稅收調(diào)控中的行政立法：正名與規(guī)范

1、  稅收調(diào)控中的行政立法正名與規(guī)范   【摘要】：稅收法定原則的實(shí)質(zhì)是要求征稅權(quán)由立法機(jī)關(guān)保留，但稅收調(diào)控權(quán)不應(yīng)由立法機(jī)關(guān)壟斷，因此，稅收法定原則不應(yīng)籠統(tǒng)地適用于所有有關(guān)稅收調(diào)控的立法行為。行政立法可以規(guī)范消費(fèi)稅的基本制度，以及僅涉及部分行業(yè)、部分地區(qū)的稅收調(diào)控措施。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)設(shè)立具有廣泛代表性的宏觀調(diào)控委員會(huì)，負(fù)責(zé)審查和批準(zhǔn)稅收調(diào)控中的所有行政立法，并且在宏觀調(diào)控基本法中明確規(guī)定稅收調(diào)控中行政立法的前提條件、行政立法中可選擇的調(diào)控措施及調(diào)控幅度?！娟P(guān)鍵詞】：稅收法定原則  征稅權(quán)  稅收調(diào)控權(quán)一、問題的提出：行政立法在稅收調(diào)控中的作

2、用 近年來，為了應(yīng)對錯(cuò)綜復(fù)雜的國際國內(nèi)宏觀 經(jīng)濟(jì) 形勢，我國政府頻頻出臺(tái)宏觀調(diào)控舉措，其中稅制調(diào)整亦發(fā)揮了重要作用。無論是2007年5月30日和2008年4月24日的兩次證券（股票）交易印花稅稅率調(diào)整，2007年7月1日開始的大范圍出口退稅率調(diào)整，還是2008年11月10日公布、并自2009年1月1日起施行的修訂后的增值稅暫行條例，都對經(jīng)濟(jì)運(yùn)行產(chǎn)生了重要影響。而上述稅制調(diào)整都是以行政立法的形式做出的。根據(jù)立法法第8條，對于財(cái)政、稅收的“基本制度”，只能制定 法律 予以規(guī)范。立法法第9條并規(guī)定，上述事項(xiàng)尚未制定法律的，全國人大及其常委會(huì)有權(quán)授權(quán)國務(wù)院根據(jù)實(shí)際需要，對其中的“部分事項(xiàng)”先制定行政法

3、規(guī)。但何為稅收制度中的“基本制度”，何為可以授權(quán)國務(wù)院先行制定行政法規(guī)的“部分事項(xiàng)”，立法法并未明確。因而如學(xué)者所言，上述規(guī)定無疑為國務(wù)院爭取稅收立法權(quán)預(yù)設(shè)了缺口，1構(gòu)成行政立法大范圍介入稅收調(diào)控的制度背景。 問題在于，依“稅收法定”原則，稅收要素只能由法律規(guī)定，并依此確定納稅主體納稅義務(wù)的有無及大小。行政機(jī)關(guān)不得以行政法規(guī)對稅收要素作出規(guī)定，部委規(guī)章更不得越雷池半步。2因此，學(xué)理上首要面對的是“通過行政立法來實(shí)施稅收調(diào)控究竟是否具有正當(dāng)性”？需要澄清的是，不應(yīng)將“對稅收調(diào)控中行政立法的評價(jià)和控制”等同于“調(diào)控行為是否具有可訴性”的問題。這是因?yàn)槲覈?guī)定抽象行政行為不可訴，更重要的是，司法機(jī)關(guān)

4、不應(yīng)對宏觀調(diào)控決策的正當(dāng)性予以實(shí)質(zhì)性審查。3因此，期望通過司法來評價(jià)稅收調(diào)控中的行政立法，是不切實(shí)際的。可行的研究路徑是，厘清稅收調(diào)控中的行政立法與稅收法定原則的關(guān)系，并基于規(guī)范論立場來分析行政立法介入稅收調(diào)控的適當(dāng)范圍。 二、為稅收調(diào)控中的行政立法正名 （一）稅收目的之拓展與國家的雙重身份 我國目前的稅法體系中，除個(gè)人所得稅法、 企業(yè) 所得稅法和稅收征收管理法三部法律之外，其余均是國務(wù)院的行政法規(guī)、財(cái)政部和國家稅務(wù)總局的部門規(guī)章等效力層級(jí)較低的規(guī)范性文件。這是行政立法介入稅收調(diào)控的制度背景和重要表現(xiàn)，另一方面又被學(xué)者指責(zé)為稅法體系背離稅收法定主義的典型例證。作為一項(xiàng)閃耀著法治主義思想光芒的憲

5、政原則，稅收法定原則的價(jià)值歷久彌新。因?yàn)槎愂帐?現(xiàn)代 國家的主要財(cái)政收入來源，故而必須預(yù)防和避免國家濫用征稅權(quán)力、侵犯公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)。從這個(gè)意義上說，憲政國家確定稅收法定原則是限制國家對公民私有財(cái)產(chǎn)無度征收的重要措施。4 然而，現(xiàn)代國家的稅收早已非僅限于財(cái)政收入之目的，而是在此基礎(chǔ)之上承擔(dān)起經(jīng)濟(jì)目的和社會(huì)目的。后二者甚至反然超越財(cái)政收入目的而成為某些稅收之主要目的。例如，早期的德國聯(lián)邦憲法法院曾認(rèn)為社會(huì)政策或經(jīng)濟(jì)政策只是租稅之附帶目的，租稅之主要目的仍為收入，如果超出此種界限，而以稅法之外形行干預(yù)市場經(jīng)濟(jì)之實(shí)質(zhì)時(shí)，即為法律形式之濫用，應(yīng)為違憲之宣告。但隨著現(xiàn)代 工業(yè) 社會(huì)之 發(fā)展 ，德國聯(lián)邦法院

