新準(zhǔn)則下減免稅會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理分析

1、新準(zhǔn)則下減免稅會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理分析對(duì)國(guó)家給予的稅收優(yōu)惠，納稅人需根據(jù)具體情況作相應(yīng)的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理，比如，在企業(yè)會(huì)計(jì)制度下，企業(yè)收到的即征即退、先征后退、先征稅后返還的增值稅應(yīng)計(jì)入“補(bǔ)貼收入”科目，但新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則規(guī)定計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入政府補(bǔ)助”科目。由此可見(jiàn)，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的規(guī)定有別于企業(yè)會(huì)計(jì)制度。那么，在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)究竟應(yīng)該如何核算享受的各類(lèi)稅收優(yōu)惠？核算方法與原企業(yè)會(huì)計(jì)制度又有那些顯著區(qū)別？一、按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度核算的特點(diǎn)在企業(yè)會(huì)計(jì)制度下，對(duì)于企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠應(yīng)區(qū)分所享受優(yōu)惠的性質(zhì)、稅種及所屬期間進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理，以下按稅種分別分析如下。1、增值稅根據(jù)企業(yè)會(huì)

2、計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)收到“即征即退、先征后退、先征稅后返還”的增值稅時(shí)，應(yīng)借記：“銀行存款”，貸記：“補(bǔ)貼收入”；如果是國(guó)家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的增值稅，則應(yīng)作借記：“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，貸記：“補(bǔ)貼收入”的會(huì)計(jì)處理。必須注意的是，對(duì)直接減免和即征即退的增值稅，應(yīng)并入企業(yè)當(dāng)年（稅款所屬年度）利潤(rùn)總額計(jì)算交納企業(yè)所得稅；對(duì)先征后退和先征稅后返還的增值稅，應(yīng)并入企業(yè)實(shí)際收到返還或退稅款年度的企業(yè)利潤(rùn)總額交納企業(yè)所得稅。2、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)實(shí)際收到“即征即退、先征后退、先征稅后返還”的消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、資源

3、稅、土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅時(shí)，如果屬于當(dāng)年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“營(yíng)業(yè)稅金及附加”；如果是屬于以前年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“以前年度損益調(diào)整”。如果是國(guó)家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則不作賬務(wù)處理。從上述分析可見(jiàn)，對(duì)于減免的消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅不管是計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”還是不作賬務(wù)處理，最終均是將免征的稅款體現(xiàn)為收到退稅款或不作帳務(wù)處理當(dāng)年度的利潤(rùn)（即本年利潤(rùn)），但必須注意的是，如果是計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”，則不是增加當(dāng)年度的利潤(rùn)。3、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車(chē)船稅根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)實(shí)際收到“即

4、征即退、先征后退、先征稅后返還”的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車(chē)船稅時(shí)，如果是屬于當(dāng)年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“管理費(fèi)用”；如果是屬于以前年度的減免稅，則借記：“銀行存款”，貸記：“以前年度損益調(diào)整”。如果是國(guó)家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則不作賬務(wù)處理。從上述分析可見(jiàn)，不管是計(jì)入“管理費(fèi)用”還是不作賬務(wù)處理，最終均是將免征的稅款體現(xiàn)為收到退稅款或不作帳務(wù)處理當(dāng)年度的利潤(rùn)（即本年利潤(rùn)）。但必須注意的是，如果是計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”，則不是增加當(dāng)年度的利潤(rùn)。4、所得稅根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，實(shí)行所得稅先征后返（政策性減免）的企業(yè)，應(yīng)先按照規(guī)定計(jì)提和繳納企業(yè)所得稅，在

5、實(shí)際收到返還的所得稅時(shí)再?zèng)_減收到退稅款當(dāng)期的所得稅費(fèi)用，作借記：“銀行存款”，貸記：“所得稅”的會(huì)計(jì)處理。但如果是國(guó)家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則可以不作賬務(wù)處理，從而直接將稅前利潤(rùn)變成稅后利潤(rùn)。不管是沖減收到退稅款當(dāng)期的所得稅費(fèi)用還是不作賬務(wù)處理，最終均是將減免的所得稅體現(xiàn)為增加企業(yè)的稅后留利。但必須注意的是，如果減免的所得稅是有指定用途的政策性減免，則企業(yè)應(yīng)該將減免稅額直接記入“資本公積”。二、按照新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算的特點(diǎn)對(duì)企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的會(huì)計(jì)處理，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會(huì)計(jì)制度相比，既有很大的變化和區(qū)別，但也有共同之處，以下從三個(gè)方面予以說(shuō)明。1、最大變化為簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理

