2023年財務(wù)會計及管理知識分析基本講義

第一章管理會計概論

重點、難點分析

本章E要講述管理會計的內(nèi)容與基本特點、管理會計的職能作用和信息質(zhì)量特征、現(xiàn)代管理會計發(fā)展。企

業(yè)會計有財務(wù)會計和管理會計兩個分支。管理會計不同于財務(wù)會計，財務(wù)會計主要服務(wù)于企業(yè)外部的有關(guān)利害

關(guān)系者，而管理會計主要為企業(yè)內(nèi)部的管理者服務(wù)。

考點一財務(wù)會計與管理會計

（一）財務(wù)會計

財務(wù)會計的主要目標(biāo)是向企業(yè)外部的有關(guān)利益集團(tuán)或個人提供他們據(jù)以決策的會計信息。財務(wù)會計應(yīng)該遵

循會計準(zhǔn)則，對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行連續(xù)、系統(tǒng)和全面的計量、確認(rèn)、記錄與匯總，定期編制財務(wù)報告，為企

業(yè)外部有關(guān)利益團(tuán)體提供其據(jù)以決策的有關(guān)信息，反映受托責(zé)任的履行情況。

（二）管理會計及其演進(jìn)

管理會計是現(xiàn)代會計的另一分支，服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部的管理職能的實施，側(cè)重于為企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理服務(wù)

并參與管理活動。其工作內(nèi)容主耍包括信息的收集、分類、加工整理、分析報告和信息傳遞等，為企業(yè)的決策

規(guī)劃、計劃預(yù)算、評價與控制等方面提供信息。

與財務(wù)會計相比，管理會計的歷史較短，它萌芽于20世紀(jì)初，在20世紀(jì)50年代傳統(tǒng)管理會計的體系及內(nèi)

容基本形成，并得到了較為迅速的發(fā)展，80年代以來乂有了許多創(chuàng)新。其形成和發(fā)展是同現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)外環(huán)境

及與之相應(yīng)的管理學(xué)理論和實踐的發(fā)展相聯(lián)系的。

考點二管理會計的內(nèi)容和基本特點

考生需重點掌握管理會計與財務(wù)會計的比較、管理會計的基本特點。

（一）管理會計的主要內(nèi)容

1.決策與規(guī)劃會計

決策分析可以區(qū)分為短期決策卻長期決策分析短期決策分析基本上可以分為三種類型：其一是成本與產(chǎn)

量問題；其二是成本與收入問題；其三為企業(yè)內(nèi)部資源的合理分配問題。長期投資決策是建立在貨幣時間價值

的基礎(chǔ)上的。貨幣時間價值是資本機(jī)會成本的體現(xiàn)。是資本對時間的增量，其數(shù)值確定與資本的邊際成本或邊

際收入是聯(lián)系在一起的。

規(guī)劃會計通過編制計劃和預(yù)算將決策確定的目標(biāo)和行動具體化，預(yù)算包括生產(chǎn)經(jīng)營總預(yù)算和項H預(yù)算。

2.執(zhí)行與控制會計

次行和控制是保證計劃所確定的目標(biāo)得以實現(xiàn)的實施過程。主要通過計劃執(zhí)行結(jié)果與預(yù)算的比較，評價執(zhí)

行者的工作成績，通過差異分析獲得反饋信息，以便采取措施，達(dá)到控制的目的。

（二）管理會計的特點

管理會計與財務(wù)會計比較，是應(yīng)該掌握的重點內(nèi)容。兩者的區(qū)別如下表所示:

主要方面財務(wù)會計管理會計

信息使用者外部使用者：股東、債權(quán)人、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、公眾等內(nèi)部使用者：企業(yè)各級管理者

信息的時間屬性歷史性現(xiàn)實性、預(yù)測性

會計報告的類型一般目的的財務(wù)報表：損益表、資產(chǎn)負(fù)債表、特定決策分析報告、業(yè)績評價評價

所有者權(quán)益變動表等報告、控制報告等

會計報告的內(nèi)容反映企業(yè)整體的總括性情況反映企業(yè)內(nèi)部機(jī)構(gòu)、部門等詳細(xì)情

況，與決策、評價及控制相關(guān)

會計報告的編報頻率對外財務(wù)報表：年度、半年度、季度內(nèi)部報告：根據(jù)需要適時提供

約束性應(yīng)該符合會計準(zhǔn)則不受會計準(zhǔn)則約束

驗證程序公認(rèn)會計師審計無需外部審計

管理的主要特點有：

1.服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理

管理會計的基本目標(biāo)是服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理,目的在于提高經(jīng)濟(jì)效益，獲取盡可能多的利潤。這個基本目

標(biāo)適合于任何條件下的商品和市場經(jīng)濟(jì)。

2.方法靈活多樣性

管理會計通常在財務(wù)會計信息的基礎(chǔ)上進(jìn)行技術(shù)處理，突破了財務(wù)會計的傳統(tǒng)模式，吸收和借鑒了管理學(xué)、

微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)和現(xiàn)代數(shù)學(xué)的一些理論與方法，其特征主要是分析性的，具有很大的靈活性和多樣性。

3.面向未來的時間特征

管理會計服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理，面對未來是以未來的事件為決策對象。管理會計信息是面向未來主要是現(xiàn)

時和未來的估計信息，計最屬性上表現(xiàn)為預(yù)測價值，如重置價值、貼現(xiàn)值等。

4.會計信息不受會計準(zhǔn)則約束

管理會計是為企業(yè)內(nèi)部管理服務(wù)，所提供信息根據(jù)經(jīng)營管理和決策控制的需要，不受會計準(zhǔn)則的約束，其

方法和程序具有很大自由度和彈性。

5.重視人的行為問題

管理會計服務(wù)F企業(yè)內(nèi)部管理，要特別重視評價和控制的指標(biāo)對人的行為的影響。管理會計進(jìn)行計劃和預(yù)

算時要考慮有關(guān)指標(biāo)對各級管理和執(zhí)行者行為的引導(dǎo)，能否產(chǎn)生積極的激勵作用，調(diào)動內(nèi)部各方面的積極性；

在執(zhí)行和控制過程中，管理會計關(guān)注執(zhí)行者的行為結(jié)果，以便取得反饋信息，修正計劃指標(biāo)，影響有關(guān)方面的

行為方向。

考點三管理會計的職能作用和信息質(zhì)量

（一）企業(yè)目標(biāo)和管理職能

1.企業(yè)的目標(biāo)

以盈利為導(dǎo)向，以酬報其投資者并保證企業(yè)自身的生存和發(fā)展。

2.企業(yè)管理職能

企業(yè)的管理職能主要包括：決策、計劃預(yù)算、組織實施和評價控制四個方面。

（二）管理會計的職能作用

1.為決策提供客觀可靠信息

2.制定計劃編制預(yù)算

3.實施經(jīng)營計劃，評價業(yè)績實施控制

4.成本確定和成本計算

（三）管理會計信息質(zhì)量要求

1.準(zhǔn)確性

準(zhǔn)確性也稱為可靠性，是指所提供信息在?定的范圍內(nèi)是可靠的，不可靠的信息不僅對管理沒有用處，甚

至?xí)`導(dǎo)決策影響企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績，可靠的信息并非要求信息絕對精確，而是在一定的環(huán)境和條件下，管理會

計應(yīng)盡可能提供正確可靠的信息。

菊關(guān)性是指管理會計所提供的信息必須與決策有關(guān)系，與決策相關(guān)的信息會導(dǎo)致決策的差別。準(zhǔn)確性與相

關(guān)性有時是矛盾的，對于管理會計而言，信息的相關(guān)性價往往會優(yōu)先于客觀性和可驗證性。

3.可理解性

可理解性也稱為易懂性，如果提供的信息不為使用者所理解，那么其作用就會降低，甚至不為決策者所用。

因此管理會計所提供的信息應(yīng)以使用者容易理解為準(zhǔn)則，以使用者容易理解和接受的形式及表達(dá)方式提供。

4.及時性

及時性是指管理會計適時、快速地為信息使用者提供決策所需要的相關(guān)信息。但及時性和準(zhǔn)確性往往難以

兩全其美，因此應(yīng)根據(jù)具體情況權(quán)衡利害得失，在及時性和準(zhǔn)確性之間進(jìn)行折衷，以滿足決策者的需要。

5.成本和效益原則

管理會計在提供信息時要受成本和效益原則的約束，提供和使用信息的成本應(yīng)小于使用信息所產(chǎn)生的效益。

管理會計應(yīng)以成本和效益原則為約束，權(quán)衡方法的詳略、程序的簡繁及數(shù)據(jù)的精確和粗略等。

考點四現(xiàn)代企業(yè)環(huán)境和當(dāng)代管理會計發(fā)展

（一）信息技術(shù)與管理會計信息系統(tǒng)設(shè)計；

（二）代理人理論；

（三）價值鏈分析、作業(yè)管理和作業(yè)成本計算；

（四）U標(biāo)成本計算和價值分析；

（五）質(zhì)量成木與全面質(zhì)量管理；

（六）適時生產(chǎn)（存貨）系統(tǒng)；

（七）綜合記分卡。

第二章成本性態(tài)與變動成本法

學(xué)習(xí)要求

本章闡述管理會計的成本性態(tài)分析方法，以及完全成本法與變動成本法的區(qū)別。學(xué)習(xí)本章，要求深刻理解

成本按性態(tài)的分類，重點掌握總成本的函數(shù)模型及利用其進(jìn)行成本預(yù)測；了解常用的混合成本分解方法，弁重

點掌握其中的高低點法；理解完全成本法與變動成本法的含義以及兩種成本計算法的區(qū)別：熟練掌握完全成本

法和變動成本法的損益表的編制；理解完全成本法和變動成本法對?營業(yè)利潤計算的影響，以及變動成本法的優(yōu)