6、轉(zhuǎn)而承認(rèn)租稅須扮演國家社會(huì)經(jīng)濟(jì)政策之積極角色，只要其具有充作一般收入之目的，縱為附帶目的，亦不失為租稅。與上述觀念轉(zhuǎn)變相呼應(yīng)，1977年修正之德國租稅通則第3條，在稅捐要件中“以收入為目的”之下附加了“亦得僅為附帶目的”。5 由此可見，現(xiàn)代國家在稅收關(guān)系中具有雙重身份：一方面是作為收入的獲得者，通過獲取無對價(jià)的金錢給付來滿足自身開支需求；而另一方面則是作為公共利益的代表者和公共產(chǎn)品的提供者通過規(guī)范和調(diào)整稅收行為來進(jìn)行宏觀調(diào)控，這正是國家提供的一種公共產(chǎn)品。這兩種身份固然具有內(nèi)在統(tǒng)一性，但也存在明顯差異、甚至是矛盾。在稅收調(diào)控中，為了維護(hù)公共利益，國家須不惜犧牲自身收入。例如在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)實(shí)行減稅

7、政策，即是以稅收收入減少為代價(jià)的。就此，有學(xué)者甚至認(rèn)為，財(cái)政政策上引入過多經(jīng)濟(jì)政策目的之租稅優(yōu)惠，加深了稅收的短缺，導(dǎo)致國家債務(wù)失去控制之事實(shí)。6 （二）國家職能演進(jìn)與行政立法擴(kuò)增 如果說國家作為公共利益的代表者和維護(hù)者的角色定位古已有之，那么宏觀調(diào)控則是國家在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的背景下所特有的職能，是國家經(jīng)濟(jì)職能演進(jìn)的 歷史 產(chǎn)物。7由此，現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下的行政機(jī)關(guān)也就無可選擇地承擔(dān)起具體實(shí)施宏觀調(diào)控的職責(zé)。這是由行政機(jī)關(guān)自身的定位所決定的，因?yàn)樵诜謾?quán)制衡的憲政結(jié)構(gòu)中，立法權(quán)構(gòu)建制度，行政權(quán)負(fù)責(zé)將制度推向?qū)嵺`、獲得效能，因而被認(rèn)為是一種執(zhí)行性權(quán)力。行政權(quán)的執(zhí)行性特征，使其最直接地連接著社會(huì)，而現(xiàn)

8、代化所引發(fā)的社會(huì)變遷，以及社會(huì)問題的復(fù)雜多變，都要求行政權(quán)力具有較高的效率和實(shí)際功能，要求行政主體總是積極、主動(dòng)、及時(shí)、實(shí)效地把權(quán)力滲透到社會(huì)生活中去，以實(shí)現(xiàn)行政目的。此即行政權(quán)力的“效能性”。8在此意義上說，對于政府宏觀調(diào)控和對于宏觀調(diào)控正當(dāng)性的訴求，正是行政權(quán)力效能性的要求和體現(xiàn)。 雖然對于宏觀調(diào)控應(yīng)當(dāng)實(shí)行“規(guī)則之治”抑或“相機(jī)抉擇”，經(jīng)濟(jì)學(xué)理論上仍存有爭議，9但在最一般的意義上，關(guān)于“固定規(guī)則與相機(jī)抉擇”的爭論可以歸納為：靈活決策的優(yōu)勢是否會(huì)被由自由決策帶來的不確定性和濫用權(quán)力的潛在可能性所抵消并超越。10由此可見，無論基于何種理論主張，宏觀調(diào)控的本質(zhì)均在于靈活決策，而絕非簡單的執(zhí)行。至

9、于“固定規(guī)則抑或相機(jī)抉擇”的理論分歧，則僅僅影響到?jīng)Q策的自由程度。故此，為了使得行政機(jī)關(guān)能夠有效實(shí)施宏觀調(diào)控，行政權(quán)力就不應(yīng)被嚴(yán)格地限定于狹義的法律執(zhí)行，而是必須獲得適當(dāng)?shù)囊?guī)則制定權(quán)。 事實(shí)上，如果說行政權(quán)力本身的效能性是現(xiàn)代社會(huì)中行政機(jī)關(guān)越來越多地介入經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的理論根源，那么在另一方面，由于現(xiàn)代化所帶來的社會(huì)關(guān)系及行政事務(wù)的復(fù)雜化，迫使人們在潛移默化中逐漸改變了對行政權(quán)執(zhí)行性的理解，執(zhí)行法律不再局限于采取具體行動(dòng)，而是包括制定次級(jí)的抽象規(guī)范及政策，立法機(jī)關(guān)的工作方法開始適用于行政機(jī)關(guān)的執(zhí)行工作。11于是，授權(quán)立法（行政立法）開始大量涌現(xiàn)，而行政立法在稅收調(diào)控中的積極作用，實(shí)際上正是此種趨勢的

