股票期權(quán)個人所得稅計稅辦法解讀

1、精品文檔 股票期權(quán)個人所得稅計稅辦法解讀 發(fā)布時間：2011年12月16日信息來源：南通市如皋地方稅務(wù)局字體：【大中小 訪問次數(shù)：戀32 我市上市公司伴隨著資本市場的深入發(fā)展日益增多，為提升企業(yè)效益，回報廣大股東，樹立企業(yè)形象， 不少企業(yè)推出了對經(jīng)營層的股權(quán)激勵計劃，總局也適時制定了相關(guān)涉稅政策，但納稅人及稅務(wù)人員對此不甚 了解，有必要對此進行梳理與解讀。 一、主要體現(xiàn)形式 （一）按表現(xiàn)形式分類 股權(quán)激勵按表現(xiàn)形式， 有員工持股，經(jīng)理層股票期權(quán) 和管理層收購（MBO）。涉及期權(quán)的是經(jīng)理層股票期權(quán)， 它是指有條件地授予企業(yè)高層 經(jīng)理人員和部分有突出貢獻的員工在未來一定期限內(nèi)以一定的價格購買本企業(yè)

2、 股票的權(quán)利的一種企業(yè) 人力資源激勵機制。其一，主要的激勵對象是企業(yè)內(nèi)部高級經(jīng)理層和部分特殊員工， 其二，它是一種權(quán)利，并無義務(wù)的成份；其三，股票期權(quán)一般行權(quán)期較長，采取分期行權(quán)的做法。 （二）按權(quán)利義務(wù)分類 股權(quán)激勵按基本權(quán)利義務(wù)關(guān)系的不同，分為現(xiàn)股激勵、期股激勵和期權(quán)激勵模式，涉及以后期間取得的 主要是后兩種。期權(quán)激勵從授予條件和獲取是否支付對價可引申出股票增值權(quán)、限制性股票。 期股激勵是指公司和經(jīng)理人約定在將來某一時期內(nèi)以一定價格購買一定數(shù)量的股權(quán)，購股價格一般參照 股權(quán)的當前價格確定。同時對經(jīng)理人在購股后再出售股票的期限作出規(guī)定。員工在沒有真正取得股權(quán)以前， 成本降低。不過因購股價格已

3、 僅享有股票的增值收益權(quán)，并沒有表決權(quán)。同時也無需資金的現(xiàn)時注入，機會 在事先約定，所以員工在接受期權(quán)激勵之后也需要承擔股價下跌的風(fēng)險。 期權(quán)激勵是指公司給予經(jīng)理人在將來某一時期內(nèi)以一定價格購買一定數(shù)量股權(quán)的權(quán)利，經(jīng)理人到期可以 行使或放棄這個權(quán)利，購股價格一般參照股權(quán)的當前價格確定。同時對經(jīng)理人在購股后再出售股票的期限作 出規(guī)定。期權(quán)激勵模式中，企業(yè)是賦予員工在未來某一時期內(nèi)以約定的價格購買一定數(shù)量本企業(yè)股權(quán)的權(quán)利, 員工到期可以選擇是否使用該權(quán)利。與期股激勵相似，期權(quán)激勵模式中員工僅享有股權(quán)的增值收益權(quán)，而不 能行使表決權(quán)，資金也無需即時付出。然而，與期股激勵不同的是，員工在接受期權(quán)激勵后

4、，僅僅表示他們 擁有在未來以一定條件購得股權(quán)的權(quán)利，并且在預(yù)期損失的情況下，員工可以放棄這種權(quán)利，因而他們承擔 的風(fēng)險很小。 股票增值權(quán)，是指授予公司員工在未來一定時期和約定條件下，獲得規(guī)定數(shù)量的股票價格上升所帶來收 益的權(quán)利。被授權(quán)人在約定條件下行權(quán)，上市公司按照行權(quán)日與授權(quán)日二級市場股票差價乘以授權(quán)股票數(shù)量, 發(fā)放給被授權(quán)人現(xiàn)金。 限制性股票，是指按照股權(quán)激勵計劃約定的條件，授予公司員工一定數(shù)量本公司的股票，但對股票的來 源、拋售等有一些特殊限制，一般只有當激勵對象完成特定目標（如扭虧為盈）后，激勵對象才可拋售限制 性股票并從中獲益。 二、相關(guān)涉稅概念 （一）行權(quán) “行權(quán)”，也稱“執(zhí)行”，