缺點。

重點、難點分析

本章重點內(nèi)容是成本性態(tài)分析、變動成本法與完全成本法的區(qū)別、兩種成本計算方法損益表的編制及其對

利潤計算的影響。

考點一：成本性態(tài)分析

成本性態(tài)是指成本總額的變動與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系。將成本按成本性態(tài)劃分為變動成本、固定成本，

這是管理會計的一個基本特征。這種分類貫穿于管理會計始終，是變動成本法、本量利分析、預(yù)算編制等方法

的基礎(chǔ)。

（―?）固定成本

固定成本是指在一定條件下，當(dāng)業(yè)務(wù)量變動時其總額保持不變的成本。固定成本具有兩個特點：（1）成本

總額不隨業(yè)務(wù)量而變，變現(xiàn)為一固定金額；（2）單位業(yè)務(wù)豉負(fù)擔(dān)的固定成本隨業(yè)務(wù)最的增減變動成反比例變動。

固定成本按其支出是否受企業(yè)管理層短期決策行為的影響，乂可分為酌量性固定成本與約束性固定成本兩

類。酌量性固定成本是指受管理層短期決策行為影響，能改變其數(shù)額的固定成本。約束性固定成本是指不受企

業(yè)管理層短期決策行為影響，在短期內(nèi)不能改變其數(shù)額的固定成本。

（二）變動成本

變動成本是指在一定條件下，總額隨著業(yè)務(wù)量的變動而成正比例變動的成本。變動成本具有兩個特點：

（I）成本總額隨業(yè)務(wù)量的增減變動呈正比例變動；（2）單位業(yè)務(wù)量的變動成本不受業(yè)務(wù)量的增減變動的影

響而保持不變。

變動成本又可進(jìn)一步分為設(shè)計變動成本和酌量性變動成本。

（三）混合成本

合成本是指成本總額雖然受業(yè)務(wù)最變動的影響，但是其變動的幅度并不因業(yè)務(wù)量的變化保持嚴(yán)格的比例

的成本，這類成本同時具有固定成本與變動成本兩種特性。最常見的混合成本包括階梯成本和半變動成本。

階梯成本的特點是，業(yè)務(wù)量在一定范圍內(nèi)增長，其發(fā)生額固定不變；當(dāng)業(yè)務(wù)量增長超過一定限度，其發(fā)生

額就會跳躍到一個新的水平，然后在業(yè)務(wù)量增長的一定限額內(nèi)保持不變。

半變動成本有一個初始量，這類似于固定成本，在這基礎(chǔ)上業(yè)務(wù)量增加，成本也會增加，又類似于變動成

本。

（四）相關(guān)范圍

對于固定成本來說，相關(guān)范圍有兩方面的含義：一是指特定的期間；二是指特定的業(yè)務(wù)量水平。

對于變動成本，也存在一定的相關(guān)范圍。超過相關(guān)范圍，變動成本也不再是變現(xiàn)為完全的線性關(guān)系，而是

非線性關(guān)系。

（五）總成本的函數(shù)模型

在相關(guān)范圍內(nèi)，總成本函數(shù)可用公式表示為：Y=a+bx。

其中，y代表總成本，x代表業(yè)務(wù)量，b代表固定成本總額。

考點二：混合成本分解和成本預(yù)測

（一）混合成本的分解方法

1.工程成本法

又稱作技術(shù)測定法，它是由工程技術(shù)人員根據(jù)生產(chǎn)過程中投入與產(chǎn)出之間的關(guān)系，對各種物質(zhì)消耗逐項進(jìn)

行技術(shù)測定，在此基礎(chǔ)上來估算單位變動成本和固定成本的?種方法。

2.賬戶分析法

賬戶分析法是指分析人員根據(jù)各有關(guān)成本明細(xì)賬的發(fā)生額，結(jié)合其與業(yè)務(wù)量的依存關(guān)系，對每項成本的具

體內(nèi)容進(jìn)行直接分析，使其分別歸入固定成本或變動成本的一種方法。

3.合同確認(rèn)法

合同確認(rèn)法是根據(jù)企業(yè)與供應(yīng)單位所訂立的經(jīng)濟(jì)合同中的費(fèi)用支付規(guī)定和收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，分別確認(rèn)哪些費(fèi)用屬

于固定成本，哪些費(fèi)用屬于變動成本的方法。

4.歷史成本分析法

歷史成本分析法是根據(jù)混合成本在過去一定期間內(nèi)的成本與業(yè)務(wù)量的歷史資料，采用適當(dāng)?shù)臄?shù)學(xué)方法對其

進(jìn)行數(shù)據(jù)處理，從而分解出固定成本和單位變動成本的一種定量分析法。

（1）高低點法

根據(jù)歷史資料中業(yè)務(wù)量最高和最低期的成本數(shù)據(jù)，來分解成本的方法，叫高低點法。

由于混合成本兼有固定成本與變動成本兩種因素，因而其數(shù)學(xué)模型可表示為：

Y=a+bX

其中，Y代表一定期間某項混合成本總額；

X代表業(yè)務(wù)量；

a代表混合成本中的固定部分；

b代表混合成本中的單位變動部分；

h=^y=高低點半變動成本之差二）‘高一丁低

一二一~高低點產(chǎn)量之差-X高低

計算順序：先算b,再求a=y高一bx高或a二y低一bx低

用高低點法來分解成本十分簡單，但由于選用的資料有限，因而計算的結(jié)果不是很準(zhǔn)確。

（2）散布圖法

艱據(jù)若干時期業(yè)務(wù)量和成本的歷史資料，繪制各時期成本點的散布圖，再按目測所得的成本變動趨勢畫一

直線，便可確定成本的固定部分和變動部分。這種方法稱為散布圖法。

用散布圖法來分解成本，比較在接、方便，也易于理解，但由于目測會因人而異，所以很難做到十分準(zhǔn)確。

（3）最小平方法

艱據(jù)若干歷史時期業(yè)務(wù)量和成本的歷史資料，運(yùn)用最小二乘法算出最能代表產(chǎn)量與成本關(guān)系的回歸直線，

并據(jù)此確定成本的固定部分和變動部分的方法，又叫回歸直線法。

考點三：完全成本法與變動成本法

（一）完全成本法

完全成本法屬于傳統(tǒng)的成本計算方法。完全成本法在計算產(chǎn)品成本時，不僅把產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的直

接材料、直接人工計入產(chǎn)品成本，而且把生產(chǎn)過程中發(fā)生的全部制造費(fèi)用（包括變動制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用）

都吸收到產(chǎn)品成本中去，同時將非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用處理,因而又稱為“吸收成本法二

完全成本法廣泛用于對外報告的財務(wù)會計。根據(jù)傳統(tǒng)的財務(wù)會計理論，企業(yè)采用完全成本法的主要原因有

以下幾方面：（1）存貨計價；（2）評估盈利能力；（3）定價決策。

（二）變動成本法

變動成本法是指在計算產(chǎn)品成本時，只包括生產(chǎn)過程中所消耗的直接材料、直接人工和變動制造費(fèi)用，不

包括固定制造費(fèi)用，而將固定制造費(fèi)用全部作為期間費(fèi)用列入當(dāng)期損益表，從當(dāng)期的收入中扣除。

變動成本法與完全成本法的主要不同之處就是將固定制造費(fèi)用列作期間費(fèi)用，由當(dāng)期的銷售收入全部負(fù)擔(dān)。

變動成本法的理論依據(jù)是：產(chǎn)品成本與其生產(chǎn)量密切相關(guān)，在生產(chǎn)工藝沒有發(fā)生實質(zhì)性變化以及成本水平保持