10、一個(gè)縮影。 （三）稅收立法權(quán)之歸屬基于征稅權(quán)與稅收調(diào)控權(quán)的區(qū)分 1征稅權(quán)與稅收調(diào)控權(quán)的區(qū)分。從宏觀理論視野來看，國家權(quán)力的總量是伴隨著現(xiàn)代化的進(jìn)程而不斷擴(kuò)增的。權(quán)力總量之所以會(huì)不斷增加，是因?yàn)楝F(xiàn)代化導(dǎo)致了人與 自然 關(guān)系的復(fù)雜化、人與人關(guān)系的復(fù)雜化，具體表現(xiàn)為新型社會(huì)關(guān)系和社會(huì)事務(wù)的劇增，而理性化則在客觀上要求這些社會(huì)關(guān)系和社會(huì)事務(wù)應(yīng)得到有序的安排。因此，權(quán)力作為一種管理能力，其擴(kuò)增就成為一種合理的客觀需要。12 在此意義上，征稅權(quán)這一古老的權(quán)力類型本與國家相伴而生，其理論基礎(chǔ)可以從兩個(gè)層面來闡釋：首先，公民基于社會(huì)契約而向國家讓渡部分自然權(quán)利（財(cái)產(chǎn)權(quán)）。其次，在特定時(shí)期內(nèi)社會(huì)財(cái)富總量恒定的前

11、提下，公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)益與國家的財(cái)政收入是此消彼長的關(guān)系，二者博弈的結(jié)果是必須對公民個(gè)人和國家的財(cái)產(chǎn)權(quán)予以界分（其本質(zhì)是對社會(huì)財(cái)富的分配）。前者即作為私權(quán)的公民財(cái)產(chǎn)權(quán)，而后者則體現(xiàn)為國家的征稅權(quán)。正因此，征稅權(quán)是從國家“獲取”財(cái)政收入的角度來體現(xiàn)的。征稅權(quán)的權(quán)力內(nèi)容是決定公民稅收負(fù)擔(dān)的多少。但是，國家通過稅收實(shí)施宏觀調(diào)控的權(quán)力則是在國家干預(yù)經(jīng)濟(jì)的方式和廣度不斷擴(kuò)展的前提下產(chǎn)生的一種新型權(quán)力，筆者謂之“稅收調(diào)控權(quán)”。它出現(xiàn)的現(xiàn)實(shí)原因在于市場經(jīng)濟(jì)條件下總需求和總供給的非均衡已經(jīng)成為影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重大問題，且市場自身無法解決。其理論基礎(chǔ)在于此種背景下，國家與人民之間所達(dá)成的具體的憲政契約，即全體人民授權(quán)

12、（而非讓與）國家代表他們行使調(diào)控經(jīng)濟(jì)的權(quán)力。13這種憲政契約在我國憲法上有明確體現(xiàn)憲法第1條第2款規(guī)定：“國家加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)立法，完善宏觀調(diào)控?！痹摋l款構(gòu)成稅收宏觀調(diào)控的法律依據(jù)。與征稅權(quán)不同，稅收調(diào)控權(quán)是從國家（或政府）“運(yùn)用”或“調(diào)整”財(cái)政收入以影響經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的角度來體現(xiàn)的。稅收調(diào)控權(quán)的內(nèi)容是判斷稅收調(diào)控的目的是否正當(dāng)合理、擬采取的稅收政策與目的是否符合比例原則。 2稅收立法權(quán)的歸屬。征稅權(quán)與稅收調(diào)控權(quán)在理論基礎(chǔ)和性質(zhì)上的差異，決定了在確定稅收立法權(quán)的歸屬時(shí)應(yīng)遵循不同的原則：如果稅收的作用主要是國家獲取收入，那么稅收立法權(quán)須由立法機(jī)關(guān)所保留。因?yàn)樨?cái)產(chǎn)權(quán)乃是憲法所確認(rèn)的基本人權(quán)，憲政制度實(shí)施以來，私

13、人財(cái)產(chǎn)權(quán)一直被作為劃定政府權(quán)力的合法范圍與受保護(hù)的個(gè)人自由之間的界限。14稅收法定原則（即稅收立法的法律保留）從本質(zhì)上說即意味著征稅權(quán)必須由立法機(jī)關(guān)保留（或曰壟斷）。但是，如果稅收的主要作用在于調(diào)控經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，那么，如何合理、有效地發(fā)揮稅收的宏觀調(diào)控效應(yīng)，則是確定稅收立法權(quán)歸屬的主要考量，惟其如此，才能最大程度地維護(hù)和促進(jìn)社會(huì)整體利益。如前所述，行政權(quán)力在憲政結(jié)構(gòu)中的定位決定了行政機(jī)關(guān)總是最為直接地連接著具體社會(huì)，并負(fù)責(zé)感知和回應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢的變動(dòng)。如果說稅收調(diào)控直接來源于特定的經(jīng)濟(jì)或社會(huì)政策，那么行政機(jī)關(guān)正是經(jīng)濟(jì)和社會(huì)政策的制訂者和實(shí)施者。所以，只有行政機(jī)關(guān)最能夠判斷稅收調(diào)控的目的是否正當(dāng)合理、稅

