第四章 生產(chǎn)與費(fèi)用循環(huán)審計(jì)案例

1、第四章 生產(chǎn)與費(fèi)用循環(huán)審計(jì)案例    生產(chǎn)與費(fèi)用循環(huán)是產(chǎn)品制造企業(yè)特有的環(huán)節(jié)。本循環(huán)安排了2個(gè)案例，重點(diǎn)研究存貨審計(jì)和生產(chǎn)成本審計(jì)。案例一 康泰股份有限公司存貨審計(jì)案例     存貨是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為了消耗或耗用而持有的各種有形資產(chǎn)，包括各種原材料、輔助材料、包裝物、低值易耗品、委托加工材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品和商品等。由于存貨在企業(yè)的流動資產(chǎn)項(xiàng)目中占有較大的比重，故存貨項(xiàng)目的真實(shí)性、正確性直接影響到資產(chǎn)負(fù)債表中存貨項(xiàng)目的公允性。因此，加強(qiáng)存貨審計(jì)對于促進(jìn)企業(yè)健全內(nèi)部控制制度，提高存貨管理水平起著重要的作用。一、

2、本案例的特點(diǎn)和學(xué)習(xí)重點(diǎn)1本案例的特點(diǎn)     （1）本案例不涉及存貨購進(jìn)審計(jì)的內(nèi)容，僅從成本和費(fèi)用的角度進(jìn)行研究。    （2）監(jiān)盤存貨是一個(gè)重要方法，在實(shí)際中也是比較費(fèi)時(shí)的一項(xiàng)工作。2本案例的學(xué)習(xí)重點(diǎn)     學(xué)習(xí)本案例，同學(xué)應(yīng)重點(diǎn)掌握存貨監(jiān)盤的程序與方法、存貨所有權(quán)的驗(yàn)證過程。二、本案例的關(guān)鍵內(nèi)容 （一）審計(jì)概況 1審計(jì)人     信誠會計(jì)師事務(wù)所。事務(wù)所派出了以鄭明為項(xiàng)目組長及以李和芳、張迪、劉華雨為組員的項(xiàng)目組。 2被審計(jì)人 &

3、#160;   康泰股份有限公司。 3公司背景    康泰股份有限公司屬于輕工業(yè)類制漿制造企業(yè)，公司主營業(yè)務(wù)為紙、紙板、紙箱制品。公司是某省重點(diǎn)扶持的骨干企業(yè)之一，國家火炬計(jì)劃重點(diǎn)高新技術(shù)企業(yè)，公司經(jīng)過不斷的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整與優(yōu)化，產(chǎn)品質(zhì)量和技術(shù)裝備均達(dá)到國內(nèi)先進(jìn)水平，主導(dǎo)產(chǎn)品可替代進(jìn)口，公司目前生產(chǎn)規(guī)模和經(jīng)濟(jì)效益連續(xù)多年居某省造紙業(yè)首位，全國同行業(yè)前列。公司堅(jiān)持以廢紙為主要原料，輔以商品木漿，減少污染，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)與環(huán)保雙贏發(fā)展。    該公司在董事會下設(shè)有審計(jì)委員會，在總經(jīng)理下設(shè)有審計(jì)部，

4、審計(jì)委員會和審計(jì)部在業(yè)務(wù)上是指導(dǎo)與被指導(dǎo)關(guān)系。注冊會計(jì)師的審計(jì)工作得到了該公司內(nèi)部審計(jì)的協(xié)助。 4審計(jì)時(shí)間和內(nèi)容     審計(jì)組于2002年2月15至3月6日對該公司2001年度的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行了審計(jì)。本案例主要反映存貨的審計(jì)過程及相關(guān)問題。 5審計(jì)方法和過程     （1）通過了解、調(diào)查、描述、測試與評價(jià)對被審計(jì)單位進(jìn)行了控制測試。    （2）通過編制存貨明細(xì)表并將其與明細(xì)賬、總賬、報(bào)表余額進(jìn)行核對，監(jiān)盤存貨，驗(yàn)證存貨所有權(quán)，檢查存貨品質(zhì)狀況,審查存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨計(jì)價(jià)等，

5、進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性測試。 （二）本案例需要關(guān)注的問題（關(guān)于存貨監(jiān)盤）1獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第26號存貨監(jiān)盤     2002年7月1日開始實(shí)施獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第26號存貨監(jiān)盤。（1）存貨監(jiān)盤的涵義     是指注冊會計(jì)師現(xiàn)場監(jiān)督被審計(jì)單位存貨的盤點(diǎn)，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴椤?（2）存貨監(jiān)盤的會計(jì)責(zé)任     定期盤點(diǎn)存貨，合理確定存貨的數(shù)量和狀況是被審計(jì)單位管理當(dāng)局的責(zé)任。 （3）存貨監(jiān)盤的審計(jì)責(zé)任     實(shí)施存貨監(jiān)盤，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充