不變的條件下，產(chǎn)品成本總額應(yīng)當(dāng)與完工的產(chǎn)品數(shù)量成正比例變動，因此，只有變動生產(chǎn)成本才構(gòu)成產(chǎn)品成本。

（三）完全成本法與變動成本法的區(qū)別

1.成本劃分的標(biāo)準(zhǔn)、類別及產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容不同

完全成本法按照成本的經(jīng)濟(jì)用途把企業(yè)的全部成本分為產(chǎn)品成本和期間費(fèi)川兩大類，產(chǎn)品成本包括全部生

產(chǎn)成本，非生產(chǎn)成本作為期間費(fèi)用處理。變動成本法按照成本性態(tài)把企業(yè)的全部成本分為變動成本和固定成本

兩大類，產(chǎn)品成本只包括變動生產(chǎn)成本，固定制造費(fèi)用則作為期間費(fèi)用處理。

2.存貨計價及成本流程不同

變動成本法下的期末存貨是按照變動生產(chǎn)成本計價的，不包括固定性制造費(fèi)用。完全成本法下期末的產(chǎn)成

品和在產(chǎn)品都是按照全部成本計價的，既包括變動成本，也包括一部分固定性制造費(fèi)用。所以，完全成本法下

的存貨計價必然高于變動成本法的存貨計價。

變動成本法將全部固定制造費(fèi)用作為從當(dāng)期銷售收入中扣除的已耗費(fèi)成本，而完全成本法則將固定制造費(fèi)

用作為為耗成本保留在存貨成本中，并在以后銷售時作為銷售成本的一部分從銷售收入中扣除。

此外，兩種方法的區(qū)別還體現(xiàn)在：⑴利潤計算公式不同；⑵計算出來的凈利潤有可能不同,關(guān)于這兩個方

面的區(qū)別，將在下面分別展開闡述。

考點四：兩種成本計算法下的損益表

（一）完全成本法和變動成本法編制的損益表

在完全成本法下，損益表上的成本分為銷售成本和營業(yè)費(fèi)用兩大類。銷售收入減去俏售成本后的余額為銷

售毛利，銷售毛利再減去營業(yè)費(fèi)用，得出企業(yè)的營業(yè)利潤。又稱為“職能式損益表”。

在變動成本法下，損益表上的成本分為變動成本和固定成本兩大類，銷售收入減去變動成本后的余額稱為

邊際貢獻(xiàn)。邊際貢獻(xiàn)再減去全部固定成本則是企業(yè)的營業(yè)利潤。變動成本法編制的損益表把所有成本項目按成

本性態(tài)分為變動成本和固定成本兩大類，主要是為了便于取得邊際貢獻(xiàn)信息，因此又稱為''貢獻(xiàn)式損益表”。

兩種成本計算法下的損益表如下：

完全成本法卜的職能式損益表

銷售收入

減：銷售成本

期初存貨成本

力L1：本期牛產(chǎn)成本

可供銷售的產(chǎn)品成本

減：期末存貨成本

銷售成本合計

銷售毛利

減：營業(yè)費(fèi)用

銷售費(fèi)用

管理費(fèi)用

營業(yè)費(fèi)用合計

營業(yè)利潤

變動成本法下的貢獻(xiàn)式損益表

銷售收入

減：變動成本

變動生產(chǎn)成本

變動銷售費(fèi)用

變動管理費(fèi)用

變動成本合計

邊際貢獻(xiàn)

減：固定成本

固定制造費(fèi)用

固定銷售費(fèi)用

固定管理費(fèi)用

固定成本合計

營業(yè)利潤

(二)完全成本法和變動成本法對利潤計算的影響

1.完全成本法和變動成本法對營業(yè)利潤計算的影響

由于兩種成本計算法下存貨估價及成本流程不同，這對各期營業(yè)利潤的計算有著重大的影響，主要表現(xiàn)在

當(dāng)產(chǎn)銷不平衡時，兩種成本計算法所確定的營業(yè)利潤有所不同。

兩種成本計算法確定的營業(yè)利潤可能相同，也可能不同。根據(jù)利潤計算分析，當(dāng)兩種成本計算法得出的營

業(yè)利潤不同時，導(dǎo)致兩者差額的根本原因在于兩種成本計算法從當(dāng)期銷售收入中扣除的固定制造費(fèi)用的金額不

同。在變動成本法下，計入當(dāng)期損益表的是當(dāng)期發(fā)生的全部固定制造費(fèi)用；而在完全成本法下，計入當(dāng)期損益

表的固定制造費(fèi)用金額則是期初存貨吸收的固定制造費(fèi)用，加上當(dāng)期發(fā)生的全部固定制造費(fèi)用，再減去期末存

貨吸收的固定制造費(fèi)用。

2.兩種成本計算法下營業(yè)利潤差額的計算公式

營業(yè)利潤差額;完全成本法的營業(yè)利潤-變動成本法的營業(yè)利潤

=完全成本法期末存貨吸收的固定費(fèi)用-完全成本法期初存貨吸收的固定前用

=固定制造費(fèi)用分配率X期末存貨量-固定制造費(fèi)用分配率X期初存貨量

3.兩種成本計算法下營業(yè)利潤差額的變動規(guī)律

艱據(jù)上述公式，可以明確兩種成本計算法下營業(yè)利潤差額的變動規(guī)律：

(1)當(dāng)完全成本法期末存貨吸收的固定制造贄用等于期初存貨吸收的固定制造費(fèi)用時，營業(yè)利潤差額為零，

則兩種成本計算法的營業(yè)利潤必然相等。

(2)當(dāng)完全成本法期末存貨吸收的固定制造費(fèi)用大于期初存貨吸收的固定制造費(fèi)用時，營業(yè)利潤差額大于零,

則完全成本法的營業(yè)利潤一定大于變動成本法的營業(yè)利潤。

(3)當(dāng)完全成本法期末存貨吸收的固定制造費(fèi)用小于期初存貨吸收的固定制造費(fèi)用時，營業(yè)利潤差額小于零,

則完全成本法的營業(yè)利潤一定小于變動成本法的營業(yè)利潤。

在特殊條件下，兩種成本計算法的營'也利澗與存貨量及產(chǎn)銷量有如下關(guān)系：

(1)當(dāng)期末存貨量和期初存貨量均為零，即產(chǎn)銷量絕對平衡時，兩種成本計算法的營業(yè)利潤相等。

(2)當(dāng)期初存貨量為零，期末存貨品不為零，即產(chǎn)量大于銷品時，完全成本法的營業(yè)利潤大于變動成本法的

營業(yè)利潤。

(3)當(dāng)期木存貨量為零，期初存貨量不為零，即產(chǎn)量小丁銷量時，完全成本法的營業(yè)利潤小r變動成本法的

營業(yè)利潤。

我們還可進(jìn)一步推出，當(dāng)期末存貨最和期初存貨量均不為零，且固定制造費(fèi)用分配率相等（即前后期固定制

造灣用和產(chǎn)量均不變）時，兩種成本計算法所確定的營神利潤差額就取決于期末存貨量和期初存貨量的數(shù)量關(guān)系.

即產(chǎn)銷平衡關(guān)系：

（1）當(dāng)期末存貨量和期初存貨量相等，即產(chǎn)量等于銷量、產(chǎn)銷相對平衡時，兩種成本計算法的營業(yè)利潤相等。

（2）當(dāng)期末存貨量大于期初存貨量，即產(chǎn)量大于銷量時，完全成本法的營業(yè)利潤大于變動成本法的營業(yè)利潤。

（3）當(dāng)期末存貨量小于期初存貨量，即產(chǎn)量小于銷審時，完全成本法的營業(yè)利潤小于變動成本法的營業(yè)利潤。

（三）變動成本法的優(yōu)缺點

1.變動成本法的優(yōu)點

變動成本法是適應(yīng)面向未來，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理而產(chǎn)生的，它具有以下優(yōu)點：

（1）能夠促使企業(yè)重視銷售，防止盲目生產(chǎn)

（2）能提供企業(yè)管理層預(yù)測和短期決策的有用信息

（3）有利于企業(yè)加強(qiáng)成本控制和正確進(jìn)行業(yè)績評價

（4）簡化成本計算

2.變動成本法的缺點

（1）不符合財務(wù)會計的產(chǎn)品成本概念及對外報告的要求

（2）不能適應(yīng)長期決策的需要

第三章本量利分析

學(xué)習(xí)要求

本章闡述本量利分析的基本原理和方法。學(xué)習(xí)本章，要求理解本量利分析的基本假定，熟練掌握本量利關(guān)

系的基本公式和邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)；重點掌握盈虧平衡分析和安全邊際分析；掌握保利分析和本量利與相關(guān)因素變

動分析；理解經(jīng)營杠桿原理及經(jīng)營杠桿系數(shù)在利潤預(yù)測中的應(yīng)用，掌握本量利分析在經(jīng)營決策中的應(yīng)用。

重點、難點分析

本量利分析是成本一產(chǎn)量一利潤關(guān)系分析的簡稱。它是在成本性態(tài)分析和變動成本法的基礎(chǔ)上進(jìn)一步展開

的一種分析方法，著重研究銷售量、銷售單價、成本和利潤之間的數(shù)量關(guān)系。

考點一：本量利關(guān)系概述

本量利關(guān)系是指成本、業(yè)務(wù)量利利潤三者之間的相互依存關(guān)系。本量利分析就是對成本、業(yè)務(wù)量和利潤三

者之間的相互依存關(guān)系所進(jìn)行的分析。本量利分析的目的在于通過分析短期內(nèi)產(chǎn)品銷售量、銷售價格、固定成

本、單位變動成本以及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)等因素的變化對利潤的影響，為企業(yè)管理人員提供預(yù)測、決策筆方面的信息。

（一）本量利分析的基本假定

1.銷售價格固定

假設(shè)售價為常數(shù)，其前提條件是產(chǎn)品處于成熟期,售價比較穩(wěn)定.