14、收政策與該目的的關(guān)系是否符合比例原則等。為此，由行政機(jī)關(guān)直接行使有關(guān)稅收調(diào)控的立法權(quán)實(shí)屬必然。事實(shí)上，我國憲法賦予國務(wù)院以較大的經(jīng)濟(jì)調(diào)控權(quán)，根據(jù)憲法第89條第6項(xiàng)，國務(wù)院負(fù)有領(lǐng)導(dǎo)和管理經(jīng)濟(jì)工作的職權(quán)；立法法第56條同時(shí)規(guī)定，國務(wù)院制定行政法規(guī)，除了基于執(zhí)行法律之需要外，還可基于憲法第89條規(guī)定的國務(wù)院行政管理職權(quán)。由此，稅收調(diào)控中的行政立法，是行政機(jī)關(guān)行使稅收調(diào)控權(quán)（非征稅權(quán)）之表現(xiàn)。 綜上所述，“稅收法定原則”的實(shí)質(zhì)在于要求“征稅權(quán)應(yīng)由立法機(jī)關(guān)保留”。但是，基于稅收調(diào)控權(quán)自身的性質(zhì)及其與征稅權(quán)的區(qū)別，稅收調(diào)控權(quán)不應(yīng)由立法機(jī)關(guān)壟斷，行政機(jī)關(guān)應(yīng)直接參與稅收調(diào)控，并享有有關(guān)的立法權(quán)。因此，稅收法定

15、原則不能用來一概否定稅收調(diào)控中的行政立法。 三、稅收調(diào)控中的行政立法之規(guī)范 （一）行政立法的調(diào)整范圍 從理論上說，如果稅收行為以獲取財(cái)政收入為主要目的，那么應(yīng)當(dāng)通過狹義的法律來予以規(guī)范，而如果稅收行為以經(jīng)濟(jì)調(diào)控為主要目的，則宜于通過行政立法來規(guī)范。但是問題在于，無論對于何種稅收而言，即使其主要目的在于調(diào)控經(jīng)濟(jì)，但終究須以國家收入為附帶目的。否則，如果僅具有經(jīng)濟(jì)管制誘導(dǎo)性目的，而與國家收入目的無關(guān)者，即非為稅收。15且在多數(shù)情況下，財(cái)政收入目的和經(jīng)濟(jì)調(diào)控目的乃是水乳交融，難以廓清。因此，如何在整個(gè)稅收法律體系中界定法律與行政立法各自的調(diào)整范圍，亦即行政機(jī)關(guān)介入稅收調(diào)控的范圍與方式為何，就成為學(xué)理

16、上亟待解決之難題。 筆者認(rèn)為，雖然稅收政策作為宏觀經(jīng)濟(jì)政策的一部分，其實(shí)現(xiàn)方式具有多樣性，但總體來說，稅收政策對于經(jīng)濟(jì)的調(diào)控作用可以歸結(jié)為宏觀和中觀兩個(gè)層面：從宏觀層面上看，稅收政策可以通過調(diào)整政府財(cái)政收入、國民收入等宏觀經(jīng)濟(jì)變量來影響國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。16這主要是通過調(diào)整所得稅、增值稅等主體稅種的各項(xiàng)稅收要素來實(shí)現(xiàn)。例如個(gè)人所得稅起征點(diǎn)、稅率的調(diào)整，以及增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型轉(zhuǎn)型的改革等。從中觀層面上看，稅收政策可以通過對特定產(chǎn)業(yè)、特定區(qū)域、特定社會(huì)群體的稅負(fù)予以調(diào)整，進(jìn)而對整個(gè)宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行產(chǎn)生影響。這種調(diào)控方式的實(shí)施又可經(jīng)由以下兩種路徑：其一是針對某種消費(fèi)品開征、停征或調(diào)整消費(fèi)稅，進(jìn)而影響該種

17、消費(fèi)品背后的相關(guān)產(chǎn)業(yè)。其二是在特定產(chǎn)業(yè)、特定區(qū)域減輕或加重所得稅、增值稅或營業(yè)稅等稅種的稅負(fù)來實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)調(diào)控目標(biāo)。例如，為支持東北地區(qū)等老工業(yè)基地加快調(diào)整改造，中共中央、國務(wù)院專門制定了實(shí)施東北地區(qū)等老工業(yè)基地振興戰(zhàn)略的若干意見，從2004年7月1日起，在東北地區(qū)部分行業(yè)率先推行增值稅制度轉(zhuǎn)型，允許新購進(jìn)機(jī)器設(shè)備所含增值稅稅金予以抵扣，從而將生產(chǎn)型增值稅改為消費(fèi)型增值稅。 相對而言，前一種稅收調(diào)控方式對于經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的影響具有根本性和普遍性，全體納稅人均受其約束，也正因如此，該種稅收調(diào)控會(huì)對國家財(cái)政收入的增減產(chǎn)生直接的、重要的影響。第二種稅收調(diào)控方式雖然也關(guān)乎納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)利，但由于其調(diào)整范圍較窄，

