第3章金融資產(chǎn)

1、3 金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)淮陰工學院淮陰工學院 經(jīng)濟管理學院經(jīng)濟管理學院FINANCIAL STATEMENTSChapter 5中中 Intermediate Financial Accounting說明：說明：金融工具金融工具現(xiàn)金現(xiàn)金應收款項應收款項應付款項應付款項債券投資債券投資股權投資等股權投資等衍生金融工具衍生金融工具金融期貨金融期貨金融期權金融期權金融互換金融互換凈額結算的商凈額結算的商 品期貨等品期貨等基本金融工具基本金融工具企業(yè)應當在初始確認金融資產(chǎn)時，將其企業(yè)應當在初始確認金融資產(chǎn)時，將其劃分為四類：劃分為四類：(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的以公允價值計量且其變動計入當

2、期損益的金融資產(chǎn)；金融資產(chǎn)；(2)持有至到期投資；持有至到期投資；(3)貸款和應收款項；貸款和應收款項；(4)可供出售金融資產(chǎn)。可供出售金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類一旦確定，不得金融資產(chǎn)的分類一旦確定，不得隨意隨意變更變更 3.1 3.1 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 3.1.1 3.1.1 交易性金融資產(chǎn)的初始計量交易性金融資產(chǎn)的初始計量 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)是指準備在較短期間內(nèi)出售的投資，企是指準備在較短期間內(nèi)出售的投資，企業(yè)通常通過投資債券、股票來獲取短期內(nèi)的證券價格差額。業(yè)通常通過投資債券、股票來獲取短期內(nèi)的證券價格差額。 此類證券的投資期限一般此類證券的投資期限一般會少于會少于3

3、 3個月，個月，甚至可能甚至可能只是只是幾天。幾天。 企業(yè)在取得交易性金融資產(chǎn)時，應按照企業(yè)在取得交易性金融資產(chǎn)時，應按照取得時的公允價取得時的公允價值值計量，而在取得交易性金融資產(chǎn)時所發(fā)生的計量，而在取得交易性金融資產(chǎn)時所發(fā)生的交易費用交易費用在發(fā)在發(fā)生時直接計入生時直接計入當期損益當期損益。支付的價款中包含已。支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單，應當單獨確認為應收項目，計入獨確認為應收項目，計入 “ “應收股利應收股利” ” 或或“應收利息應收利息” ” 賬戶。賬戶。 3.1.2 3.1

4、.2 交易性金融資產(chǎn)的收益交易性金融資產(chǎn)的收益 企業(yè)在企業(yè)在持有交易性金融資產(chǎn)期間持有交易性金融資產(chǎn)期間取得的利息或現(xiàn)金股利，取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為當期損益，計入應當確認為當期損益，計入“投資收益投資收益”中。中。 3.1.3 3.1.3 交易性金融資產(chǎn)的期末計價交易性金融資產(chǎn)的期末計價 在資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)應當按資產(chǎn)負債表日在資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)應當按資產(chǎn)負債表日的的公允價值公允價值計價，期末公允價值與賬面價值的差額直接計入計價，期末公允價值與賬面價值的差額直接計入當期損益，通過當期損益，通過 “公允價值變動損益公允價值變動損益” 賬戶處理。賬戶處理。 3.1.4

5、 3.1.4 交易性金融資產(chǎn)的處置交易性金融資產(chǎn)的處置 企業(yè)可能因需要現(xiàn)金或獲利機會而將交易性金融資產(chǎn)拋企業(yè)可能因需要現(xiàn)金或獲利機會而將交易性金融資產(chǎn)拋售變現(xiàn)，其售出的凈收入（售價減去傭金、稅金等附帶費用）售變現(xiàn)，其售出的凈收入（售價減去傭金、稅金等附帶費用）與交易性金融資產(chǎn)賬面價值的差額，即為出售投資的損益。與交易性金融資產(chǎn)賬面價值的差額，即為出售投資的損益。同時，將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉出，由同時，將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉出，由 “ “公公允價值變動損益允價值變動損益” ” 賬戶轉入賬戶轉入 “ “投資收益投資收益” ” 賬戶。賬戶。 例例3131星海公司星海公司200

6、72007年年1010月月1010日購入萬達公司股票日購入萬達公司股票100100萬股，準備短期持有；每股買價萬股，準備短期持有；每股買價1010元（買價中包含元（買價中包含萬達公司已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利萬達公司已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.20.2元），另元），另外支付稅金、手續(xù)費等相關費用外支付稅金、手續(xù)費等相關費用1.51.5萬元。萬元。 1111月月1010日，收到萬達公司支付的現(xiàn)金股利日，收到萬達公司支付的現(xiàn)金股利2020萬元。萬元。1212月月3131日，萬達公司股票每股收盤價為日，萬達公司股票每股收盤價為8 8元。元。20082008年年2 2月月1010日，星海公司收到