2.成本是線性的

假設(shè)總成本函數(shù)是一元線性方程。

3.產(chǎn)銷平衡

假設(shè)在制造企業(yè)，存貨水平保持不變，則產(chǎn)后等于銷最，可以實現(xiàn)產(chǎn)銷平衡。

4.銷售組合固定

銷售組合是指企業(yè)銷售的各種產(chǎn)品所組成的比例關(guān)系。銷售組合固定是假定在一個生產(chǎn)多品種產(chǎn)品的企業(yè)，

各種產(chǎn)品的銷售量占全部產(chǎn)品銷售總量的比例保持不變。

（-）本量利關(guān)系的基本公式

利潤=銷售收入-變動成本-司定成本

=銷售價格x銷售量一單位變動成本x銷售量-固定成本

=（銷售價格一單位變動成本）X銷售量-固定成本

設(shè)銷售價格為P，銷售量為X,固定成本總額為a,單位變動成本為b,利潤為P,則這些變量之間可

用下式表達(dá)：

P=px-bx-a

=（p-b）x-a

（三）邊際貢獻(xiàn)及相關(guān)指標(biāo)的計算

邊際貢獻(xiàn)，是指銷售收入減去變動成本后的余額。

邊際貢獻(xiàn)的絕對數(shù)有兩種表現(xiàn)形式：一種是單位概念，稱為單位邊際貢獻(xiàn)（用CM表示），它是指產(chǎn)品的銷

售價珞減去單位變動成本后的余額，單位邊際貢獻(xiàn)反映的是每一個單位產(chǎn)品的創(chuàng)利能力，也就是每增加一個

單位產(chǎn)品銷售可提供的創(chuàng)利額，用公式表示如下：

單位邊際貢獻(xiàn)（CM）;銷售價格-單位變動成本

=p-b

邊際貢獻(xiàn)的另一種表現(xiàn)形式是總額概念，稱為邊際貢獻(xiàn)總額(用TCM表示)，一般就簡稱邊際貢獻(xiàn)，它是指

產(chǎn)品的銷售收入總額減去變動成本總額后的余額，用公式表示如下：

邊際貢獻(xiàn)(TCM產(chǎn)銷售收入?變動成本=單位邊際貢獻(xiàn)X銷售量

=px-bx=(p-b)x=CMx

艱據(jù)前述本量利關(guān)系基本公式，邊際貢獻(xiàn)、固定成本及營'業(yè)利潤三者之間的關(guān)系可用下式表達(dá)：

營業(yè)利潤(P)=邊際貢獻(xiàn)-固定成本

=TCM-a

邊際貢獻(xiàn)是企業(yè)獲得營業(yè)利潤的源泉，企'業(yè)銷售產(chǎn)品如果不能提供邊際貢獻(xiàn)，就不可能獲得營業(yè)利潤。邊

際貢獻(xiàn)中的貢獻(xiàn)理解為是“為補(bǔ)償固定成本以及獲得營業(yè)利潤而做出的貢獻(xiàn)

邊際貢獻(xiàn)也常用相對數(shù)，即邊際貢獻(xiàn)率來表現(xiàn)。邊際貢獻(xiàn)率是指邊際貢獻(xiàn)總額占銷售收入總額的百分比，

或單位邊際貢獻(xiàn)占銷售”格的百分比。

邊際貢獻(xiàn)(TCM)單位邊際貢獻(xiàn)(CM)

邊際貢獻(xiàn)率=銷售收入3)xlOO%=銷售價格(px)xlOO%

?個常用的與邊際貢獻(xiàn)率密切相關(guān)的指標(biāo)是變動成本率。變動成本率是指變動成本總額占俏售收入總額的

百分比，或單位變動成本占銷售價格的百分比。它反映每百元銷售額中變動成本所占的金額，用公式表示如下：

變動成本(打)單位變動成本S)

變動成本率=銷售收入(px)X1OO%=銷售收入(P)X100%

由于邊際貢獻(xiàn)加上變動成本等于銷售收入，因而邊際貢獻(xiàn)率加上變動成本率等于100%,它們之間的關(guān)系表

達(dá)如下：

邊際貢獻(xiàn)率+變動成本率=1

邊際貢獻(xiàn)率=1-變動成本率

所以，邊際貢獻(xiàn)率與變動成本率屬于互補(bǔ)性質(zhì)。產(chǎn)品的變動成本率低，則其邊際貢獻(xiàn)率就高，盈利能力就

大；反之，產(chǎn)品的變動成本率高，則其邊際貢獻(xiàn)率就低，盈利創(chuàng)利能力就小。以上指標(biāo)十分重要，在管理會計

中應(yīng)用非常廣泛，因而必須熟練掌握，靈活應(yīng)用。

考點二：本量利分析

(一)盈虧平衡分析

所謂盈虧平衡就是指企業(yè)在一定期間內(nèi)的銷售收入等于總成本，既不盈利也不虧損、利潤為零的狀態(tài)。盈

虧平衡分析就是研究當(dāng)企業(yè)恰好處于盈虧平衡狀態(tài)時的本量利關(guān)系的一種定量分析方法。盈虧平衡分析的關(guān)鍵

是確定盈虧平衡點，它是最基本的本量利分析。

1.盈虧平衡點的確定

盈虧平衡點是指使企業(yè)達(dá)到盈虧平衡狀態(tài)的業(yè)務(wù)量，即在該業(yè)務(wù)量水平上，企業(yè)的俏售收入等于總成本。

盈虧平衡點也被稱為盈虧平衡點、保本點等。

盈虧平衡點通常有兩種表現(xiàn)形二心i種是用實物量表現(xiàn)，稱為盈虧平衡點銷售量；另一種是用貨幣金額表

現(xiàn)，稱為盈虧平衡點銷售額。確定盈虧平衡點主要有基本等式法、邊際貢獻(xiàn)法以及本威利分析圖等方法。

(I)基本等式法

基本等式法是指在本量利關(guān)系的基本公式基礎(chǔ)上，計算出盈虧平衡點銷售量和盈虧平衡點銷售額的一種方

法。

艱據(jù)公式P=(p-b)xa在盈虧平衡狀態(tài)P=0,則公式就成為：

(p-b)x-a=0

a

x=P-b

固定成本_________

即：盈虧平衡點銷售量;銷售價格-單位變動成本

盈虧平衡點銷售額=銷售價格x盈虧平衡點銷售量

(2)邊際貢獻(xiàn)法

邊際貢獻(xiàn)法是指利用邊際貢獻(xiàn)與業(yè)務(wù)量、利潤之間的關(guān)系直接計算盈虧平衡點的一種方法。當(dāng)產(chǎn)品提供的

邊際貢獻(xiàn)總額正好等于固定成本總額時，就處于不盈不虧狀態(tài)，達(dá)到盈虧平衡點。用公式表示為：

邊際貢獻(xiàn)(TCM);固定成本(a)

即：CMx=a

Cl

x=CM

固定成本

即：盈虧平衡點銷售量=單位邊際貢獻(xiàn)

