萬元。該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，假設甲公司按年計算利息。相關會計處理如下：,（1）2007年1月初購入時 借：持有至到期投資成本100 （即面值） 利息調整6 （即溢價） 貸：銀行存款 106 （2）2007年12月31日計算應收利息和確認利息收入 應收利息 2007年應收利息票面金額100萬元票面利率1010萬元。 利息收入 利息收入持有至到期投資攤余成本實際利率,第四節(jié) 、長期股權投資 一、長期股權投資概念 p52-53,企業(yè)對被投 資單位不具 有控制、共 同控制或重 大影響、在 活躍市場上 沒有報價且 公允價值無 法可靠計量 的權益性投資,企業(yè)持有的 對被投資實 施重大影響 的權益性投 資，即對聯(lián) 營企業(yè)的投 資,企業(yè)能夠與 其他合營方 一同對被投 資企業(yè)實施 共同控制的 權益性投資 即對合營企 業(yè)投資,能夠對被投 資企業(yè)實施 控制的權益 性投資，即 對子公司的 投資,（二）長期股權投資的核算范圍 包括以下內容： 1、投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子公司投資。 2、投資企業(yè)與其它合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資。 3、投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的權益性投資即對聯(lián)營企業(yè)投資。 4、投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。,二、 長期股權投資的初始計量,合并形成的長期股權投資的初始計量,非合并形成的長期股權 投資的初始計量,（一）合并形成的長期股權投資的初始計量,企業(yè)合并是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并成一個報告主體的交易或者事項。企業(yè)合并包括控股合并、吸收合并及新設合并。,吸收合并（A企業(yè)+B企業(yè)=A企業(yè)）,新設合并（A企業(yè)+B企業(yè)=C企業(yè)）,控股合并（A企業(yè)+B企業(yè)=兩公司構成的母公司）,同一控制下的企業(yè)合并,非同一控制下的企業(yè)合并,同一控制下企業(yè)合并下取得的長期股權投資，按照合并日被合并方所有者權益的賬面價值的份額作為長期股權投資的初始成本。支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產或者承擔的債務的賬面價值與長期股權投資的初始成本之間的差額調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。 借：長期股權投資（被合并方所有者權益的賬面價值份額） 資本公積 盈余公積 利潤分配未分配利潤 貸：銀行存款固定資產清理無形資產應付賬款（賬面價值）,1、同一控制下的企業(yè)合并,如果賬面價值小于被合并方所有者權益的賬面價值份額，則資本公積的發(fā)生額在貸方。,例41；42 例1；乙公司于2007年10月30日投資于同一企業(yè)集團內的四季青公司，取得了四季青公司70%的股權。為取得該股權，乙公司以土地使用權作為對價。土地使用權的賬面余額為5000萬元，累計攤銷500萬元，公允價值6000萬元。合并日四季青公司的資產總額為20000萬元，負債總額為11000萬元，凈資產賬面價值為9000萬元。,例2；甲2007年1月1日在其母公司統(tǒng)一安排下，將集團內另一家公司進行控股合并，收購和平公司全部股份。2007年1月初經審計后的和平公司賬面凈資產為2000萬元，甲公司支付2200萬元作為合并對價。甲公司的資本公積為150萬，盈余公積為50萬。,非同一控制下企業(yè)合并下取得的長期股權投資，按照合并日合并企業(yè)支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產、承擔的債務或者發(fā)行權益性證券的公允價值以及支付的相關稅費作為長期股權投資的初始成本。其賬面價值和公允價值之間的差額作為資產處置的損益,2、非同一控制下的企業(yè)合并,借：長期股權投資 （合并對價的公允價值） 貸：銀行存款固定資產清理無形資產應付賬款（賬面價值 營業(yè)外收入 （固定資產和無形資產處置的收益） 股本 資本公積 例43；44；45,發(fā)行權益性證券,丁公司與A公司屬于不同的企業(yè)集團，兩者之間不存在關聯(lián)關系。2007年12月31日，丁公司發(fā)行1000萬股股票(每股面值1元)作為對價取得A公司的全部股權(保留A公司法人資格)，該股票的公允價值為4000萬元。