6、根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)政府補(bǔ)助應(yīng)用指南的規(guī)定，企業(yè)按照“先征后返（退）、即征即退”辦法收到的稅收返還款屬于以稅收優(yōu)惠形式給予企業(yè)的一種政府補(bǔ)助，此類(lèi)補(bǔ)助屬于補(bǔ)償企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，與收益相關(guān)，所以，應(yīng)在取得時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入），作借記：“銀行存款”，貸記：“營(yíng)業(yè)外收入政府補(bǔ)助”的會(huì)計(jì)處理。必須注意的是，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有區(qū)分具體情形，統(tǒng)一規(guī)定在取得時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（“營(yíng)業(yè)外收入政府補(bǔ)助”）。由此可見(jiàn)，對(duì)企業(yè)享受的“先征后返（退）、即征即退”的稅收優(yōu)惠，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有明確區(qū)分所享受優(yōu)惠的性質(zhì)、稅種及所屬期間進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理，僅是規(guī)定按照收付實(shí)現(xiàn)制的原則于收到時(shí)直接計(jì)入

7、當(dāng)期損益（必須注意是，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還規(guī)定，按照銷(xiāo)售量和補(bǔ)助定額來(lái)計(jì)算的政府補(bǔ)助可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)確認(rèn)），由此可見(jiàn)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了簡(jiǎn)化，這也是新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)制度的最大特點(diǎn)和最大變化。2、直接減征、免征等情況的會(huì)計(jì)處理變化不大稅收優(yōu)惠除“先征后返（退）、即征即退”外，還包括直接減征、免征和增加計(jì)稅抵扣額及抵免部分稅額等形式，對(duì)于企業(yè)享受的這些稅收優(yōu)惠，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)政府補(bǔ)助應(yīng)用指南的規(guī)定，不作為該準(zhǔn)則所規(guī)范的政府補(bǔ)助的范疇。筆者認(rèn)為，對(duì)于此類(lèi)稅收優(yōu)惠，除必須按比例計(jì)算減征幅度或免征額度、計(jì)算增加的計(jì)稅抵扣額及計(jì)算抵免部分的稅額而必須進(jìn)行的會(huì)計(jì)處

8、理以外，可以比照企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定不做計(jì)提和交納相關(guān)稅款的帳務(wù)處理。但必須說(shuō)明的是，如果是國(guó)家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免的增值稅，仍需作借記：“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（減免稅款）”，貸記：“營(yíng)業(yè)外收入政府補(bǔ)助”的會(huì)計(jì)處理，此處僅是將原企業(yè)會(huì)計(jì)制度下運(yùn)用的“補(bǔ)貼收入”科目改為“營(yíng)業(yè)外收入”科目。3、計(jì)征所得稅的規(guī)定沒(méi)有變化不管是新、老企業(yè)所得稅法，對(duì)于企業(yè)享受的各種稅收優(yōu)惠，除減免及返還的所得稅及國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定有指定用途的減免及返還的稅款以外，一律都應(yīng)并入企業(yè)當(dāng)年度（或處理年度）的計(jì)稅所得額，照章計(jì)交企業(yè)所得稅。所以，不管執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還是執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度，對(duì)于企業(yè)享受的各

9、種稅收優(yōu)惠，除減免及返還的所得稅及國(guó)家規(guī)定有指定用途的減免及返還的稅款外，均應(yīng)并入企業(yè)計(jì)稅所得額，作計(jì)交企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理。但必須注意的是，對(duì)企業(yè)享受減免及返還所得稅的會(huì)計(jì)處理，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會(huì)計(jì)制度相比沒(méi)有變化。對(duì)實(shí)行先征后返（政策性減免）而收到返還的所得稅沖減收到退稅款當(dāng)期的所得稅費(fèi)用，對(duì)國(guó)家有關(guān)稅收法律、法規(guī)規(guī)定直接減免（法定減免）的則不作賬務(wù)處理，即不管是沖減收到退稅款當(dāng)期的所得稅費(fèi)用還是不作賬務(wù)處理，最終均是將減免的所得稅體現(xiàn)為增加企業(yè)的稅后留利。但如果減免的所得稅是有指定用途的政策性減免，則企業(yè)應(yīng)該將減免的所得稅額直接記入“資本公積”。增值稅的會(huì)計(jì)處理新準(zhǔn)則（應(yīng)用指南）與舊

10、準(zhǔn)則（制度）的變化，主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面：一、增值稅會(huì)計(jì)科目的變化增值稅會(huì)計(jì)科目的變化體現(xiàn)在兩個(gè)方面：（一）總賬科目的變化增值稅原來(lái)在“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”科目下進(jìn)行核算；新的會(huì)計(jì)科目將“應(yīng)交稅金”改為“應(yīng)交稅費(fèi)”，核算口徑有所增大，不僅包括原來(lái)“應(yīng)交稅金”的相關(guān)內(nèi)容，而且包括原來(lái)記入“其他應(yīng)交款”中的教育費(fèi)附加等內(nèi)容，增值稅在“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下進(jìn)行核算。（二）增值稅下各明細(xì)欄目設(shè)置的變化過(guò)去在“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下設(shè)置了“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“轉(zhuǎn)出多交

11、增值稅”等欄目；目前，“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等明細(xì)欄目對(duì)增值稅進(jìn)行核算，明細(xì)科目相比原來(lái)有所減少。二、視同銷(xiāo)售會(huì)計(jì)處理的變化增值稅實(shí)施暫行條例規(guī)定，單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為，視同銷(xiāo)售貨物：1.將貨物交付他人代銷(xiāo)；2.銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物；3.設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷(xiāo)售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外；4.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；5.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；6.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；7.