固定成本

盈虧平衡點銷售額=邊際貢獻(xiàn)率

(3)本量利分析圖

盈虧平衡點也可以用本量利分析圖來表示。本量利分析圖是指在平面直角坐標(biāo)系上反映企業(yè)不同業(yè)務(wù)量水

平條件下的盈虧狀況的圖形，也稱盈虧平衡圖。標(biāo)準(zhǔn)本量利圖在管理會計中運(yùn)用最廣泛、旦能反映最基本的本

量利關(guān)系。它所反映的總成本是以固定成本為基礎(chǔ)，能清晰地反映固定成本總額不變的特點，同時能揭示盈虧

平衡點、盈利區(qū)與虧損區(qū)的關(guān)系。

保本額變動成本

固定成本

其中:a代表固定成木，bx代表變動成本，m代表利潤，px代表銷售收入，cmx代表邊際貢獻(xiàn)總額，x代

表銷售量，p代表銷售單價，b代表單位變動成本，cm代表單位邊際貢獻(xiàn)。

通過觀察標(biāo)準(zhǔn)本量利圖，可以掌握本量利之間的如下規(guī)律：

第一，在盈虧平衡點不變的情況下，銷售量超過盈虧平衡點一個單位，即可獲得一個單位邊際貢獻(xiàn)的盈利。

銷售量越大，實現(xiàn)的盈利就越多。反之，銷售量低于盈虧平衡點一個單位，就產(chǎn)生一個單位邊際貢獻(xiàn)的虧損。

銷售量越小，虧損額就越大。

第二，在銷售量不變的情況下，盈虧平衡點越低，盈利區(qū)的面積就會擴(kuò)大，虧損區(qū)的面積就會縮小。它反

映了產(chǎn)品的盈利能力有所提高，即能實現(xiàn)更多的盈利或產(chǎn)生更少的虧損。反之，盈虧平衡點越高，盈利區(qū)的面

積就會縮小，虧損區(qū)的面積就會擴(kuò)大。它反映了產(chǎn)品的盈利能力有所降低，即能實現(xiàn)的盈利越少或產(chǎn)生的虧損

越大.

第三，在銷售收入既定的情況下，盈虧平衡點的高低取決于單位變動成本和固定成本總額的大小。單位變

動成本或固定成本總額越小，盈虧平衡點就越低；反之，盈虧平衡點就越高。

2.多品種產(chǎn)品盈虧平衡點分析

企業(yè)在生產(chǎn)多種產(chǎn)品的條件下，由于各種產(chǎn)品在性能上可能存在著較大差異，因而從會計的角度而言，各

種產(chǎn)品在實物數(shù)最上的簡單相加并無多大實際意義。因此，在計算多品種產(chǎn)品盈虧平衡點時，就不適宜采用實

物量單位進(jìn)行分析，而只能用金額來反映，稱為綜合盈虧平衡點銷售額。

前權(quán)平均法是指在確定企業(yè)加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)率的基礎(chǔ)上計算綜合盈虧平衡點銷售額的一種方法。由于不

同產(chǎn)品的盈利能力是不同的，其邊際貢獻(xiàn)率也各不相同，因此，計算綜合盈虧平衡點銷售額所用的邊際貢獻(xiàn)率

應(yīng)為各種產(chǎn)品的加權(quán)平均數(shù)。此法的計算步驟如下：

第一，計算各種產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)率。

第二，計算各種產(chǎn)品的銷售比例。計算公式如下：

該種產(chǎn)品銷售收入

某種產(chǎn)品銷售比例=全部產(chǎn)品銷售收入合計

第三，計算各種產(chǎn)品的加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)率。加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)率是各種產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)總額與各種產(chǎn)品

的銷售收入總額的比率，在實際工作中，可以通過對每種產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)率分別以其銷售比例為權(quán)數(shù)計算加權(quán)

平均邊際貢獻(xiàn)率。計算公式如下：

各種產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)合計

加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)率=全部產(chǎn)品銷售收入合計

=z（各種產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)吞各種產(chǎn)品銷售比例

第四，運(yùn)用加權(quán)平均邊際貢獻(xiàn)率計算綜合盈虧平衡點銷售額。計算公式如下：

固定成本

綜合盈虧平衡點銷售額=加權(quán)單位邊際貢獻(xiàn)率

第五，計算各種產(chǎn)品的盈虧平衡點銷售額。

某種產(chǎn)品盈虧平衡點銷售額:綜合盈虧平衡點銷售額X該種產(chǎn)品銷售比重

3.安全邊際分析

安全邊際是指企業(yè)預(yù)算（或?qū)嶋H）銷售量超過盈虧平衡點的差額,。這個差額表明從預(yù)算銷售量到盈虧平衡點有

多大的差距，或者說在虧損發(fā)生之前銷售量可低于預(yù)算的數(shù)量。

安全邊際通常用絕對數(shù)和相對數(shù)兩種形式來表現(xiàn)，其絕對數(shù)既可用銷售量來表示，也可用銷售額來表示，

它們的計算公式如下：

安全邊際=預(yù)算（或?qū)嶋H）銷售量-盈虧平衡點銷售量

或安全邊際三預(yù)算（或?qū)嶋H）銷售額?盈虧平衡點銷售額

安全邊際可以反映企業(yè)經(jīng)營的安全程度。企業(yè)的銷售晟超過盈虧平衡點越多，安全邊際就越大，說明企業(yè)

發(fā)生虧損的可能性就越小，企業(yè)的經(jīng)營也就越安全。反之，企業(yè)經(jīng)營的安全性就越差。

衡量企業(yè)經(jīng)營安全程度的相對數(shù)指標(biāo)是安全邊際率，其計算公式如下：

安全邊際量（額）

安全邊際率二預(yù)算（或?qū)嶋H）銷傳量（額）x100%

安全邊際率代表了企業(yè)在虧損發(fā)生之前，銷售量可以下降的最大幅度。安全邊際率越高，企業(yè)發(fā)生虧損的

可能性就越小，企、也經(jīng)營的安全程度就越高。

由于盈虧平衡點銷售最所提供的邊際貢獻(xiàn)恰好補(bǔ)償全部固定成本，所以超過盈虧平衡點以上的安全邊際所

提供的邊際貢獻(xiàn)額就是利潤。因此，營業(yè)利潤也可以由下列公式計算得出：

營業(yè)利潤:安全邊際（數(shù)量）x單.位邊際貢獻(xiàn)

營業(yè)利潤=安全邊際（金額）x邊際貢獻(xiàn)率

綃售利潤率與安全邊際率和邊際貢獻(xiàn)率的關(guān)系，需要掌握公式：

銷售利潤率=安全邊際率x邊際貢獻(xiàn)率

（二）保利分析

保利分析是指在假定售價、單位變動成本和固定成本均已知的情況下，為確定保證目標(biāo)利潤實現(xiàn)而應(yīng)達(dá)到

的銷售量或銷售額而采用的一種分析方法，它是本量利分析的重要內(nèi)容。在進(jìn)行保利分析之前，首先要確定企

業(yè)計劃期應(yīng)達(dá)到的目標(biāo)利潤，然后再根據(jù)保利分析的基本方法測算實現(xiàn)目標(biāo)利潤的銷售量。

1.目標(biāo)利潤的確定

所謂目標(biāo)利潤是指企業(yè)在未來計劃期間內(nèi)，經(jīng)過努力應(yīng)該達(dá)到的最優(yōu)化利潤目標(biāo)。

2.實現(xiàn)目標(biāo)利潤的銷售量的確定

實現(xiàn)目標(biāo)利潤的銷售量，是指在價格和成本水平既定的條件下，為保證事先確定的H標(biāo)利潤能夠?qū)崿F(xiàn)而應(yīng)

當(dāng)達(dá)到的銷售量和銷售額。實現(xiàn)目標(biāo)利潤的銷售量（額）的計算公式和盈虧平衡點的計算公式基本相似，其計

算公式表示如下：

固定成本+目標(biāo)利潤

實現(xiàn)目標(biāo)利潤的銷售量=單位邊際貢獻(xiàn)

固定成本+目標(biāo)利潤

實現(xiàn)目標(biāo)利潤的銷售額=邊際貢獻(xiàn)率

（三）因素變動對實現(xiàn)目標(biāo)利潤銷售量的影響

在保利分析中，還可以進(jìn)一步分析當(dāng)預(yù)期產(chǎn)品銷售價格、單位變動成本或固定成本等發(fā)生變動對實現(xiàn)目標(biāo)