7、萬達公司發(fā)放日，星海公司收到萬達公司發(fā)放20072007年度的現(xiàn)金股利年度的現(xiàn)金股利為每股為每股0.30.3元。元。3 3月月1 1日，星海公司將股票全部售出，收日，星海公司將股票全部售出，收到銀行存款到銀行存款900900萬元。萬元。 （1 1）20072007年年1010月月1010購入時：購入時： 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 980980 應收股利應收股利 2020 投資收益投資收益 1.51.5 貸：銀行存款貸：銀行存款 1 001.51 001.5 (2)11(2)11月月1010日收到現(xiàn)金股利時：日收到現(xiàn)金股利時： 借：銀行存款借：銀行存款 2020 貸：應收股利

8、貸：應收股利 2020 (3)12(3)12月月3131日該金融資產(chǎn)的公允價值日該金融資產(chǎn)的公允價值=100=1008=8008=800萬元，萬元，公允價值變動損益公允價值變動損益=980800=180=980800=180萬元。萬元。 借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 180180 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動 180180 (4)2008(4)2008年年2 2月月1010日，收到日，收到20072007年度的現(xiàn)金股利時：年度的現(xiàn)金股利時： 借：銀行存款借：銀行存款 3030 貸：投資收益貸：投資收益 3030 （5 5）20082008年年3 3月

9、月1 1日出售時：日出售時： 借：銀行存款借：銀行存款 900900 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動 180180 投資收益投資收益 8080 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 980980 公允價值變動損益公允價值變動損益 180180 【例【例3-2】 2007年年5月月5日珠江公司購入日珠江公司購入B企企業(yè)業(yè)2006年年5月月1日發(fā)行的日發(fā)行的6%、面值為、面值為200 000元、元、5年期的公司債券，購入價為年期的公司債券，購入價為215 000元元（含利息（含利息12 000元），相關稅費元），相關稅費1 500元，該元，該債券本金到期一次支付，利息

10、每年支付一次。債券本金到期一次支付，利息每年支付一次。管理層決定，管理層決定，B企業(yè)債券計劃近期出售。企業(yè)債券計劃近期出售。 1、取得債券時、取得債券時 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)-成本成本 203 000 投資收益投資收益 1 500 應收利息應收利息B企業(yè)企業(yè) 12 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 216 500 2、債券的收益、債券的收益 2007年年5月月10日，珠江公司收到日，珠江公司收到B企業(yè)轉來的企業(yè)轉來的債券利息債券利息12 000元，元，6月月30日，公司登記日，公司登記B企企業(yè)債券的應計利息。業(yè)債券的應計利息。 5月月10日收到日收到B企業(yè)的利息：企業(yè)的利息：

11、借：銀行存款借：銀行存款 12 000 貸：應收利息貸：應收利息B企業(yè)企業(yè) 12 000 6月月30日登記利息：日登記利息： 借：應收利息借：應收利息-B企業(yè)企業(yè) 2 000 貸：投資收益貸：投資收益 2 000 3、債券的期末計價、債券的期末計價 2007年年6月月30日日B企業(yè)債券的市價為企業(yè)債券的市價為203 550 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)-公允價值變動公允價值變動 550 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 550 4、處置、處置 2007年年8月月31日珠江公司將日珠江公司將B企業(yè)企業(yè) 債券以債券以206 000元的價格出售，不考慮相關稅費元的價格出售，不考慮相關

12、稅費 借：銀行存款借：銀行存款 206 000 公允價值變動損益公允價值變動損益 550 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)-成本成本 203 000 -公允價值變動公允價值變動 550 應收利息應收利息 2 000 投資收益投資收益 1 000以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的會計處理 （一）取得（一）取得金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)時時借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 （公（公允價值）允價值）投資收益（交易費用）投資收益（交易費用）應收股利（已宣告但尚未發(fā)應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）放的現(xiàn)金股利）應收利息（已到付

13、息期但尚應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）未領取的利息）貸：銀行存款等貸：銀行存款等（二）持有期間的股利（二）持有期間的股利或利息或利息借：應收股利（被投資單位宣告借：應收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利發(fā)放的現(xiàn)金股利投資持股比例）投資持股比例）應收利息（資產(chǎn)負債表日計應收利息（資產(chǎn)負債表日計算的應收利息）算的應收利息）貸：投資收益貸：投資收益（三）資產(chǎn)負債表日公允價值變動（三）資產(chǎn)負債表日公允價值變動1.公允價值上升公允價值上升借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益2.公允價值下降公允價值下降借：公允價值變動損益借：公允價值

14、變動損益貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動（四）出售交易性金融資產(chǎn)（四）出售交易性金融資產(chǎn)借：銀行存款等借：銀行存款等貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 公允價值變動公允價值變動 投資收益（差額，也可能在借）投資收益（差額，也可能在借） 同時：同時：借：公允價值變動損益（原計入該金融資借：公允價值變動損益（原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動）產(chǎn)的公允價值變動）貸：投資收益貸：投資收益或：借：投資收益或：借：投資收益貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益課堂練習：交易性金融資產(chǎn) 1.某企業(yè)于某企業(yè)于2007年年5月月10日購入日購入A公司發(fā)行的公司發(fā)行的普通股普