5、是指員工根據(jù)股票期權(quán)計劃選擇購買股票的過程。 （二）授予日 “授予日”，也稱“授權(quán)日”，是指公司授予員工根據(jù)股票期權(quán)計劃選擇購買股票權(quán)利的日期。 （三）行權(quán)日 員工行使選擇購買股票權(quán)利的當日為“行權(quán)日”，也稱“購買日”。根據(jù)股票期權(quán)計劃可以購買股票的 價格，一般為股票期權(quán)授予日的市場價格或該價格的折扣價格，也可以是按照事先設(shè)定的計算方法約定的價 格。 三、涉稅政策應(yīng)用 （一）主要涉稅政策 目前股票期權(quán)涉稅政策主要有國家稅務(wù)總局關(guān)于個人認購股票等有價證券而從雇主取得折扣或補貼收 入有關(guān)征收個人所得稅問題的通知（國稅發(fā)19989號）、財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得 征收個人所得稅問題的通

6、知（財稅 200535號）、國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得繳納個人所得稅 有關(guān)問題的補充通知（國稅函2006902號）、財政部對股票增值權(quán)和限制性股票所得征稅（財稅20095 號）、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵有關(guān)個人所得稅問題的通知（國稅函2009461號）。 （二）涉稅環(huán)節(jié)及計算 對股票期權(quán)涉稅政策進行簡單梳理，從授予日至行權(quán)后再轉(zhuǎn)讓等環(huán)節(jié)涉稅政策可歸納為下表。 行為 計稅方法 接受股票期權(quán)時 一般不作為應(yīng)稅所得征稅（另有規(guī)定除外） （授予日 行權(quán)日之前 股票期權(quán)一般不得轉(zhuǎn)讓；因特殊情況轉(zhuǎn)讓，以股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入，作為工資、 薪金所得繳納個人所得稅 員工行權(quán)時 從企業(yè)取得股票的實際購買價（

7、行權(quán)價）低于購買日公平市場價（指該股票當日 （行權(quán)日 的收盤價，下同）的差額，應(yīng)按“工資、薪金所得”繳納個人所得稅 行權(quán)之后股票再轉(zhuǎn)讓 獲得的高于購買日公平市場價的差額，應(yīng)按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”的征免規(guī)定計算 繳納個人所得稅（注） 參與企業(yè)稅后 按照“利息、股息、紅利所得”繳納個人所得稅 利潤分配 注：個人將行權(quán)后的境內(nèi)上市公司股票再行轉(zhuǎn)讓而取得的所得，暫不征收個人所得稅；個人轉(zhuǎn)讓境外上 市公司的股票而取得的所得，應(yīng)按稅法的規(guī)定計算應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額，依法繳納稅款（若該員工屬非 居民納稅義務(wù)人，則其轉(zhuǎn)讓境外上市的股票而取得的所得不用在中國境內(nèi)納稅）。 1、 授權(quán)日：員工被授予股票期權(quán)時 ，因

8、為此時員工并未獲得與股票期權(quán)有關(guān)的收益，且這種授權(quán)是被授權(quán) 員工的一項特權(quán)，而非強加的義務(wù)，被授權(quán)員工將來有可能選擇行權(quán) ，也有可能選擇放棄。因此這種收益的實現(xiàn) 具有很大的不確定性，此時“除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)稅所得征稅”。在我國現(xiàn)行法規(guī)中，還不存在這種 “另有規(guī)定”的情形。 2、 行權(quán)日前：在規(guī)定的行權(quán)日前 ，員工將股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)“以股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入 ，作為工資薪金 所得征收個人所得稅”。 3、 行權(quán)日：被授權(quán)員工在行權(quán)日選擇行權(quán)，應(yīng)將其購買股票實際支付的買價低于行權(quán)日該股票收盤價的 差額，按“工資、薪金所得”計算繳納個人所得稅。對該股票期權(quán)形式的工資薪金所得。由于員工當月工資薪

9、 金所得在計稅時已扣除了費用，因此股票期權(quán)形式的工資薪金所得不得扣除任何費用，應(yīng)全額計入應(yīng)納稅所 得，單獨按下列公式計算當月應(yīng)納稅款： 應(yīng)納稅額=（股票期權(quán)形式的工資、薪金應(yīng)納稅所得額十規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定 月份數(shù) 規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股票期權(quán)形式工資、薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長 于 12 個月的，按 12 個月計算；上款公式中的適用稅率和速算扣除數(shù)，以股票期權(quán)形式的工資、薪金應(yīng)納稅 所得額除以規(guī)定月份數(shù)后的商數(shù)，對照個人所得稅稅率表確定。 例 1: 某境內(nèi)上市公司于 2004 年 5 月 1 日授予某高管人員王某 10 萬股股票期權(quán) , 行權(quán)期限