利潤銷售量的影響。

（四）實現(xiàn)目標(biāo)利潤的其他因素的確定

在保利分析中，也可以分析、計算在預(yù)計銷售量一定的情況下，為保證實現(xiàn)目標(biāo)利潤的售價、單位變動成

本或固定成本應(yīng)為多少。在這種情況下，保利分析的公式表示如下：

固定成本+目標(biāo)利潤

實現(xiàn)目標(biāo)利潤的銷售價格;單位變動成本+銷售量

固定成本+目標(biāo)利潤

實現(xiàn)目標(biāo)利潤的單位變動成本=銷售價格-銷售量

實現(xiàn)目標(biāo)利潤的固定成本=（銷售價格-單位變動成本）X銷售量-目標(biāo)利潤

考點三：本量利與相關(guān)因素變動分析

從盈虧平衡點的計算公式中可以看到，產(chǎn)品的售價、單位變動成本、固定成本等因素的變動都會對盈虧

平衡點產(chǎn)生影響。

（-）銷售價格變動的影響

產(chǎn)品銷售價格的變動是影響盈虧平衡點的一個重要因素。銷售價格的變動會引起單位邊際貢獻(xiàn)和邊際貢

獻(xiàn)率向同方向變動，從而會改變盈虧平衡點。如果其他因素不變，提高產(chǎn)品銷售價格，則會增大單位邊際貢

獻(xiàn)和力際貢獻(xiàn)率，在本量利圖中，表現(xiàn)為銷售收入線向上傾斜，導(dǎo)致盈虧平衡點降低，在一定銷售量下實現(xiàn)

的利潤將會增加，或虧損將會減少；降低產(chǎn)品銷售價格，則會減少單位邊際貢獻(xiàn)和邊際貢獻(xiàn)率，在本量利圖

中，表現(xiàn)為銷售收入線向下傾斜，導(dǎo)致盈虧平衡點上升，在一定銷售量下實現(xiàn)的利潤將會減少，或虧損將會

增加.

（二）單位變動成本變動的影響

單位變動成本的變動會引起單位邊際貢獻(xiàn)和邊際貢獻(xiàn)率向相反方向變動，從而改變盈虧平衡點。如果其他

因素不變，提高單位變動成本，則會減少單位邊際貢獻(xiàn)和邊際貢獻(xiàn)率，在本量利圖中，表現(xiàn)為總成本線向上傾

斜，導(dǎo)致盈虧平衡點上升，一定銷售量下實現(xiàn)的利潤將會減少；降低單位變動成本，則會增大單位邊際貢獻(xiàn)和

邊際貢獻(xiàn)率，在本量利圖中，表現(xiàn)為總成本線向下傾斜，導(dǎo)致盈虧平衡點下降，一定銷售量下實現(xiàn)的利潤將會

增加.

（三）固定成本變動的影響

固定成本的大小與企業(yè)經(jīng)營規(guī)模直接相關(guān)。企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模越大，固定成本就越大，盈虧平:衡點也就越高。

如果其他因素不變，固定成本總額提高，則在本量利圖中，會抬高總成本線的位置，導(dǎo)致盈虧平衡點上升，一

定銷售量下實現(xiàn)的利潤將會減少；固定成本總額下降，則在本量利圖中，會降低總成本線的位置，導(dǎo)致盈虧平

衡點下降，一定銷售量卜.實現(xiàn)的利河將會增加。

（四）多因素同時變動的影響

上述分析都是以假定某一因素變動時其他因素不變?yōu)榍疤釛l件的，但在實際工作中，企業(yè)可能會通過采取

多種措施，同時改變多個因素來調(diào)整盈虧平衡點，達(dá)到增加利潤的目的。

考點四：本量利分析的應(yīng)用

（一）經(jīng)營杠桿在利潤預(yù)測中的應(yīng)用

1.經(jīng)營杠桿作用

當(dāng)產(chǎn)品產(chǎn)銷量增加時，會使單位產(chǎn)品固定成本降低，從而提高單位產(chǎn)品利潤，并使利潤的媽長幅度大于產(chǎn)

銷量的增長幅度；反之，當(dāng)產(chǎn)品產(chǎn)銷量下降時，會使單位產(chǎn)品固定成本上升，從而降低單位產(chǎn)品的利潤，并使

利潤的下降幅度大于產(chǎn)銷量的下降幅度。只要有固定成本存在，利潤的變動幅度就會大于產(chǎn)銷量的變動幅度，

這種產(chǎn)銷量較小幅度變動引起利潤較大幅度變動的現(xiàn)象就稱為經(jīng)營杠桿作用。經(jīng)營杠桿能反映企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險,

并能幫助企業(yè)進(jìn)行科學(xué)的利潤預(yù)測分析，因而是本量利分析的一個重要概念。

2經(jīng)營杠桿系數(shù)

衡矗營杠由乍用的指標(biāo)是經(jīng)營杠桿系數(shù)。經(jīng)營杠桿系數(shù)是指利潤變動百分比相當(dāng)于銷售量變動百分比

的倍數(shù)。其理論計算公式如下：

利潤變動百分比

經(jīng)營杠桿系數(shù)=銷售變動百分比

在實際工作中，經(jīng)營杠桿系數(shù)可以根據(jù)計劃期的有關(guān)預(yù)算資料，按以下簡化公式計算：

預(yù)算邊際貢獻(xiàn)

經(jīng)營杠桿系數(shù)=預(yù)算利潤總額

利請經(jīng)營6桿系數(shù)就可以預(yù)測銷售最變動對計劃期利潤的影響程度。

計劃期利潤變動百分比=銷售量變動百分比X經(jīng)營杠桿系數(shù)

3.經(jīng)營與經(jīng)營風(fēng)險

當(dāng)銷售量增加時，營業(yè)利潤將以經(jīng)營杠桿系數(shù)為倍數(shù)的幅度增加；反之，當(dāng)銷售量減少時，營業(yè)利潤也將

以經(jīng)菅杠桿系數(shù)為倍數(shù)的幅度卜.降,由此可見，經(jīng)營杠桿系數(shù)擴(kuò)大了市場和生產(chǎn)等不確定因素對利潤變動的影

響，而且經(jīng)營杠桿系數(shù)越大，營業(yè)利潤對銷售變動也越敏感，變動也越劇烈，企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險也就越大。因此，

經(jīng)營杠桿系數(shù)反映了企業(yè)所面臨的經(jīng)營風(fēng)險程度。一般情況下，對銷售最很不穩(wěn)定的企業(yè)，保持較低水平的經(jīng)

營桿升系數(shù)是有利的，這樣可以減輕企業(yè)所面臨的經(jīng)營風(fēng)險。

影響經(jīng)營杠桿系數(shù)大小有兩個重要因素——固定成本和銷售量。

（1）固定成本對經(jīng)營杠桿系數(shù)的影響

經(jīng)營杠桿系數(shù)總是大于1,而且經(jīng)營杠桿系數(shù)將隨固定成本的變化呈同方向變動。在其他因素不變的情況下,

固定成本越高，經(jīng)營杠桿系數(shù)越大，企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險也就越大；反之，固定成本越低，經(jīng)營杠桿系數(shù)越小，企

業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險也就越小。

（2）銷售量對經(jīng)營杠桿系數(shù)的影響

在其他因素不變的情況下，經(jīng)營杠桿系數(shù)是隨著銷售量的變動呈反方向變動的，即俏售量二升，經(jīng)營杠桿

系數(shù)下降，經(jīng)營風(fēng)險也隨之降低；反之，銷售量下降，經(jīng)營杠桿系數(shù)上升，從而使經(jīng)營風(fēng)險增大。

（-）本量利分析在經(jīng)營決策中的應(yīng)用

在運(yùn)用本量利方法進(jìn)行決策，所評價的各備選方案通常不涉及收入，只涉及成本，因此，可依據(jù)成本與業(yè)