15、通股10 000股，每股買價股，每股買價15元，并且按照元，并且按照交易價格的交易價格的7.5%支付相關稅費。支付相關稅費。6月月20日，日，A公司宣告每股支公司宣告每股支1元的現(xiàn)金股利，并于元的現(xiàn)金股利，并于7月月1日支付給股東。日支付給股東。12月月31日，日，A公司股票的市公司股票的市價為價為12元。元。2008年年3月月2日，企業(yè)以每股日，企業(yè)以每股13元元的價格轉讓的價格轉讓5 000股股A公司股票。公司股票。 1、2007年年5月月10日日 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 150 000 投資收益投資收益 11 250 貸：銀行存款貸：銀行存款 161 250 2、2

16、007年年6月月20日：日： 借：應收股利借：應收股利 10 000 貸：投資收益貸：投資收益 10 000 3、2007年年7月月1日：日： 借：銀行存款借：銀行存款 10 000 貸：應收股利貸：應收股利 10 000 4、2007年年12月月31日日 交易性金融資產(chǎn)賬面余額交易性金融資產(chǎn)賬面余額=150 000元元 交易性金融資產(chǎn)公允價值交易性金融資產(chǎn)公允價值=10 000*12=120000元元 借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 30 000 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動30 000 5、2008年年3月月2日日 應結轉的成本應結轉的成本=150

17、 000*（5000/10000）=75000 應結轉的公允價值變動應結轉的公允價值變動=30 000* （5000/10000）=-15 000元元 借：銀行存款借：銀行存款 65 000 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動 15 000 投資收益投資收益 10 000 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 75 000 公允價值變動損益公允價值變動損益 15 000 2.甲企業(yè)系上市公司，按季對外提供中期財甲企業(yè)系上市公司，按季對外提供中期財務報表，按季計提利息。務報表，按季計提利息。2008年有關業(yè)務年有關業(yè)務如下：如下：（1）1月月5日甲企業(yè)以賺取差價為目的從

18、二日甲企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入一批債券作為交易性金融資產(chǎn)，級市場購入一批債券作為交易性金融資產(chǎn)，面值總額為面值總額為2 000萬元，票面利率為萬元，票面利率為6，3年期，每半年付息一次，該債券發(fā)行日為年期，每半年付息一次，該債券發(fā)行日為2007年年1月月1日。取得時支付的價款為日。取得時支付的價款為2 060萬元，含已到付息期但尚未領取的萬元，含已到付息期但尚未領取的2007年年下半年的利息下半年的利息60萬元，另支付交易費用萬元，另支付交易費用40萬元，全部價款以銀行存款支付。萬元，全部價款以銀行存款支付。 （2）1月月15日，收到日，收到2007年下半年的利息年下半年的利息60萬

19、元。萬元。（3）3月月31日，該債券公允價值為日，該債券公允價值為2 200萬元。萬元。（4）3月月31日，按債券票面利率計算利息。日，按債券票面利率計算利息。（5）6月月30日，該債券公允價值為日，該債券公允價值為1 960萬元。萬元。（6）6月月30日，按債券票面利率計算利息。日，按債券票面利率計算利息。（7）7月月15日，收到日，收到2008年上半年的利息年上半年的利息60萬元。萬元。（8）8月月15日，將該債券全部處置，實際收到價日，將該債券全部處置，實際收到價款款2 400萬元。萬元。要求：根據(jù)以上業(yè)務編制有關交易性金融資產(chǎn)的要求：根據(jù)以上業(yè)務編制有關交易性金融資產(chǎn)的會計分錄。會計分

20、錄。 （1）2008年年1月月5日取得交易性金融資產(chǎn)日取得交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 2 000 應收利息應收利息 60 投資收益投資收益 40 貸：銀行存款貸：銀行存款 2 100（2）1月月15日收到日收到2007年下半年的利息年下半年的利息60萬元萬元借：銀行存款借：銀行存款 60 貸：應收利息貸：應收利息 60 （3）3月月31日，該債券公允價值為日，該債券公允價值為2 200萬元萬元借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動200 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 200（4）3月月31日，按債券票面利率計算利息日，按債券票面

21、利率計算利息借：應收利息借：應收利息 30（2 00063/12） 貸：投資收益貸：投資收益 30（5）6月月30日，該債券公允價值為日，該債券公允價值為1 960萬元萬元借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 240（2 2001 960） 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動 240 （6）6月月30日，按債券票面利率計算利息日，按債券票面利率計算利息借：應收利息借：應收利息 30（2 00063/12） 貸：投資收益貸：投資收益 30（7）7月月15日收到日收到2008年上半年的利息年上半年的利息60萬元萬元借：銀行存款借：銀行存款 60 貸：應收利息貸：應收利

22、息 60 （8）8月月15日，將該債券處置日，將該債券處置借：銀行存款借：銀行存款 2 400 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價值變動公允價值變動 40 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 2 000 投資收益投資收益 400 公允價值變動損益公允價值變動損益 40 持有至到期投資持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力將其持有至定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力將其持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。到期的非衍生金融資產(chǎn)。 在初始確認時就認列為交易性金融資產(chǎn)的投資，在初始確認時就認列為交易性金融資產(chǎn)的投資，以及持有期限不確定以及