18、從其影響上看僅涉及特定產(chǎn)業(yè)、特定地區(qū)或部分納稅人，且調(diào)制受體也可以通過放棄從事特定行為來規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)的加重（或通過從事特定行為來享受稅收優(yōu)惠），從而充分體現(xiàn)出稅收調(diào)控“管制誘導(dǎo)”的功能。基于此種考慮，筆者認(rèn)為，有關(guān)所得稅、增值稅、營業(yè)稅等主體稅種基本制度的立法應(yīng)以避免無度征稅為第一要?jiǎng)?wù)，同時(shí)須考慮由于稅率單一所可能造成的稅制不公平現(xiàn)象。為實(shí)現(xiàn)以上目的，相應(yīng)的立法權(quán)應(yīng)由立法機(jī)關(guān)保留；至于財(cái)產(chǎn)稅等其他財(cái)政收入目的較強(qiáng)、調(diào)控意義較弱的稅種，其基本制度自須法律規(guī)范；有關(guān)消費(fèi)稅基本制度之立法應(yīng)以貫徹實(shí)施特定的經(jīng)濟(jì)社會(huì)政策為首要考量，因而相應(yīng)的立法權(quán)宜由行政機(jī)關(guān)享有。既然消費(fèi)稅的基本制度由行政立法予以規(guī)范

19、，那么利用消費(fèi)稅進(jìn)行經(jīng)濟(jì)調(diào)控自然得通過行政立法之制定、修正或解釋實(shí)行。而所謂其他稅種的基本制度應(yīng)當(dāng)由法律規(guī)范，則意味著從原則上說，相應(yīng)的稅收調(diào)控行為須由立法機(jī)關(guān)以法律修訂的形式實(shí)施。但尤為重要的是，即使對于所得稅、增值稅、營業(yè)稅等主體稅種，如果僅涉及在特定產(chǎn)業(yè)、特定地區(qū)的稅收優(yōu)惠或重課，亦可認(rèn)為屬于前述中觀意義上的稅收調(diào)控方式，因其管制誘導(dǎo)性目的、且影響面較小而可通過行政立法來實(shí)施。當(dāng)然，由于所得稅、增值稅、營業(yè)稅等稅種的基本制度由法律規(guī)定，因此即使行政立法僅針對特定產(chǎn)業(yè)或特定地區(qū)來調(diào)整課稅對象、稅率、減免稅等稅收要素，也須法律授權(quán)。筆者認(rèn)為，可以考慮通過未來之宏觀調(diào)控基本法或產(chǎn)業(yè)政策法，對行

20、政機(jī)關(guān)在特定產(chǎn)業(yè)、特定地域?qū)嵤┒愂照{(diào)控的權(quán)力予以授權(quán)和規(guī)范（下文詳述）。 （二）對行政立法的制約 對于通過行政立法實(shí)施稅收調(diào)控的批評，來自于“稅收中性原則”。該原則要求在市場能自我調(diào)節(jié)時(shí)，稅法制度不能超越市場配置資源的基礎(chǔ)性地位而對市場運(yùn)行施加不當(dāng)干預(yù)，而稅收調(diào)控法恰恰就是要保障國家通過稅收去干預(yù)市場。因而二者間看似存在矛盾。17稅收中性原則直接關(guān)涉市場經(jīng)濟(jì)條件下經(jīng)濟(jì)自由的根本理念：如果說市場和政府是資源配置的兩種基本方式，那么，通過稅收政策實(shí)施宏觀調(diào)控，必然是以壓縮市場在資源配置中的比重為代價(jià)。因此，過度或不適當(dāng)?shù)亩愂照{(diào)控，可能窒息乃至扼殺市場主體的積極性、主動(dòng)性、創(chuàng)造性，損害經(jīng)濟(jì)自由，最終

21、可能動(dòng)搖市場經(jīng)濟(jì)體制運(yùn)行的基礎(chǔ)。然而，何為稅收調(diào)控的“適當(dāng)程度”？如何實(shí)施正確的稅收調(diào)控？對于上述問題，無論在經(jīng)濟(jì)學(xué)理論抑或?qū)嵺`層面均無法達(dá)成完全一致的觀點(diǎn)，因此，期望通過法律制度來確保稅收調(diào)控達(dá)到預(yù)期效果，是一個(gè)不可能完成的任務(wù)。政府與市場在資源配置中的關(guān)系，以及政府在干預(yù)經(jīng)濟(jì)中的有限理性，乃是市場經(jīng)濟(jì)條件下的永恒話題。只是由于宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的復(fù)雜性和多變性、決策者主客觀因素的制約，以及經(jīng)濟(jì)全球化帶來的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使宏觀調(diào)控的復(fù)雜程度遠(yuǎn)勝于微觀的市場規(guī)制措施，進(jìn)而使“政府失靈”的可能性大大增加。由于政府的宏觀經(jīng)濟(jì)政策往往并不能取得預(yù)期的積極效果，這就使稅收調(diào)控中的行政立法似無合法性基礎(chǔ)，或者說，