務(wù)量之間的關(guān)系來進(jìn)行備選方案的擇優(yōu)，即通過比較不同業(yè)務(wù)量下各備選方案的總成本，選擇總成本最小的方

案為最滿意方案。在生產(chǎn)經(jīng)營決策中，應(yīng)用本量利分析的關(guān)鍵在于確定成本無差別點。所謂成本無差別點是指

使兩個備選方案總成本相等的業(yè)務(wù)量。

計算成本無差別點時，需要考慮每個方案的單位變動成本和固定成本，而且方案之間的單位變動成本和固

定成本水平應(yīng)處于此種狀況：如果一個方案的固定成本大于另一個方案的固定成本，則該方案的單位變動成本

應(yīng)小于另一方案的單位變動成本，否則無法應(yīng)用此法。

設(shè)第一個方案的固定成本為al,單位變動成本為bl。；第二個方案的固定成本為a2,單位變動成本為b2,

且滿足al>a2,bl<b2,令兩個方案的總成本相等：

al+blx=a2+b2x

兩方案固定成本之差%一%

成本無差別點業(yè)務(wù)量=兩方案單位變動成本之差=仇也

將預(yù)計的業(yè)務(wù)量與成本無差別點'業(yè)務(wù)量進(jìn)行比較，就可以做出選擇哪種方案的決策。

第四章經(jīng)營決策分析

學(xué)習(xí)要求

本章闡述經(jīng)營決策的基本原理、相關(guān)成本概念以及生產(chǎn)決策分析方法。學(xué)習(xí)本章，要求理解決策和決策分

析的含義、決策的特征、分類以及決策分析的程序；深刻理解相關(guān)成本的含義以及各種相關(guān)成本和無關(guān)成本概

念；理解經(jīng)營決策的差量分析法、邊際貢獻(xiàn)分析法和本量利分析法；熟練掌握是否接受特殊訂單、虧損產(chǎn)品是

否停產(chǎn)或虧損部門是否撤消、零部件是自制還是外購、聯(lián)產(chǎn)品是否進(jìn)一步加工，以及合理利用有限資源安排生

產(chǎn)等各種生產(chǎn)決策分析方法。

重點、難點分析

本章主要決策的一般理論和短期經(jīng)營決策分析。重點在于經(jīng)營決策分析，?？碱}型是計算題與計算分析題。

常用的分析方法有差量分析法、邊際貢獻(xiàn)法和量本利分析。同一題目，可以分別用這三種方法解答，或者要綜

合運(yùn)用這三種方法，因而要求考生要靈活掌握這三種分析方法，做題時不要拘泥于某一種方法，要會舉一反三，

觸類旁通。

考點一：決策分析概述

（一）決策及決策分析的含義

決策是指為了實現(xiàn)一定的目標(biāo)，借助于科學(xué)的理論和方法，對可供選擇的各種方案進(jìn)行分析比較，權(quán)衡利

弊得失，從中選擇最滿意（或最優(yōu)）方案的過程。簡單說，決策就是選擇的過程，是對未來各種可能的行動方案進(jìn)

行選擇或做出決定。管理會計中的決策分析是指為實現(xiàn)企業(yè)的預(yù)定目標(biāo)，在科學(xué)預(yù)測的基礎(chǔ)上，結(jié)合企業(yè)內(nèi)部

條件和外部環(huán)境，對與企業(yè)未來經(jīng)營戰(zhàn)略、方針或措施有關(guān)的各種備選方案進(jìn)行成本效益分析的過程。

（二）決策的特征

1.決策總是面向未來

決策是謀劃、解決未來事件的活動。決策的這一特征，為決策分析中采用定量分析與定性分析相結(jié)合的方

法定了基礎(chǔ)。

2.決策要有明確的目標(biāo)

決策就是要解決未來的某些問題，要明確解決問題應(yīng)達(dá)到的目標(biāo)，沒有目標(biāo)的決策是亳無意義的決策。

3.決策要考慮人的因素

任何方案的實施，總是要由一定的人員來完成的。在決策過程中，除了充分考慮方案本身的優(yōu)劣外，還要

考慮備選方案對實施人員的要求以及實施人員對備選方案的適應(yīng)程度。

（三）決策的分類

1.按決策對經(jīng)營活動影響期的長短分類

度決策對經(jīng)營活動影響期的長短不同可將決策分為短期決策和長期決策兩大類。

朝期決策是指對較短時間（一般為1年以內(nèi)）的生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生影響的決策。短期決策主要是解決在生產(chǎn)經(jīng)

營過程中如何最有效、最經(jīng)濟(jì)、最合理地充分利用現(xiàn)有資源以獲取最大的經(jīng)濟(jì)效益，一?般不涉及固定資產(chǎn)投資，

因而又稱為“經(jīng)營決策”。

長期決策是指對較長時間（一般為1年以上）的生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生影響的決策。長期決策通常涉及需要將大量

資金沒資在固定資產(chǎn)方面，因而稱為“長期投資決策''或"資本支出決策”。由于長期決策涉及的時間跨度較長，

因而在方法上要更多地考慮貨幣的時間價值和不確定性等因素對決策產(chǎn)生的影響。

2.按決策者所掌握的信息特點分類

按決策者所掌握的信息特點不同可將決策分為確定性決策、風(fēng)險性決策和不確定性決策。

確定性決策是指與決策相關(guān)的各項條件或自然狀態(tài)都是已知的，而且每個方案只有一個確定的結(jié)果，沒有

不確定性因素在內(nèi)的決策。

風(fēng)險性決策是指與決策相關(guān)的各項條件都是已知的，但每一方案都有可能出現(xiàn)兩種或兩種以上的不同結(jié)果,

并且可以依據(jù)有關(guān)資料確定各種可能結(jié)果出現(xiàn)的概率的決策。

不確定性決策是指與決策相關(guān)的各項條件雖然是已知的，但無法確定每一方案的可能結(jié)果，或者每一方案

可能出現(xiàn)兩種或兩種以上的不同結(jié)果，但無法確定各種結(jié)果出現(xiàn)的概率，只能依靠決策者的實踐經(jīng)驗和判斷能

力來解決的決策。

3.按決策方案之間的關(guān)系分類

按決策方案之間的關(guān)系不同可將決策分為接受或拒絕方案決策、互斥方案決策和組合方案決策。

接受或拒絕方案決策，又稱獨立方案決策，是指每個備選方案各自獨立存在，不受其他任何方案影響的決

策。這種決策只需要對一個備選方案做出接受或拒絕的選擇，因而也稱“采納與否決策”。

互斥方案決策是指在兩個或兩個以上相互排斥的備選方案中只能選出一個方案的決策。

組合方案決策是指在企業(yè)資源總量受到一定限制的條件下，從多個備選方案中選出一組最優(yōu)組合方案，使

企業(yè)的綜合經(jīng)濟(jì)效益達(dá)到最大。

（四）決策分析的程序

1.確定決策目標(biāo)

確定目標(biāo)是決策分析的出發(fā)點，由于決策目標(biāo)是企業(yè)未來努力的方向，因而確定決策目標(biāo)應(yīng)當(dāng)符合以下三

點要求：（1）目標(biāo)要具體化；（2）目標(biāo)要數(shù)量化；（3）明確約束條件。

2.收集與決策目標(biāo)相關(guān)的信息

決策目標(biāo)一經(jīng)確定，就要針對決策目標(biāo)廣泛收集與其相關(guān)的各種信息，這是決策分析程序中的重要步驟。

3.提出實現(xiàn)目標(biāo)的各種備選方案

根據(jù)所確定的決策目標(biāo)和所掌握的各種相關(guān)信息，并充分考慮現(xiàn)實與可能，設(shè)計制訂出實現(xiàn)決策目標(biāo)的各

種備選方案，這是科學(xué)決策的基礎(chǔ)和保證。

4.選擇最滿意方案

選擇最滿意（或可行）方案是整個決策分析程序中最關(guān)鍵的步驟。決策者根據(jù)所掌握的相關(guān)信息，對各種備選

方案采用定量分析方法進(jìn)行可行性研究，對各方案做出初步評價，還要進(jìn)一步對各方案進(jìn)行定性分析，通過不

斷比較、篩選，全面權(quán)衡利弊得失，最后選擇出較為理想的最滿意（或可行）方案。

5.決策方案的實施和跟蹤反饋

最滿意方案選定以后，就應(yīng)該將其納入企業(yè)的計劃，并具體組織實施，因而它是決策分析過程的延伸。要

對實施的具體情況隨時進(jìn)行檢查和監(jiān)督，以揭示偏離決策目標(biāo)的程度和原因，并及時提供反饋信息。

考點二：經(jīng)營決策分析中的相關(guān)成本與無關(guān)成本概念

（一）相關(guān)成本的含義

相關(guān)成本是指由某項特定決策方案直接引起的未來成本支出，并且是不同方案之間有差別的未來成本。由

于相關(guān)成本與特定決策方案相關(guān)聯(lián)，能對決策產(chǎn)生重大影響，因此，在經(jīng)營決策分析過程中，必須充分考慮每

一決策方案涉及的所有相關(guān)成本。

相關(guān)成本必須具有以下兩方面的基本特征：（1）相關(guān)成本是預(yù)計的未來成本；（2）相關(guān)成本是有差別的未來成

本。

（二）常見的相關(guān)成本概念

1.增量成本

增量成本有狹義和廣義之分。狹義的增量成本是指因?qū)嵤┠稠椌唧w方案而引起的成本，如果不采納該方案，

則增量成本就不會發(fā)生。在制造企業(yè)，由于實施某項方案通常會引起產(chǎn)量的變動，因而增量成本也可以說是由

于生產(chǎn)能力利用程度的不同導(dǎo)致產(chǎn)量的不同而形成的成本差異。在企業(yè)生產(chǎn)決策分析中，增量成本是一個廣泛

應(yīng)用的相關(guān)成本概念。一般來說，某一決策方案的增審成本就是該方案的變動成本。例如，企業(yè)決定接受某項

特殊價格的訂單而導(dǎo)致產(chǎn)量增加,由此引起變動牛產(chǎn)成本的增加,增加的變動牛產(chǎn)成本就是增量成本。

廣義的增量成本是指兩個備選方案相關(guān)成本之間的差額，一般又稱為差量成本。

增量成本的一種特殊形式是邊際成本。邊際成本的經(jīng)濟(jì)學(xué)含義是指當(dāng)業(yè)務(wù)量無限小變動時，成本的變動與

業(yè)務(wù)量的變動之比。邊際成本的實質(zhì)就是當(dāng)業(yè)務(wù)量以一個單位增加或減少時所引起的成本變動額，顯然，當(dāng)業(yè)