23、當市場利率發(fā)生變化、流以及持有期限不確定以及當市場利率發(fā)生變化、流動性需要發(fā)生變化等情況時，企業(yè)將會出售該金融動性需要發(fā)生變化等情況時，企業(yè)將會出售該金融資產(chǎn)時，則不應將該金融資產(chǎn)列為持有至到期投資。資產(chǎn)時，則不應將該金融資產(chǎn)列為持有至到期投資。 持有至到期投資通常具有長期性質，但期限較持有至到期投資通常具有長期性質，但期限較短（一年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資短（一年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將其劃分為持有至到期投資。條件的，也可將其劃分為持有至到期投資。 “持有至到期投資持有至到期投資” ” 可以分別可以分別 “成本成本”、“利利息調整息調整”、“應計利息應計

24、利息” 等進行明細核算。等進行明細核算。3.2 3.2 持有至到期投資持有至到期投資賬戶設置賬戶設置持有至到期投資持有至到期投資 成本成本 利息調整利息調整 應計利息應計利息 總賬總賬明細賬明細賬面值面值差額差額一次還本付一次還本付息時息時攤余成本攤余成本攤余成本是指金融資產(chǎn)的初始確認攤余成本是指金融資產(chǎn)的初始確認金額經(jīng)過以下調整后的結果：金額經(jīng)過以下調整后的結果：（1）扣除已償還的本金）扣除已償還的本金（2）加或減采用實際利率法將該初）加或減采用實際利率法將該初始金額與到期日金額之間的差額進始金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額行攤銷形成的累計攤銷額（3）扣除已發(fā)生的減值損失）

25、扣除已發(fā)生的減值損失3.2.13.2.1 持有至到期投資的初始計量持有至到期投資的初始計量初始確認金額初始確認金額 公允價值公允價值 相關交易費用相關交易費用 支付的價款中支付的價款中包含已到付息包含已到付息期但尚未領取期但尚未領取的利息的利息 應收利息應收利息 當企業(yè)取得持有至到期投資時，按照當企業(yè)取得持有至到期投資時，按照該投資的該投資的面值，面值，借記借記 “ “持有至到期投持有至到期投資資成本成本” ” 科目科目，按支付的價款中，按支付的價款中包含的已到付息期但尚未收到的利息，包含的已到付息期但尚未收到的利息，借記借記 “ “應收利息應收利息” ” 科目，按實際支付科目，按實際支付的金

26、額，貸記的金額，貸記 “ “銀行存款銀行存款”科目，借科目，借貸方的差額可以借記或貸記貸方的差額可以借記或貸記 “ “持有至持有至到期投資到期投資利息調整利息調整” ” 科科目。目。 例例332007332007年年1 1月月1 1日，甲公司以日，甲公司以108 172108 172元的價格（包括買元的價格（包括買價和交易費用）購入乙公司面值為價和交易費用）購入乙公司面值為100 000100 000元、元、2 2年期、年利率為年期、年利率為10%10%的公司債券，準備持有至到期。該債券每半年（的公司債券，準備持有至到期。該債券每半年（1 1月月1 1日和日和7 7月月1 1日日) )各付息一

27、次。各付息一次。 對此項業(yè)務，甲公司應編制會計分錄如下：對此項業(yè)務，甲公司應編制會計分錄如下： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 100 000100 000 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 8 1728 172 貸：銀行存款貸：銀行存款 108 172108 1723.2.2 持有至到期投資利息收入的確認持有至到期投資利息收入的確認利息收入的確認方法利息收入的確認方法利息收入利息收入=期初賬面攤余成本期初賬面攤余成本實際利率實際利率 實際利率法實際利率法票面利率法票面利率法應收利息應收利息=票面價值票面價值票面利率票面利率 賬面成本攤銷額賬面成本攤銷額=利息收入利息

28、收入-應收利息應收利息 或應收利息或應收利息-利息收入利息收入實際利率與票面利率差別較小實際利率與票面利率差別較小 資產(chǎn)負債表日，持有至到期投資為資產(chǎn)負債表日，持有至到期投資為分期付息、分期付息、一次還本債券投資的一次還本債券投資的, ,應按票面利率計算確定的應應按票面利率計算確定的應收未收利息，借記收未收利息，借記“應收利息應收利息”科目，按持有至到科目，按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記貸記“投資收益投資收益”科目，按其差額，借記或貸記科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整”。 持有至到期

29、投資為持有至到期投資為一次還本付息債券投資一次還本付息債券投資的，的，應于資產(chǎn)負債表日按票面利率計算確定的應收未收應于資產(chǎn)負債表日按票面利率計算確定的應收未收利息，借記利息，借記 “持有至到期投資持有至到期投資應計利息應計利息”，按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定利按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定利息收入，貸記息收入，貸記“投資收益投資收益”科目，按其差額，借記科目，按其差額，借記或貸記或貸記“持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整”。 【例【例3-43-4】星海公司于星海公司于20072007年年1 1月月1 1日購入萬達公司同日發(fā)行的日購入萬達公司同日發(fā)行的4 4年