22、政府在稅收調(diào)控中的“試錯(cuò)”應(yīng)受到必要限制。 1宏觀調(diào)控委員會(huì)對稅收調(diào)控的審查。在美國，根據(jù)充分就業(yè)與平衡增長法( full employmentand balanced growth act of 1978)，在總統(tǒng)每年度向國會(huì)所作的經(jīng)濟(jì)報(bào)告（the economic report）中，須對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的短期目標(biāo)、中期目標(biāo)、實(shí)現(xiàn)方式進(jìn)行分析，18應(yīng)包括以下評估，即現(xiàn)行稅率、財(cái)政支出政策、規(guī)制政策、國際貿(mào)易政策、科技發(fā)展支持政策等方面的政府政策對于商業(yè)投資的影響。19國會(huì)在收到總統(tǒng)報(bào)告之后的30日內(nèi)，先由參眾兩院的常務(wù)委員會(huì)、參眾兩院中具有立法管轄權(quán)的各專門委員會(huì)，以及國會(huì)各聯(lián)合委員會(huì)分別閱讀報(bào)告，

23、并向國會(huì)聯(lián)合經(jīng)濟(jì)委員會(huì)（the joint economic committee）提交建議。然后由聯(lián)合經(jīng)濟(jì)委員會(huì)在每年3月1日之前向參、眾兩院的預(yù)算委員會(huì)提交一份報(bào)告，內(nèi)容包括對總統(tǒng)經(jīng)濟(jì)報(bào)告中確定的各項(xiàng)短期和中期經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的分析和政策建議。20聯(lián)合經(jīng)濟(jì)委員會(huì)的報(bào)告是美國國會(huì)決定在宏觀經(jīng)濟(jì)政策方面是否有必要進(jìn)一步制定法令（包括有關(guān)稅收的法令）的最重要依據(jù)。由于總統(tǒng)經(jīng)濟(jì)報(bào)告須接受國會(huì)各委員會(huì)的審查，而國會(huì)各委員會(huì)的成員均來自參眾兩院，尤其是參議院的議員代表著各州的利益，因此，對于總統(tǒng)經(jīng)濟(jì)報(bào)告的審查體現(xiàn)了廣泛的代表性和各利益團(tuán)體的博弈，而審查結(jié)果將直接關(guān)系到國會(huì)是否實(shí)施、以及如何實(shí)施稅收調(diào)控。在德國，

24、根據(jù)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定與增長促進(jìn)法第2條第2款，聯(lián)邦政府如欲采取個(gè)人所得稅法和企業(yè)所得稅法中的相關(guān)措施來調(diào)控經(jīng)濟(jì)，事先須同時(shí)向聯(lián)邦議會(huì)和聯(lián)邦參議會(huì)說明理由。該法第18條規(guī)定，在聯(lián)邦政府設(shè)立國家經(jīng)濟(jì)增長委員會(huì)。委員會(huì)的組成包括：聯(lián)邦經(jīng)濟(jì)部長和財(cái)政部長；每個(gè)州的一名代表；四名來自鄉(xiāng)鎮(zhèn)和聯(lián)合鄉(xiāng)鎮(zhèn)的代表。委員會(huì)負(fù)責(zé)對實(shí)現(xiàn)調(diào)控目標(biāo)的一切經(jīng)濟(jì)政策措施進(jìn)行定期咨詢。21可見，雖然美、德兩國行政機(jī)關(guān)在利用稅收政策實(shí)施宏觀調(diào)控的過程中所起的作用有所不同，但二者均須受制于本國立法機(jī)關(guān)對于宏觀經(jīng)濟(jì)形勢的整體判斷，均須接受具有廣泛代表性的專門委員會(huì)的審查。轉(zhuǎn)貼于 對于行政立法的此種制約， 自然 是以促進(jìn)稅收調(diào)控的 科學(xué) 性為題

25、中之意：首先，通過廣泛的代表參與、聽取各方面意見，可以拓寬決策所依據(jù)的信息獲取渠道，避免“以偏概全”，起到匯集民智的作用；其次，民主決策和監(jiān)督機(jī)制有助于防止政府借宏觀調(diào)控之名行自身利益擴(kuò)張之實(shí)、或被特定利益集團(tuán)所“俘獲”；再次，從 經(jīng)濟(jì) 學(xué)理論上說，過于頻繁和隨意的行政立法，將會(huì)打破 法律 制度的穩(wěn)定性以及社會(huì)公眾對政府宏觀經(jīng)濟(jì)政策的預(yù)期，最終很可能導(dǎo)致宏觀調(diào)控由于“動(dòng)態(tài)不一致”而偏離預(yù)期的目標(biāo)這是因?yàn)?，宏觀經(jīng)濟(jì)政策的制定就其本質(zhì)而言是靈活的，然而這就產(chǎn)生了政策前后不一致的問題。如果社會(huì)公眾無法對政府的宏觀經(jīng)濟(jì)政策形成穩(wěn)定的預(yù)期，他們就很有可能選擇不相信政府的政策，或者不按照政府的政策引導(dǎo)從事