,（二）非企業(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量,以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應該按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。 例46 以發(fā)行權益性證券方式取得的長期股權投資，應該按照權益性證券的公允價值入賬。 例47 投資者投入的長期股權投資應該按照雙方協(xié)商的價值入賬。 例48,三、 長期股權投資的后續(xù)計量,權益法,成本法,成 本 法,成本法是指長期股權投資按取得成本計價，投資的賬面金額不受被投資企業(yè)所有者權益的變動而影響的會計方法。 一、成本法的使用范圍： 1、投資企業(yè)對初投資單位無控制、無共同控制且無重大影響。通常情況下，投資企業(yè)擁有被投資單位20以下表決權資本的。 2、被投資單位在嚴格的限制條件下經營，其向投資企業(yè)轉移資金能力受到限制。在這種情況下，投資企業(yè)的控制和影響能力受到限制，不能按照自身的意愿調度和使用資金。,成 本 法,二、取得時按照初始投資成本計量。 被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，確認為當期投資收益，但是僅限于被投資企業(yè)接受投資后產生的累計凈利潤的分配額，如果超過上述數(shù)額，作為投資成本的收回。,被投資企業(yè)宣告分配股利或者利潤時，屬于投資企業(yè)應得部分，確認為投資收益 借：應收股利 貸：投資收益 被投資企業(yè)宣告分配股利或者利潤時，不屬于投資企業(yè)應得部分，作為投資成本的收回 借：應收股利 貸：長期股權投資,股利一般來源于投資以前的利潤，所以應該沖減投資成本。,借：應收股利 貸：長期股權投資,成 本 法,計算公式：p58 如果應得股利大于等于實得股利，企業(yè)實際得到的股利全部應該確認為“投資收益”，應該將以前年度沖減的投資成本全部轉回。 借：應收股利 （本次應收股利） 長期股權投資 （以前年度沖減的投資成本） 貸：投資收益 例49,成 本 法,如果應得的股利小于實際得到的股利，企業(yè)應該將多得部分沖減初始投資成本，但是在沖減時應該考慮以前年度已經沖減的投資成本的金額。 本次應該沖減成本的金額=（實際得到的股利-應該得到的股利）-已經沖減的投資成本 借：應收股利 （本次應收股利） 貸：投資收益 長期股權投資 （本次應該沖減的投資成本）,如果以前年度多沖了投資成本，應該將多沖減的部分轉回，所以長期股權投資的發(fā)生額就為借方。投資收益=本次應收股利+轉回的以前年度多沖減的長期股權投資的成本。,成 本 法,例：甲企業(yè)2002年1月1日以銀行存款購入A公司10的股份，并準備長期持有。實際投資成本為25萬元。A公司于2002年5月2日宣告分派2001年度的現(xiàn)金股利10萬元并于5月25日實際發(fā)放。2002年實現(xiàn)凈利潤40萬元，2003年5月1日宣告分派現(xiàn)金股利33萬元并于2003年5月25日實際發(fā)放，2003年實現(xiàn)凈利潤20萬元，2004年5月1日宣告分派現(xiàn)金股利25萬元并于5月25日實際發(fā)放。編制甲公司相應的會計分錄。（單位：萬元）,成 本 法,累計應沖減的成本=4.34=0.3 但是由于以前已經沖減1萬元成本，所以本次轉回0.7萬元,成 本 法,累計應得股利6萬元，累計實得股利6.8萬元已經沖減0.3萬元成本，所以本次應繼續(xù)沖減0.5萬元的成本。,例：甲企業(yè)于2002年1月1日購入乙企業(yè)股票20000股作為長期投資，每股買價10元，并支付交易費用300元，持股比例為2，2002年4月2日，乙企業(yè)宣告發(fā)放2001年度現(xiàn)金股利350000元，假設乙企業(yè)2002年年初股東權益合計為1500 000元，其中股本1000000元，未分配利潤為500000元。2002年實現(xiàn)凈利潤600000元。2003年4月5日，宣告分派現(xiàn)金股利400000元。作相應會計處理。,三、成本法的優(yōu)、缺點 優(yōu)點： 1、投資賬戶能夠反映投資的成本。 2、核算簡便 3、能反映企業(yè)實際利潤或現(xiàn)金股利的情況，而且獲得的利潤或現(xiàn)金股利與其流入的現(xiàn)金在時間上基本吻合。 4、與法律上企業(yè)法人的概念相符。 5、成本法的核算比較穩(wěn)健，即投資賬戶只反映投資成本，投資收益反映實際獲利或現(xiàn)金股利。,缺點： 1、在成本法下，長期股權投資賬戶停留在初始或追加投資時的投資成本上，不能反映投資企業(yè)在被投資單位中的權益。 