30、期年票面利率為年期年票面利率為6%6%的債券，債券面值為的債券，債券面值為300 000300 000元，實際支付價元，實際支付價款款310 775310 775元。假定發(fā)行時的實際利率為元。假定發(fā)行時的實際利率為5%5%，每半年計算一次應計，每半年計算一次應計利息、到期一次還本。各期溢價攤銷如表利息、到期一次還本。各期溢價攤銷如表5-15-1。 表中數(shù)字的計算方法以表中數(shù)字的計算方法以20072007年年6 6月月3030日為例說明如下：日為例說明如下： 9 000=300 0009 000=300 0006%6%2 7 769=310 7552 7 769=310 7555%5%2 2 1

31、 231=9 000-7 769 309 524=310 755-1 231 1 231=9 000-7 769 309 524=310 755-1 231 根據(jù)利息調整計算表編制會計分錄為：根據(jù)利息調整計算表編制會計分錄為： (1) (1) 購入債券時：購入債券時： 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 300 000300 000 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 10 75510 755 貸：銀行存款貸：銀行存款 310 755310 755表表3-1 3-1 債券投資利息調整計算表（實際利債券投資利息調整計算表（實際利率法）率法）日期日期借：應收利息借：應收利息貸：

32、投資收益貸：投資收益貸：利息調整貸：利息調整債券投資賬面價值債券投資賬面價值20072007年年1 1月月1 1日日310 755310 75520072007年年6 6月月3030日日9 0009 0007 7697 7691 2311 231309 524309 52420072007年年1212月月3131日日9 0009 0007 7387 7381 2621 262308 262308 26220082008年年6 6月月3030日日9 0009 0007 7077 7071 2931 293306 969306 96920082008年年1212月月3131日日9 0009 000

33、7 6747 6741 3261 326305 643305 64320092009年年6 6月月3030日日9 0009 0007 6417 6411 3591 359304 284304 28420092009年年1212月月3131日日9 0009 0007 6077 6071 3931 393302 891302 89120102010年年6 6月月3030日日9 0009 0007 5727 5721 4281 428301 643301 64320102010年年1212月月3131日日9 0009 0007 5737 5731 4631 463300 000300 000合合 計

34、計72 00072 00061 24561 24510 75510 755 (2)每期計算應計利息及投資收益時：（以每期計算應計利息及投資收益時：（以20072007年年6 6月月3030日為例日為例） 借：應收利息借：應收利息 9 0009 000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調整利息調整 1 2311 231 投資收益投資收益 7 7697 769以下各期計提利息同上（數(shù)字按照表格中的填寫）以下各期計提利息同上（數(shù)字按照表格中的填寫）(3)(3)各期收到利息：各期收到利息：借：銀行存款借：銀行存款 9 0009 000 貸：應收利息貸：應收利息 9 0009 000 (4)20

35、10 (4)2010年年1212月月3131日收到本金日收到本金借：銀行存款借：銀行存款 300 000300 000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 300 000300 000 舉例：舉例：某公司某公司2002009 9年年1 1月月1 1日購入日購入B B公司當天發(fā)公司當天發(fā)行的行的2 2年期債券作為待有至到期投資，票面價年期債券作為待有至到期投資，票面價值值200 000200 000元，票面利率元，票面利率1010，到期一次還本，到期一次還本付息，用銀行存款實際支付價款付息，用銀行存款實際支付價款206 000206 000元，元，未發(fā)生交易費用。該公司采用實際利率法于

36、未發(fā)生交易費用。該公司采用實際利率法于每年年末確認投資收益。實際利率為每年年末確認投資收益。實際利率為7.937% 7.937% （溢價購入溢價購入） (1)200(1)2009年年1 1月月1 1日購入債券日購入債券借：持有至到期投資借：持有至到期投資債券面值債券面值 200 000200 000 利息調整利息調整 6 0006 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 206 000206 000(2)20(2)2009年年1212月月3131日確認投資收益日確認投資收益 票面利息票面利息=200 000=200 0001010=20 000(=20 000(元元) ) 投資收益投資收益= =賬面

37、價賬面價實際利率實際利率=206 000 =206 000 7.937%=16 3507.937%=16 350元元 借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 20 000 20 000 貸：投資收益貸：投資收益 16 35016 350 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 3 6503 650 攤余成本攤余成本=206 000+20 000-3 650=222 350=206 000+20 000-3 650=222 350元元 (3)2(3)2010年年1212月月3131日確認投資收益日確認投資收益 投資收益投資收益=222 350 =222 350 7.937%=

38、17 6507.937%=17 650元元借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 20 000 20 000 貸：投資收益貸：投資收益 17 650 17 650 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整2 3502 350 攤余成本攤余成本= 222 350+17650=240 000= 222 350+17650=240 000元元 （4）2010年年12月月31日收到本金和利息日收到本金和利息 借：銀行存款借：銀行存款 240 000 貸貸: :持有至到期投資持有至到期投資應計利息應計利息 40 00040 000 成本成本 200 000200 000 3.2.3 3