6、分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)是注冊會計(jì)師的責(zé)任。 2.存貨監(jiān)盤的“監(jiān)”的體現(xiàn) （1）參與盤點(diǎn)前的規(guī)劃。     如盤點(diǎn)小組的構(gòu)成與分工、盤點(diǎn)表的格式、盤點(diǎn)時(shí)間安排等。 （2）監(jiān)視或巡視。 （3）計(jì)量器具的測定。 （4）抽點(diǎn)。     不低于10，作出記錄，如果發(fā)現(xiàn)差異，除督促更正外，還要擴(kuò)大抽點(diǎn)范圍。3.監(jiān)盤計(jì)劃 （1）存貨監(jiān)盤計(jì)劃包括的內(nèi)容     一是存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排；    二是存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng)；  

7、;  三是參加存貨監(jiān)盤人員的分工；    四是抽查的范圍。（2）編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)當(dāng)注意的問題     一是了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項(xiàng)目的重要程度及存放場所；    二是查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿；    三是考慮實(shí)地察看存貨的存放場所，特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨；    四是考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計(jì)師的工作；   &#

8、160;五是復(fù)核或與管理當(dāng)局討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃。（3）復(fù)核或與管理當(dāng)局討論其存貨盤點(diǎn)計(jì)劃時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的因素     一是盤點(diǎn)的時(shí)間安排；    二是存貨盤點(diǎn)范圍和場所的確定；    三是盤點(diǎn)人員的分工及勝任能力；    四是存貨的計(jì)量工具和計(jì)量方法；    五是盤點(diǎn)表單的設(shè)計(jì)、使用與控制；    六是盤點(diǎn)結(jié)果的匯總及盤盈盤虧的分析、調(diào)查與處理（4）

9、監(jiān)盤的時(shí)間     老客戶：應(yīng)于報(bào)表日或接近報(bào)表日監(jiān)盤，若在接近報(bào)表日監(jiān)盤，應(yīng)注意對監(jiān)盤日至期末間的永續(xù)記錄進(jìn)行測試。    新客戶，期末未能監(jiān)盤的老客戶：應(yīng)于會計(jì)期末以后監(jiān)盤。必須編制盤點(diǎn)日到期末的存貨余額調(diào)節(jié)表。要用到調(diào)節(jié)法。    例：注冊會計(jì)師2000年2月15日對某新客戶的存貨進(jìn)行監(jiān)盤。以驗(yàn)證其上年末存貨的實(shí)在性。    該企業(yè)1999年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”2000萬元，根據(jù)存貨明細(xì)表知道，甲材料2000公斤，單價(jià)1

10、00，金額20萬元。    注冊會計(jì)師監(jiān)盤甲存貨的結(jié)果：2200公斤，單價(jià)100元，金額22萬元。對甲材料明細(xì)賬2000.1.12000.2.15的收發(fā)記錄進(jìn)行測試后，確認(rèn)：共收400公斤，4萬元，共發(fā)200公斤，2萬元。    調(diào)節(jié)：22萬4萬2萬20萬元。    資產(chǎn)負(fù)債表日的甲存貨是真實(shí)的。（5）監(jiān)盤的替代程序     如果由于被審計(jì)單位存貨的性質(zhì)或位置等原因?qū)е聼o法實(shí)施存貨監(jiān)盤，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮能否實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取有關(guān)期

11、末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。    注冊會計(jì)師實(shí)施的替代審計(jì)程序主要包括：    a.檢查進(jìn)貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；    b.檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；    c.向顧客或供應(yīng)商函證。  案例二 永晟股份有限公司生產(chǎn)成本審計(jì)案例     生產(chǎn)成本的審計(jì)主要是指對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的成本費(fèi)用及其會計(jì)核算的真實(shí)性、合法性、合規(guī)性進(jìn)行的審計(jì)與評價(jià)。對