12、將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者；8.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人等視同銷(xiāo)售行為應(yīng)當(dāng)征收增值稅。原來(lái)對(duì)于視同銷(xiāo)售的處理是：按照產(chǎn)品、商品或材料的成本結(jié)轉(zhuǎn)成本，按照計(jì)稅價(jià)格(或市場(chǎng)售價(jià))核算增值稅，不核算收入；新的處理規(guī)定是與銷(xiāo)售做同樣的處理，即確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。下面舉例說(shuō)明關(guān)于視同銷(xiāo)售行為新舊會(huì)計(jì)核算的差異。例1：甲公司將自產(chǎn)的產(chǎn)品用于個(gè)人消費(fèi)，該批產(chǎn)品的成本價(jià)為200萬(wàn)元，市場(chǎng)售價(jià)為300萬(wàn)元。假設(shè)甲公司為一般納稅人，增值稅稅率為17%。舊的會(huì)計(jì)處理為：借：應(yīng)付工資 2510000貸：庫(kù)存商品 2000000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 510000新準(zhǔn)則體

13、系下的會(huì)計(jì)處理為：借：應(yīng)付職工薪酬 3510000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3000000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額) 510000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2000000貸：庫(kù)存商品 2000000在視同銷(xiāo)售行為中，改變前后增值稅的計(jì)算與核算并未有實(shí)質(zhì)性的變化，而是收入確認(rèn)與否的變化。新的準(zhǔn)則體系下要對(duì)視同銷(xiāo)售行為確認(rèn)收入、成本，核算利潤(rùn)，會(huì)影響所得稅的計(jì)算與繳納。三、增值稅月末與繳納時(shí)會(huì)計(jì)核算的變化過(guò)去將增值稅分為兩部分，一部分為應(yīng)交增值稅；另一部分為未交增值稅。月末要將未交或多交的增值稅轉(zhuǎn)入未交增值稅中。在繳納時(shí)，區(qū)分是繳納本月的增值稅還是其他期的增值稅。本月繳納本月的增值稅，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅

14、(已交稅金)”科目，貸記“銀行存款”等科目；本月尚未繳納或多交的增值稅轉(zhuǎn)入未交增值稅中：若為應(yīng)繳納而尚未繳納的增值稅，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅)”科目，貸記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目；若為多交的增值稅，則借記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)”科目；本月繳納上期的增值稅，借記“應(yīng)交稅金未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。而在新的準(zhǔn)則體系下，不再包括未交增值稅部分，在繳納時(shí)也不再區(qū)分是本期還是上期的增值稅，一律在“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（已交稅金）”科目中核算。例2：甲公司2007年5月份繳納增值稅共500000元，其中應(yīng)繳增值稅額為6000

15、00元；2007年6月繳納增值稅800000元，其中本月應(yīng)交增值稅額為600000元，上月應(yīng)交增值稅額為100000元，多交了增值稅100000元。舊的會(huì)計(jì)處理為：2007年5月份：借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(已交稅金) 500000貸：銀行存款 500000借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅) 100000貸：應(yīng)交稅金未交增值稅 1000002007年6月份：借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（已交稅金） 700000應(yīng)交稅金未交增值稅 100000貸：銀行存款 800000借：應(yīng)交稅金未交增值稅 100000貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅) 100000而新的會(huì)計(jì)處理如下：2007年5月份：借

16、：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(已交稅金) 500000貸：銀行存款 5000002007年6月份：借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(已交稅金) 800000貸：銀行存款 800000建議在相關(guān)的計(jì)稅表中用紅字注明“月收入小于20000元免征稅費(fèi)”，以避免誤申報(bào)申請(qǐng)退稅的麻煩。免征稅費(fèi)包括增值稅、營(yíng)業(yè)稅及城建稅、2教育附加費(fèi)、堤圍費(fèi)（堤圍費(fèi)是否免，系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)處理）申報(bào)稅時(shí)要小心地看清，聽(tīng)國(guó)地稅說(shuō)申報(bào)額照填，即收入不能填0，系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)識(shí)別是否屬于免稅。有農(nóng)業(yè)企業(yè)的同事，請(qǐng)注意，現(xiàn)在稅局對(duì)農(nóng)業(yè)企業(yè)進(jìn)行檢查，我將稅局反應(yīng)的問(wèn)題列出如下：1、減免增值稅的會(huì)計(jì)處理一般納稅人的會(huì)計(jì)處理：會(huì)計(jì)分錄：（1）進(jìn)行銷(xiāo)售收入確認(rèn)時(shí)&#

17、160;   借：庫(kù)存現(xiàn)金                 1000       貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入           884.96  （1000/1.13）   

18、60;       應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）115.04 （1000/1.13*0.13）（2）結(jié)轉(zhuǎn)免征增值稅稅額時(shí)    借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（減免稅款）115.04         貸：營(yíng)業(yè)外收入                   115.04小規(guī)模納稅人的會(huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)分錄：（1）進(jìn)行銷(xiāo)售收入確認(rèn)時(shí)    借：庫(kù)存現(xiàn)金              1000            貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入