10、為一年 , 約定價 格為 5元/股。2005年9月 1日,公司股票價格收盤價 10元/股,王某按 5元/股購進 10萬股股票。王某月工資 收入 4000 元。 解析：王某該股票期權(quán)形式的工資薪金所得應(yīng)納稅額 =（股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額 / 規(guī)定月份 數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)=（50/12 X 30%-0.3375） X 12= 109500元。 當月工資應(yīng)繳納個人所得稅=（4 000 2 000 ）X 10% 25= 175 （元） 則王某9月應(yīng)納個人所得稅 109500+175 = 109675元。 如果被授權(quán)的員工屬于在中國境內(nèi)無住所的個人 , 則應(yīng)按照國家稅務(wù)總

11、局關(guān)于在中國境內(nèi)無住所個人以 有價證券形式取得工資薪金所得確定納稅義務(wù)有關(guān)問題的通知 （國稅函 20001990 號）的規(guī)定執(zhí)行 ,即該員工 據(jù)以取得上述股票期權(quán)形式的工資薪金所得按其境內(nèi)、外工作期間月份數(shù)比例計算劃分。 （四）特殊涉稅規(guī)定（股票增值權(quán)） 股票增值權(quán)與一般股票期權(quán)計稅方法不完全一致，股票增值權(quán)被授權(quán)人獲取的收益，是由上市公司根據(jù) 授權(quán)日與行權(quán)日股票差價乘以被授權(quán)股數(shù)，直接向被授權(quán)人支付的現(xiàn)金。上市公司應(yīng)于向股票增值權(quán)被授權(quán) 人兌現(xiàn)時依法扣繳其個人所得稅。 例 2：某上市公司實行股票增值權(quán)計劃，經(jīng)公司股東會決議通過，該公司給予總經(jīng)理王某5 萬份的股票增 值權(quán)，授予日為 2006

12、年 10 月 15日，授權(quán)價格為 10 元/股。行權(quán)限制期為 2006 年 10 月 15日至 2008 年 1 月 14日。同時，計劃規(guī)定該股票增值權(quán)必須在 2008 年 1 月 15 日至 12 月 31日期間行權(quán)，過期作廢。王某在行 權(quán)日，如果股票當日收盤價高于授權(quán)日價格，公司直接將價差收益作為股票增值權(quán)所得給予王某。 2008 年 1 月 15 日，王某行使 1 萬份股票增值權(quán)，當時股票的收盤價為24 元/股。 2008年 5 月 31 日，王某行使了剩余 的 4 萬份股票增值權(quán)，當時的股票收盤價為32 元 / 股。 解析：授予日是 2006年 10月15日，可行權(quán)日為 2008年 1

13、月14日。行權(quán)有效期為 2008 年1月 15日 2008 年 12 月 31 日。 1、2008年 1 月 15 日行權(quán) 1 萬份，王某部分行權(quán)，該日為該部分股權(quán)增值所得的納稅義務(wù)發(fā)生時間： 股票增值權(quán)所得 =(24-10 )X 10000=140000 規(guī)定月份數(shù) =12(因為授予日到可行權(quán)日超過了 12個月) 應(yīng)納稅額=(140000- 12X 20%-375 )X 12=30500 2、2008年5月31日行權(quán)4萬份，第2次行權(quán)，股票增值權(quán)所得 =(32-10 )X 40000=880000元。 由于該納稅人是在一個納稅年度內(nèi)分次行權(quán)，根據(jù)國稅函 2009461 號的規(guī)定，合并計算：

14、規(guī)定月份數(shù)=刀各次或各項股票期權(quán)形式工資薪金應(yīng)納稅所得額與該次或該項所得境內(nèi)工作期間月份數(shù) 的乘積/刀各次或各項股票期權(quán)形式工資薪金應(yīng)納稅所得額 由于這兩次行權(quán)時，計算的歸屬該項所得的境內(nèi)工作期間的月份數(shù)都是大于12個月的（因為從授予日到 可行權(quán)日的日期就大于 12個月了）。因此，加權(quán)平均計算的規(guī)定月份數(shù)肯定也是大于12個，但由于最長不 超過12個月。因此，這里規(guī)定月份數(shù) =12 應(yīng)納稅款=（本納稅年度內(nèi)取得的股票期權(quán)形式工資薪金所得累計應(yīng)納稅所得額十規(guī)定月份數(shù)X適用稅率 -速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)-本納稅年度內(nèi)股票期權(quán)形式的工資薪金所得累計已納稅款 應(yīng)納稅額=（880000+140000）+ 12X 40%-10375 X 12 -30500=253000 元 （四）適用對象 有關(guān)股權(quán)激勵個人所得稅政策，適用于上市公司（含所屬分支機構(gòu)）和上市公司控股企業(yè)的員工，其中 上市公司占控股企業(yè)股份比例最低為30% （間接控股限于上市公