26、，從而導(dǎo)致政府調(diào)控目標(biāo)落空。22所以，只有通過限制政府權(quán)力、控制稅收調(diào)控中的行政立法，才能避免上述情況的發(fā)生。但在另一方面，應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，立法機(jī)關(guān)的決策較之行政機(jī)關(guān)而言，并不見得更為理性，或者更有效率。之所以強(qiáng)調(diào)立法機(jī)關(guān)對于宏觀調(diào)控的決定性作用，是因?yàn)樵?現(xiàn)代 社會(huì)，人們一般都接受這樣的觀點(diǎn)，即在民主體制中，代議機(jī)構(gòu)代表了公民與公眾的利益，由代議機(jī)構(gòu)確定國家干預(yù)經(jīng)濟(jì)的權(quán)力符合民主精神。23在人類智識(shí)有限的前提下，在政府常常不得不使用“試錯(cuò)法”來補(bǔ)充理論上的嚴(yán)重不足和選擇宏觀經(jīng)濟(jì)政策的現(xiàn)實(shí)語境中，民主決策、法律授權(quán)的機(jī)制同時(shí)又是賦予宏觀調(diào)控決策以“合法性”的最佳途徑。 綜上所述，我國未來的宏觀調(diào)控基

27、本法應(yīng)在全國人大的框架內(nèi)組建具有廣泛代表性的宏觀調(diào)控委員會(huì)。行政機(jī)關(guān)在稅收調(diào)控中的行政立法，無論是通過行政立法來規(guī)范特定稅種之基本制度（包括開征新稅種），還是其余稅種的局部調(diào)整，均須就其目的和必要性向宏觀調(diào)控委員會(huì)說明。非經(jīng)委員會(huì)審議通過，不得實(shí)施。鑒于稅收調(diào)控的時(shí)效性，委員會(huì)應(yīng)為常設(shè)機(jī)構(gòu)，隨時(shí)接受相關(guān)的審查請求。 2法律對稅收調(diào)控的授權(quán)與規(guī)范。德國經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定與增長促進(jìn)法第2條第2款授權(quán)聯(lián)邦政府在一定條件下采取個(gè)人所得稅法和 企業(yè) 所得稅法中規(guī)定的措施。而德國個(gè)人所得稅法第51條則對政府的調(diào)控措施、幅度及其前提條件分別做出了具體且明確的規(guī)定，即聯(lián)邦政府在獲得聯(lián)邦參議院和聯(lián)邦議會(huì)的同意后，被授權(quán)可

28、以條例的形式發(fā)布規(guī)范，對個(gè)人所得稅作出最高不超過10幅度削減、或最高不超過10幅度提升的決定。所得稅削減的前提條件是，存在干擾整體經(jīng)濟(jì)平衡的因素或者有傾向表明，營業(yè)額或者就業(yè)量已經(jīng)產(chǎn)生持續(xù)性走低的后果或者預(yù)期性，特別是投資產(chǎn)品、建筑服務(wù)或者消費(fèi)產(chǎn)品的需求出現(xiàn)明顯衰退；提升的前提條件是，存在干擾整體經(jīng)濟(jì)平衡的因素或者有傾向表明，已經(jīng)出現(xiàn)明顯的價(jià)格攀升或者預(yù)期性，特別是投資產(chǎn)品、建筑服務(wù)或者消費(fèi)產(chǎn)品的需求出現(xiàn)實(shí)質(zhì)性的上漲。24德國企業(yè)所得稅法第23條第2款同時(shí)規(guī)定：個(gè)人所得稅如果按照個(gè)人所得稅法第51條第3款的規(guī)定被授權(quán)削減或者提升，企業(yè)所得稅將參照其作相應(yīng)的減少或提高。25 與德國立法異曲同工的

29、是，我國 臺(tái)灣 地區(qū)通過“促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)條例”（性質(zhì)上為產(chǎn)業(yè)政策法）對行政機(jī)關(guān)在特定條件下實(shí)施稅收減免予以授權(quán)和規(guī)范。26該“條例”尤其注重列舉政府可采取的調(diào)控措施（例如加速折舊、投資抵減、五年免稅等），及其適用的條件。依本文之構(gòu)想，所得稅、增值稅、營業(yè)稅等主體稅種的各項(xiàng)稅收要素均應(yīng)通過法律來規(guī)范，行政立法原則上不能予以改動(dòng)，但是，如果稅收調(diào)控的影響僅涉及特定產(chǎn)業(yè)或地區(qū)，則行政立法可以對主體稅種的部分稅收要素進(jìn)行局部性調(diào)整。同時(shí)，行政立法可以規(guī)范消費(fèi)稅的基本制度。為此，極有必要借鑒德國和我國臺(tái)灣地區(qū)的立法經(jīng)驗(yàn)，在宏觀調(diào)控基本法或產(chǎn)業(yè)政策法中對于行政立法的調(diào)整范圍、前提條件、調(diào)控措施及其幅度等問題