2、在投資企業(yè)能夠控制被投資單位，或對被投資單位施加重大影響的情況下，投資企業(yè)能夠支配被投資單位的利潤分配政策，或對被投資單位的利潤分配政策施加重大影響，為投資企業(yè)操縱利潤提供了條件，其投資收益不能真正反映應當獲得的投資收益。,權 益 法,權益法是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。 權益法的使用范圍： 一是投資企業(yè)能夠對被投資企業(yè)具有共同控制的長期股權投資 二是投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有重大影響的長期股權投資。,權 益 法,權益法核算需要使用的明細科目： 長期股權投資XX公司（投資成本） （損益調整） （其他權益變動）,反映長期股權投資的成本,反映由于被投資企業(yè)因為損益而導致投資企業(yè)股權投資價值的變化,反映由于被投資企業(yè)因為除損益以外的其他原因而導致投資企業(yè)股權投資價值的變化,權 益 法,初始投資成本的調整：,長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本； 借：長期股權投資 貸：銀行存款 長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，應按其差額，增加長期股權投資的成本； 借：長期股權投資XX公司（投資成本） 貸：營業(yè)外收入 例410,權 益 法,被投資企業(yè)實現(xiàn)凈損益時： 投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。 借：長期股權投資XX公司（損益調整） 貸：投資收益,投資企業(yè)在確認應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整后確認。,例題甲企業(yè)于207年1月取得乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同。207年8月，乙公司將其成本為300萬元的某商品以500萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至207年資產負債表日，甲企業(yè)仍未對外出售該存貨。乙公司207年實現(xiàn)凈利潤為1600萬元。 甲公司在按照權益法確認應享有乙公司207年凈損益時，應進行以下會計處理：,借：長期股權投資損益調整 1600-（500-300）20%280 貸：投資收益 280 或者： 借：長期股權投資損益調整 （160020%）3 20 貸：投資收益 3 20 借：投資收益 （20020%）40 貸：長期股權投資損益調整 40,權 益 法,被投資企業(yè)宣告股利時： 投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。,借：應收股利 貸：長期股權投資XX公司(損益調整） 例412,權 益 法,2006年1月1日，A公司購入合作伙伴財富公司股票1000萬股，占該公司總股本的20%，作為戰(zhàn)略投資長期持有。為完成此次收購，A公司共支付現(xiàn)金2400萬元（包含相關的稅費）。購入股份當天，財富公司的可辨認凈資產公允價值為15000萬元， 公允價值 賬面價值 存貨 1100 1000 固定資產設備 5700 5000 無形資產專利權 600 400 說明：所有存貨均在當年消耗，固定資產設備剩余使用期限10年，使用年限平均法進行攤銷，無形資產專利權剩余使用期限5年，使用年限平均法進行攤銷。2006年財富公司實現(xiàn)凈利潤1500萬元。2006年3月20日，財富公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.2元。,權 益 法,2006年1月1日初始取得時：,權 益 法,2006年被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤時： 先將凈利潤調節(jié)成以公允價值為基礎算出來的利潤：,以公允價值為基礎的利潤 =1500100（57005000）10（600400）5 =1290（萬元） 企業(yè)應該確認的投資收益=129020%=258（萬元）,權益法,2006年宣告現(xiàn)金股利時：,權 益 法,當被投資企業(yè)實現(xiàn)虧損時：,借：投資收益 貸：長期股權投資XX公司（損益調整）,如果出現(xiàn)巨額虧損，怎么辦？,權 益 法,被投資企業(yè)虧損時：,投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，在確認應分擔被投資單位發(fā)生的虧損時，應當按照以下順序進行處理 。 （1）沖減長期股權投資的賬面價值。 （2）長期股權投資的賬面價值不足以沖減的，應當以其他實質上構成