39、.2.3 持有至到期投資的減值持有至到期投資的減值 在資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對持有至到期投資的在資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對持有至到期投資的賬面價值進行檢查賬面價值進行檢查, ,如有客觀證據(jù)表明該項投資發(fā)生如有客觀證據(jù)表明該項投資發(fā)生了減值，應當了減值，應當計提減值準備計提減值準備。如債券發(fā)行方或債務人。如債券發(fā)行方或債務人發(fā)生了嚴重的財務困難等即可認為該項投資發(fā)生了減發(fā)生了嚴重的財務困難等即可認為該項投資發(fā)生了減值。值。 在該項投資發(fā)生減值時，企業(yè)應當將在該項投資發(fā)生減值時，企業(yè)應當將該項投資的該項投資的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。其中，預。其中，預

40、計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值應當按照該項投資的原實際利計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值應當按照該項投資的原實際利率折現(xiàn)確定。率折現(xiàn)確定。 按照應減記的金額，按照應減記的金額，借記借記 “ “資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失” ” 科科目，貸目，貸 “ “持有至到期投資減值準備持有至到期投資減值準備” ” 科目科目。 如有客觀證據(jù)表明已計提減值準備的持有至到期投如有客觀證據(jù)表明已計提減值準備的持有至到期投資的價值以后又得以恢復，應在原計提的減值準備金額資的價值以后又得以恢復，應在原計提的減值準備金額內(nèi)，按恢復增加的金額，借記內(nèi)，按恢復增加的金額，借記“持有至到期投資減值準持有至到期投資減值準備備” ” 科目，貸記科目，貸記

41、 “ “資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失” ” 科目?？颇?。 例例3-53-5依上例，假定星海公司經(jīng)過計算，發(fā)現(xiàn)所依上例，假定星海公司經(jīng)過計算，發(fā)現(xiàn)所持有的萬達公司的債券在持有的萬達公司的債券在20072007年年1212月月3131日的現(xiàn)值只有日的現(xiàn)值只有299 000299 000元。則星海公司應當計提減值準備元。則星海公司應當計提減值準備9 2629 262元元（308 262-299 000308 262-299 000），并編制會計分錄如下：），并編制會計分錄如下： 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 9 2629 262 貸：持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資減值準備 9 2629 2

42、62 3.2.4 3.2.4 持有至到期投資到期及其處置持有至到期投資到期及其處置 持有到期投資到期時，應按照收到的本息借記持有到期投資到期時，應按照收到的本息借記“銀行存款銀行存款”貸記貸記“應收利息應收利息”或者或者“持有至到期持有至到期投資投資應計利息應計利息”，貸記，貸記“持有至到期投資持有至到期投資成本成本”。 處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該投資賬面價值之間的差額計入投資收益。按照實際投資賬面價值之間的差額計入投資收益。按照實際收到的金額，借記收到的金額，借記 “ “銀行存款銀行存款”，按該投資的賬，按該投資的賬面余額，貸記面余額，貸

43、記“持有至到期投資持有至到期投資成本、應計利成本、應計利息、利息調整息、利息調整” ” 等科目，按其差額，借記或貸記等科目，按其差額，借記或貸記 “投資收益投資收益”科目。已計提減值準備的，還應同時科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。結轉減值準備。 【3-5】甲公司甲公司2006年年1月月1日購入日購入A公司公司3年年期債券準備持有到期，債券共計期債券準備持有到期，債券共計1 000張，每張，每張面值張面值40元，票面利率元，票面利率10%，甲公司支付價，甲公司支付價款共款共40 000元。元。 1、假如、假如A公司每年付息一次，到期支付最后公司每年付息一次，到期支付最后一期利息并歸

44、還本金。則一期利息并歸還本金。則2009年年1月月1日到期日到期時：時： 借：銀行存款借：銀行存款 44 000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 40 000 應收利息應收利息 4 000 2、假如、假如A公司到期一次支付本息，則公司到期一次支付本息，則2009年年1月月1日甲公司：日甲公司： 借：銀行存款借：銀行存款 52 000 貸：持有到期投資貸：持有到期投資成本成本 40 000 應計利息應計利息 12 000 3、假如、假如A公司到期一次支付本息，但是因為相關政公司到期一次支付本息，但是因為相關政策有重大變化，甲公司決定策有重大變化，甲公司決定2007年年1月月1日提前

45、出售日提前出售上述債券，取得價款上述債券，取得價款45 000元，持有期間未計提減元，持有期間未計提減值準備。則甲公司：值準備。則甲公司： 借：銀行存款借：銀行存款 45 000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 40 000 應計利息應計利息 4 000 投資收益投資收益 1 0003.2.5 持有至到期投資的重分類持有至到期投資的重分類 企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為分為持有至到期投資的，應當將其重分類為可供出售金融資可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)，并以，并以公允價值公允價值進行后續(xù)