12、于監(jiān)督企業(yè)嚴(yán)格遵守會計(jì)制度規(guī)定的成本開支范圍，正確地計(jì)算產(chǎn)品成本，合理地處理各利益相關(guān)者之間的關(guān)系均有十分重要的意義。一、本案例特點(diǎn)和學(xué)習(xí)重點(diǎn) 1本案例的特點(diǎn)     （1）本案例涉及生產(chǎn)與費(fèi)用循環(huán)中生產(chǎn)成本的有關(guān)內(nèi)容，生產(chǎn)成本是審計(jì)的重要內(nèi)容。    （2）生產(chǎn)成本核算中，料、工、費(fèi)的歸集和分配過程，涉及大量的相互有勾稽關(guān)系的單證和賬表，對于這些證據(jù)的收集和復(fù)核是實(shí)質(zhì)性測試環(huán)節(jié)的重要程序之一。2本案例的學(xué)習(xí)重點(diǎn)     學(xué)習(xí)本案例，同學(xué)應(yīng)重點(diǎn)掌握生產(chǎn)成本的分析性復(fù)核程序，生

13、產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間分配的審查過程。 二、本案例的關(guān)鍵內(nèi)容 （一）審計(jì)概況1審計(jì)人     華碩會計(jì)師事務(wù)所。事務(wù)所派出了以鄭雨為項(xiàng)目組長及以李芳、張一迪、劉華為組員的項(xiàng)目組。2被審計(jì)人     永晟股份有限公司。該公司所處行業(yè)為摩托車業(yè)，主營業(yè)務(wù)為摩托車、助力車及其零部件的自制與開發(fā)。 3審計(jì)時(shí)間和內(nèi)容     項(xiàng)目組于2001年2月15至3月5日對該公司2000年度的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行了審計(jì)。本案例主要反映生產(chǎn)成本的審計(jì)過程及相關(guān)問題。 4審計(jì)方法和過程  &

14、#160;  （1）通過了解、調(diào)查、描述、測試與評價(jià)對被審計(jì)單位進(jìn)行控制測試。     （2）編制了生產(chǎn)成本匯總明細(xì)表并將其與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)進(jìn)行核對，對生產(chǎn)成本進(jìn)行了分析性復(fù)核，檢查了車間在產(chǎn)品盤存資料并將其與成本核算資料進(jìn)行核對,檢查了生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品間的分配。（二）本案例需要關(guān)注的問題（關(guān)于生產(chǎn)成本的分析性復(fù)核）     第一章介紹了分析性復(fù)核程序，這里是在生產(chǎn)成本審計(jì)中的運(yùn)用。1發(fā)現(xiàn)問題的疑點(diǎn)     審計(jì)人員劉華對比了2000年各月

15、同一產(chǎn)品的單位成本，發(fā)現(xiàn)Q型摩托本年度產(chǎn)品單位成本較上年度有較大幅度增長，在本年度內(nèi)，12月份產(chǎn)品單位成本尤其比其他月份和以前年度金額大。     審計(jì)人員了解到的情況排除了材料價(jià)格上漲的因素，進(jìn)一步抽查成本計(jì)算單后發(fā)現(xiàn)，Q型摩托12月份成本計(jì)算單中直接材料的單位用量異常增高，需要進(jìn)一步抽查憑證和進(jìn)行材料盤點(diǎn)，以進(jìn)一步確認(rèn)是什么原因?qū)е履昴┎牧系挠昧枯^大。 2查證問題     疑點(diǎn)及其查證    審計(jì)人員重點(diǎn)抽查了12月份的有關(guān)成本歸集與分配的憑證，發(fā)現(xiàn)了兩筆憑證需要進(jìn)行調(diào)整

16、。    一筆是在建工程領(lǐng)用的材料價(jià)值1 232 000元，記入了Q型摩托車的12月份成本計(jì)算單中；    另一筆在建工程工人的工資及福利費(fèi)用金額為592 800元，也記入了Q型摩托車的成本中。進(jìn)一步審計(jì)，審計(jì)人員了解到被審計(jì)單位在12月份新上馬一項(xiàng)在建工程，有關(guān)該項(xiàng)工程的開支全部擠入Q型摩托產(chǎn)品成本開支中，經(jīng)與有關(guān)人員詢問，確認(rèn)無誤。存貨審計(jì)應(yīng)注意的問題存貨是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的重要物質(zhì)基礎(chǔ)之一，是企業(yè)的一項(xiàng)重要流動資產(chǎn)，存貨通常表現(xiàn)為商品、材料、包裝物、在產(chǎn)品及產(chǎn)成品等。存貨既是資產(chǎn)負(fù)債表中流動資產(chǎn)類的一個(gè)重要組成項(xiàng)