30、予以明確規(guī)定。這既是對行政機(jī)關(guān)實(shí)施稅收調(diào)控的授權(quán)，又對行政機(jī)關(guān)在稅收調(diào)控中的自由裁量構(gòu)成必要的約束，同時(shí)也是對行政立法調(diào)整范圍的限制。 四、問題的實(shí)質(zhì)：稅收調(diào)控權(quán)的分配  依本文觀點(diǎn)，稅收調(diào)控中的任何一項(xiàng)行政立法，均須經(jīng)由全國人大宏觀調(diào)控委員會(huì)的審議和批準(zhǔn)，從而使其與我國現(xiàn)有的行政立法存有不同。再結(jié)合關(guān)于所得稅、增值稅、營業(yè)稅等主體稅種的基本制度須由法律規(guī)范的觀點(diǎn)，就得出結(jié)論：稅收調(diào)控權(quán)應(yīng)由全國人大（及其常委會(huì)）、全國人大宏觀調(diào)控委員會(huì)和國務(wù)院共同行使。然而這就使得對于稅收調(diào)控權(quán)的定性頗費(fèi)思量很難將其界定為行政權(quán)抑或立法權(quán)。筆者認(rèn)為，這恰恰揭示出一種新的研究視角：所謂稅收調(diào)控權(quán)，并不

31、是立法權(quán)或行政權(quán)的下位概念，亦非與傳統(tǒng)三權(quán)相并列的另一種權(quán)力類型，而是以一種“橫截面”的視角來展開的。正如凱爾森所指出，即使在憲法明文規(guī)定分權(quán)原則時(shí)，立法職能也是分配給幾個(gè)機(jī)關(guān)的，只不過僅給予其中之一以“立法機(jī)關(guān)”的名義，但這一機(jī)關(guān)也決沒有創(chuàng)造一般規(guī)范的壟斷地位。27這就是說，“國家”只是法學(xué)理論上的抽象概念，國家權(quán)力總要由特定的國家機(jī)關(guān)來行使，因而權(quán)力劃分的本質(zhì)在于對國家權(quán)力的分配。如果說稅收調(diào)控權(quán)是現(xiàn)代國家權(quán)力總量擴(kuò)增和行政機(jī)關(guān)工作方式擴(kuò)展的體現(xiàn)，那么所謂稅收調(diào)控權(quán)之共同行使，亦即意味著將該種權(quán)力依據(jù)一定規(guī)則在立法機(jī)關(guān)和行政機(jī)關(guān)之間進(jìn)行分配。 在此意義上，可看到行政法與經(jīng)濟(jì)法的交融。如果說

32、早期的稅法本質(zhì)上即為行政法，以限制政府無度征稅為主要考量，那么隨著稅收目的之拓展和國家角色之?dāng)U充，稅收關(guān)系同時(shí)被納入經(jīng)濟(jì)法的調(diào)整范圍。而經(jīng)濟(jì)法之要義在于科學(xué)運(yùn)用國家干預(yù)來彌補(bǔ)市場缺陷。因此，所謂“稅收調(diào)控中的行政立法”，恰是經(jīng)濟(jì)法與行政法調(diào)整之交錯(cuò)處，本文即是面對限權(quán)與行權(quán)的緊張關(guān)系，提出征稅權(quán)與稅收調(diào)控權(quán)之界分，以及稅收調(diào)控權(quán)之合理分配方案，以期探求政府運(yùn)用稅收政策干預(yù)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行之適當(dāng)方式。1劉劍文、熊偉：財(cái)政稅收法，法律出版社2007年版，第154頁。2參見劉劍文：財(cái)稅法專題研究（第2版），北京大學(xué)出版社2007年版，第190-191頁。3桑斯坦教授將這種現(xiàn)象描述為“司法最低限度主義”：因?yàn)?/p>

33、社會(huì)系統(tǒng)是極為復(fù)雜的，法院往往缺乏必要的能力去進(jìn)行干預(yù)，一次簡單的司法干預(yù)，往往會(huì)帶來一系列無法估量的壞結(jié)果。參見桑斯坦：就事論事美國最高法院的司法最低限度主義，泮偉江等譯，北京大學(xué)出版社2007年版，第12頁。我國學(xué)者則專門針對司法機(jī)關(guān)在宏觀調(diào)控中的被動(dòng)消極角色進(jìn)行了研究。參見魯籬：論最高法院在宏觀調(diào)控中的角色定位，載現(xiàn)代法學(xué)2006年第6期。4王世濤：稅收原則的憲法學(xué)解讀，載當(dāng)代法學(xué)2008年第1期。5參見葛克昌：行政程序與納稅人基本權(quán)，北京大學(xué)出版社2005年版，第72頁。6參見葛克昌：行政程序與納稅人基本權(quán)，北京大學(xué)出版社2005年版，第69頁。7參見湯在新、吳超林：宏觀調(diào)控：理論基礎(chǔ)

34、與政策分析，廣東經(jīng)濟(jì)出版社2001年版，第30-31頁。8參見孫笑俠：法律對行政的控制現(xiàn)代行政法的法理解釋，山東人民出版社1999年版，第51頁。9參見美曼昆：宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)（第5版），張帆等譯， 中國 人民大學(xué)出版社2005年版，第369 - 376頁。10參見美保羅·薩繆爾森、威廉·諾德豪斯：宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)（第17版），蕭琛主譯，人民郵電出版社2004年版，第317頁。11參見季濤：行政權(quán)的擴(kuò)張與控制行政法核心理念的新闡釋，載中國法學(xué)1997年第2期。12參見季濤：行政權(quán)的擴(kuò)張與控制行政法核心理念的新闡釋，載中國法學(xué)1997年第2期。13在一種較為完善的 政治 哲學(xué) 體系中，應(yīng)存在