46、計量。進行后續(xù)計量。 重分類日，該投資剩余部分的賬面價值（賬面攤余成本）重分類日，該投資剩余部分的賬面價值（賬面攤余成本）與其公允價值之間的差額計入與其公允價值之間的差額計入所有者權益所有者權益，在該可供出售金，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。 借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日公允價值）借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日公允價值） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資 資本公積資本公積其他資本公積（差額，也可能在借方）其他資本公積（差額，也可能在借方）持有至到期投資綜合例題持有至到期投資綜合例題甲公司于甲公司于20052005

47、年初購入乙公司債券，該債券面值為年初購入乙公司債券，該債券面值為10001000萬元，票面利率為萬元，票面利率為3%3%，每年末付息，到期還本，該債券，每年末付息，到期還本，該債券尚余期限尚余期限5 5年，甲公司為此項投資支付了買價年，甲公司為此項投資支付了買價911911萬元，萬元，另支付交易費用另支付交易費用8 8萬元，甲公司有能力而且有意圖將此投萬元，甲公司有能力而且有意圖將此投資持有至到期，此持有至到期投資的內(nèi)含報酬率經(jīng)測算資持有至到期，此持有至到期投資的內(nèi)含報酬率經(jīng)測算為為4.86%4.86%。該債券發(fā)行方有提前贖回的權力，。該債券發(fā)行方有提前贖回的權力，20072007年初甲年初甲

48、公司預計乙公司將于公司預計乙公司將于20072007年末贖回該債券本金的一半，年末贖回該債券本金的一半，剩余債券本金于到期時償還。剩余債券本金于到期時償還。20082008年末該債券的可收回年末該債券的可收回價值為價值為455455萬元，萬元，20092009年年9 9月月1515日甲公司拋售該債券，售日甲公司拋售該債券，售價為價為480480萬元。萬元。 請根據(jù)上述資料，作出甲公司如下賬務處理：請根據(jù)上述資料，作出甲公司如下賬務處理： （1 1）20052005年初購入債券時；年初購入債券時； （2 2）計算）計算20052005年末、年末、20062006年末實際利息收年末實際利息收入并編

49、制相關會計分錄；入并編制相關會計分錄； （3 3）根據(jù)乙公司的贖回計劃調整）根據(jù)乙公司的贖回計劃調整20072007年初年初攤余成本并作出相應的會計分錄；攤余成本并作出相應的會計分錄； （4 4）計算）計算20072007年年1212月月3131日的實際利息收益日的實際利息收益并編制并編制20072007年年1212月月3131日收到利息和一半本日收到利息和一半本金的會計分錄；金的會計分錄； （5 5）計算）計算20082008年末的實際利息收入并編制年末的實際利息收入并編制有關會計分錄；有關會計分錄； （6 6）編制）編制20082008年末減值計提的會計分錄；年末減值計提的會計分錄； （7

50、 7）編制）編制20092009年出售時的會計分錄。年出售時的會計分錄。（1）2005年初購入債券時年初購入債券時 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 1000 貸：銀行存款貸：銀行存款 919 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 81（2）計算）計算2005年末、年末、2006年末實際利息收入年末實際利息收入并編制相關會計分錄并編制相關會計分錄年份年份年初年初攤余攤余成本成本利息收益利息收益=4.86%現(xiàn)金現(xiàn)金流量流量 年末攤余成本年末攤余成本=+-2005919.00 44.66 30.00 933.66 2006933.66 45.38 30.00 949.04 20

51、05年的會計分錄如下：年的會計分錄如下： 計提利息收益時：計提利息收益時： 借：應收利息借：應收利息30 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整14.66 貸：投資收益貸：投資收益44.66 收到利息時：收到利息時： 借：銀行存款借：銀行存款30 貸：應收利息貸：應收利息30 2006年的會計分錄如下：年的會計分錄如下： 計提利息收益時：計提利息收益時： 借：應收利息借：應收利息30 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 15.38 貸：投資收益貸：投資收益45.38 收到利息時：收到利息時： 借：銀行存款借：銀行存款30 貸：應收利息貸：應收利息30 （3）根據(jù)乙公司的贖回計劃

52、調整）根據(jù)乙公司的贖回計劃調整2007年初年初攤余成本并作出相應的會計分錄攤余成本并作出相應的會計分錄 2007年初實際攤余成本年初實際攤余成本949.04（萬（萬元）；元）； 2007年初攤余成本應為年初攤余成本應為 =(30+500)/(1+4.86%)1+15/(1+4.86%)2+(15+500)/(1+4.86%)3=965.74(萬元萬元)2007年初應調增攤余成本年初應調增攤余成本=965.74949.04=16.7（萬元）（萬元） 借：持有至到期投資借：持有至到期投資利息調整利息調整 16.7 貸：投資收益貸：投資收益 16.7 （4） 計算計算2007年年12月月31日的實際