17、目，也是利潤表中確定和構(gòu)成銷售成本的一項(xiàng)重要內(nèi)容。因此，（生產(chǎn)循環(huán)中）存貨項(xiàng)目的審計(jì)是會計(jì)報(bào)表審計(jì)中最重要和最困難的領(lǐng)域之一。在今年的業(yè)務(wù)輔導(dǎo)工作過程中，我們發(fā)現(xiàn)許多注冊會計(jì)師在執(zhí)行存貨項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，存在明顯的審計(jì)程序執(zhí)行不到位的情況。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一、存貨監(jiān)盤程序未能實(shí)施，期后抽盤又流于形式。由于各種原因，注冊會計(jì)師錯(cuò)過了存貨監(jiān)盤的時(shí)機(jī)，待到實(shí)施審計(jì)時(shí)，只能采用替代程序來測試和確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債日的存貨，即：在觀察評價(jià)存貨內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，審核客戶的盤點(diǎn)方法和記錄，運(yùn)用一些分析性復(fù)核程序，并于期后實(shí)施審計(jì)時(shí)抽盤部分存貨。但是有些注冊會計(jì)師在實(shí)施上述替代程序時(shí)做得十分粗糙，有的期后抽盤時(shí)抽盤

18、金額不足存貨總額的10%，僅僅挑選一至二項(xiàng)最易盤點(diǎn)的品種進(jìn)行抽盤，對于占存貨比重更大，但難于盤點(diǎn)的存貨撇在一旁；有的對存貨賬面上的大額紅字熟視無睹，對存貨的品質(zhì)更未關(guān)注。抽盤程序似有實(shí)無。所謂存貨監(jiān)盤,是指注冊會計(jì)師現(xiàn)場監(jiān)督被審計(jì)單位存貨的盤點(diǎn),并進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴?。在舞弊?為了配合收入、利潤的舞弊,往往要同時(shí)進(jìn)行存貨數(shù)量的舞弊。特別是那些有利潤壓力的企業(yè),利用虛構(gòu)存貨來調(diào)節(jié)利潤,已成為慣用手法。因此,注冊會計(jì)師對存貨的監(jiān)盤應(yīng)格外小心，應(yīng)注意以下事項(xiàng)：1、應(yīng)由熟悉客戶狀況的有經(jīng)驗(yàn)的注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)存貨監(jiān)盤；2、注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)現(xiàn)場監(jiān)督被審計(jì)單位的存貨盤點(diǎn),進(jìn)行必要的抽查,并形成相應(yīng)的工作底稿;3、存

19、貨盤點(diǎn)審核時(shí)，抽查的焦點(diǎn)應(yīng)對準(zhǔn)高價(jià)值的項(xiàng)目;4、抽查時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)從存貨盤點(diǎn)記錄選取一些項(xiàng)目追查至存貨,同時(shí)從存貨中選取一些項(xiàng)目追查至存貨盤點(diǎn)記錄;5、注冊會計(jì)師抽查存貨數(shù)量時(shí),應(yīng)親自計(jì)數(shù),而不應(yīng)聽客戶工作人員報(bào)數(shù),以防止“空箱”和虛報(bào),應(yīng)將抽查結(jié)果與被審計(jì)單位盤點(diǎn)記錄相核對;6、注冊會計(jì)師應(yīng)親自記錄所抽查的存貨,以防監(jiān)盤結(jié)果被修改;7、注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的移動情況,防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)；8、注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的狀況,觀察被審計(jì)單位是否已經(jīng)恰當(dāng)?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時(shí)、殘次及存貨價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于市場價(jià)格的存貨；9、根據(jù)存貨特性和非庫房存放的、不易計(jì)量的需通過測算的，應(yīng)考慮是否利

20、用專家的工作。二、對生產(chǎn)成本的審計(jì)猶如“霧里看花”。輔導(dǎo)過程中發(fā)現(xiàn)許多注冊會計(jì)師對生產(chǎn)成本的審計(jì)大部分停留在抽查測試材料費(fèi)、人工費(fèi)的原始憑證層面，含糊其詞，一筆帶過。生產(chǎn)成本審計(jì)中，要審核企業(yè)工藝流程、管理要求、產(chǎn)品成本的核算方法是否適用、科學(xué)；生產(chǎn)費(fèi)用的歸集和分配方法是否合理；完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的成本分配是否適當(dāng)；還要檢查生產(chǎn)通知單、產(chǎn)量和工時(shí)記錄是否完整；與生產(chǎn)成本明細(xì)賬及成本計(jì)算單是否一致等。三、在產(chǎn)品成本審計(jì)“蜻蜓點(diǎn)水”。輔導(dǎo)中發(fā)現(xiàn)，一些注冊會計(jì)師以一句“總賬與明細(xì)賬相符，確認(rèn)”，便草草結(jié)束了在產(chǎn)品成本的審計(jì)。在產(chǎn)品成本的審計(jì)與前述生產(chǎn)成本審計(jì)是不可分割的，但它有自己的特殊性，如難以期后抽盤；期末成本是否真實(shí)合理，主要取