53、利息收日的實際利息收益并編制益并編制2007年年12月月31日收到利息和一半日收到利息和一半本金的會計分錄本金的會計分錄年份年份年初年初攤余攤余成本成本利息收益利息收益=4.86%現(xiàn)金現(xiàn)金流量流量 年末攤余成本年末攤余成本=+-2007965.74 46.93 530.00 482.67 計提利息收益時：計提利息收益時： 借：應收利息借：應收利息30 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整16.93 貸：投資收益貸：投資收益46.93 收到利息時：收到利息時： 借：銀行存款借：銀行存款30 貸：應收利息貸：應收利息30 收回本金時：收回本金時： 借：銀行存款借：銀行存款 500 貸：持有

54、至到期投資貸：持有至到期投資成本成本500 （5）計算）計算2008年末的實際利息收入并編制有關會年末的實際利息收入并編制有關會計分錄計分錄 計提利息收益時：計提利息收益時： 借：應收利息借：應收利息 15 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 8.46貸：投資收益貸：投資收益 23.46 收到利息時：收到利息時： 借：銀行存款借：銀行存款15 貸：應收利息貸：應收利息15年份年份 年初攤年初攤余成本余成本利息收益利息收益=4.86%現(xiàn)金現(xiàn)金流量流量 年末攤余成本年末攤余成本=+-2008482.67 23.46 15.00 491.13 （6）編制）編制2008年末減值計提的會計分錄

55、年末減值計提的會計分錄 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 36.13（491.13455） 貸：持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資減值準備 36.13 （7） 編制編制2009年出售時的會計分錄年出售時的會計分錄 借：銀行存款借：銀行存款480 持有至到期投資減值準備持有至到期投資減值準備 36.13 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 8.87（81-14.66-15.38-16.7-16.93-8.46） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 500 投資收益投資收益 25持有至到期投資課堂練習 M公司公司2007年年1月月1日購入某公司于當日發(fā)行的三日購入某公司于

56、當日發(fā)行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為額為100萬元，票面利率為萬元，票面利率為10，M公司實際支公司實際支付付106萬元。該債券每年年末付息一次，最后一萬元。該債券每年年末付息一次，最后一年歸還本金并支付最后一期利息，假設年歸還本金并支付最后一期利息，假設M公司按公司按年計算利息。實際利率為年計算利息。實際利率為7.6889。要求：做出與此項持有至到期投資相關的會計處要求：做出與此項持有至到期投資相關的會計處理。理。 （1）2007年年1月月1日購入時日購入時借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 100利息調整利息調整 6

57、 貸：銀行存款貸：銀行存款 106（2）2007年年12月月31日計算應收利息和確日計算應收利息和確認利息收入認利息收入該債券名義利率該債券名義利率10，年應收利息，年應收利息票面金額票面金額100萬元萬元票面利率票面利率1010（萬元）。（萬元）。該債券的實際利率該債券的實際利率 r7.6889。計算利息收入（實際利率法）計算利息收入（實際利率法）項目項目 應收利息應收利息 利息收入利息收入 利息調整攤銷額利息調整攤銷額 攤余成本攤余成本 2007.1.1 1062007.12.31 10 8.15 1.85 104.152008.12.31 10 8.01 1.99 102.162009.

58、12.31 10 7.84 2.16 100合計合計 30 24 6 借：應收利息借：應收利息 10 貸：投資收益貸：投資收益 8.15 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整1.85借：銀行存款借：銀行存款 10 貸：應收利息貸：應收利息 10（3）2008年年12月月31日計算應收利息和確認利息日計算應收利息和確認利息收入收入借：應收利息借：應收利息 10 貸：投資收益貸：投資收益 8.01 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整1.99借：銀行存款借：銀行存款 10貸：應收利息貸：應收利息 10 （4）2009年年12月月31日計算應收利息和確日計算應收利息和確認利息收入，收

59、回本金認利息收入，收回本金借：應收利息借：應收利息 10 貸：投資收益貸：投資收益 7.84 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整2.16借：銀行存款借：銀行存款 110 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本100 應收利息應收利息 10項目項目初始計量初始計量后續(xù)計后續(xù)計量量資產(chǎn)負債表日處資產(chǎn)負債表日處理理持有至持有至到期投到期投資資面值面值成本成本已經(jīng)到付息期已經(jīng)到付息期尚未領取的債尚未領取的債券利息應收券利息應收實際支付與前實際支付與前兩項之差利兩項之差利息調整息調整按攤余按攤余價值。價值。1.1.實際利率確認實際利率確認投資收益投資收益2.2.票面利息確認票面利息確認應

60、收利息應收利息3.3.前兩項之差為前兩項之差為攤銷額利息調攤銷額利息調整整持有至到期投資的會計處理持有至到期投資的會計處理（一）企業(yè)取得的持有至到期投資（一）企業(yè)取得的持有至到期投資借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本（面值）成本（面值）應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）持有至到期投資持有至到期投資利息調整（差額，也可能在貸方）利息調整（差額，也可能在貸方）貸：銀行存款等貸：銀行存款等（二）資產(chǎn)負債表日計算利息（二）資產(chǎn)負債表日計算利息借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的利息）借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的利息）持有至到期投資持有