務(wù)量的增最為一個單位時，邊際成本就等于單位產(chǎn)品變動成本。

2.機(jī)會成本

見會成本是指在決策分析過程中，由于選擇了某一方案而放棄另一方案所喪失的潛在收益。企業(yè)的某些經(jīng)

濟(jì)資源可能會有許多不同用途，但在經(jīng)濟(jì)資源稀缺的情況下，將資源用于某?方面就不能同時用于另一方面。

這就要求在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營決策時，除了要考慮選定方案所能帶來的收益，同時還要考慮因喪失掉其他方案而失

去的收益，即機(jī)會成本。一般而言，這部分失去的收益應(yīng)當(dāng)由被選定方案的收益來補(bǔ)償。如果被選定方案的收

益不能補(bǔ)償機(jī)會成本，就說明被選定的方案不是最優(yōu)方案。需要強(qiáng)調(diào)的是，機(jī)會成本并不是企業(yè)的實際支出或

資產(chǎn)耗費(fèi)，因而無需在會計記錄中反映，但它卻是一項在進(jìn)行決策分析時必須加以認(rèn)真考慮的相關(guān)成本。

3.重置成本

重置成本是指按照現(xiàn)行市場價格購買功能與某項現(xiàn)有資產(chǎn)相同或相似的資產(chǎn)所需要支付的成本。

4.可避免成本

可避免成本是指如果選擇某個特定方案就可以消除的成本。由于可避免成本構(gòu)成了不同方案的增量成本，

因此是相關(guān)成本。一般而言，變動成本都是可避免成本；某些酌量性固定成本，如廣告費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、員工的固

定工資等均屬于可避免成本，因為一旦停止某項經(jīng)營業(yè)務(wù)，這些費(fèi)用就不再發(fā)生。

5.專屬成本

專屬成本是指那些能夠明確歸屬于某一特定決策方案的固定成本，也稱直接歸屬固定成本。專屬成本是決

策方案的相關(guān)成本。

6.可分成本

可分成本是指在聯(lián)產(chǎn)品或半成品的生產(chǎn)決策中，對于已經(jīng)分離的聯(lián)產(chǎn)品或已產(chǎn)出的半成品進(jìn)行深加工而追

加發(fā)生的成本。

（三）無關(guān)成本概念

與相關(guān)成本概念相對的是無關(guān)成本概念。無關(guān)成本也稱非相關(guān)成本，是指在決策時不需要考慮的成本。

1.沉沒成本

沉沒成本是指由過去的決策所引起并已經(jīng)發(fā)生的實際支出，不是現(xiàn)在或?qū)頉Q策所能改變的成本。沉沒成

本也就是歷史成本，即過去取得某項資產(chǎn)而發(fā)生的實際支出，通常表現(xiàn)為賬面價值或賬面凈值。

2.不可避免成本

不可避免成本與可避免成本相對，是指不論管理層作出何種決策都不能改變其發(fā)生數(shù)額的成本。

3.共同成本

共同成本與專屬成本相對，是指由多個方案共同負(fù)擔(dān)的固定成本，也就是各方案之間沒有差別的成本。

4.聯(lián)合成本

聯(lián)合成本與可分成本相對.，是指聯(lián)產(chǎn)品在分離之前的生產(chǎn)過程中所發(fā)生的，應(yīng)由所有聯(lián)產(chǎn)品共同負(fù)擔(dān)的生

產(chǎn)成本。

（四）相關(guān)收入與無關(guān)收入概念

相關(guān)收入是指由某特定決策方案直接引起的、能對決策產(chǎn)生重大影響的、在決策中必須予以充分考慮的未

來收入。

與相關(guān)收入相對的概念是無關(guān)收入。如果無論是否存在某決策方案均會發(fā)生一項收入，那么該項收入就是

決策方案的無關(guān)收入。

考點三：經(jīng)營決策分析方法

經(jīng)營決策分析中常用的決策分析方法一般有三種：差最分析法、邊際貢獻(xiàn)分析法和本最利分析法。

（一）差量分析法

管理會計中把兩不備選方案之間的差別稱為差量。差量分析法就是指在進(jìn)行兩個互斥方案的決策時，以差

量損益指標(biāo)作為評價方案取舍標(biāo)準(zhǔn)的一種決策方法。

在差量分析法中，各方案的差量損益等于差量收入與差量成本之差，表示企業(yè)多獲得的利潤或少發(fā)生的損

失。其中，差量收入等于兩個方案相關(guān)收入的差額，差量成本等于兩個方案相關(guān)成本的差額。差量分析法一般

可通過編制差量損益分析表計算差量損益指標(biāo)。

（二）邊際貢獻(xiàn)分析法

邊際貢獻(xiàn)分析法就是當(dāng)各備選方案的相關(guān)成本只是變動成本時，可通過比較各方案的邊際貢獻(xiàn)大小來評價

各備選方案優(yōu)劣的一種決策方法。

（三）本量利分析法

本量利分析法是指運(yùn)用本量利分析原理來評價各備選方案優(yōu)劣的一種決策方法。運(yùn)用此方法時，所評價的

各備選方案一般不涉及相關(guān)收入，只涉及相關(guān)成本，因此可利用成本與業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系模型計算成本無差別

點的業(yè)務(wù)量，并通過比較不同業(yè)務(wù)量下各備選方案的相關(guān)成本，選擇相關(guān)成本最低的方案為最滿意方案。

考點四：生產(chǎn)決策分析

（一）特殊訂單的決策

所謂特殊訂單是指不包括在企業(yè)正常生產(chǎn)范圍之內(nèi)的一次性的、出價較低的訂單。從企業(yè)K期經(jīng)營的角度

來看，產(chǎn)品的銷售價格應(yīng)該高于生產(chǎn)和銷售該產(chǎn)品的全部成本。但在企業(yè)存在剩余生產(chǎn)能力的恃況下，如果有

客戶提出低于正常價格、甚至低于產(chǎn)品完全成本的特殊訂單時，企業(yè)是否應(yīng)該接受該訂單?通常從財務(wù)會計角度

來看是不應(yīng)該接受的，但從管理會計角度進(jìn)行分析，有時接受該訂單會給企業(yè)帶來額外的收益。

是否接受特殊訂單應(yīng)該考慮以下幾種具體情況：

（1）在剩氽生產(chǎn)能力無其他用途的情況下，如果接受特殊訂單不需要追加專屬成本，那么只要該特殊訂單的

出價大于產(chǎn)品單位變動成本，也就是該特殊訂單能提供邊際貢獻(xiàn)時，就可以接受該訂單。其原因在于，由于特

殊訂單只是利用剩余生產(chǎn)能力進(jìn)行生產(chǎn)，所以不會影響固定制造費(fèi)用，只有變動成本才受該訂單的影響。因此，

特殊大單方案的相關(guān)成本中一般不考慮固定制造費(fèi)用，特殊訂單產(chǎn)生的邊際貢獻(xiàn)可全部為企業(yè)帶來營業(yè)利潤。

如果在該類決策分析中使用了單位完全成本，也就意味著將固定制造費(fèi)用視為變動成本，那么這種分析是不正

確的，會導(dǎo)致決策者作出錯誤的決策。

（2）在剩余生產(chǎn)能力無其他用途的情況下，如果接受特殊訂單需要追加專屬成本，那么接受此特殊訂單的條

件是該訂單產(chǎn)生的邊際貢獻(xiàn)應(yīng)大于專屬成本，也就是特殊訂單的相關(guān)損益應(yīng)大于零。

（3）如果剩余生產(chǎn)能力具有其他方面的用途，那么就應(yīng)當(dāng)將在其他用途上產(chǎn)生的收益作為接受特殊訂單的機(jī)

會成本。

（4）如果特殊訂單的訂貨數(shù)量超討了剩余生產(chǎn)能力的生產(chǎn)量，則接受該訂單將會放棄部分正常生產(chǎn)量的銷售，

也就是將部分正常銷售量轉(zhuǎn)入了該特殊訂單，這種情況下，就應(yīng)將由此放棄正常銷售產(chǎn)生的邊際貢獻(xiàn)作為特殊

訂單的機(jī)會成本。

（二）虧損產(chǎn)品是否停產(chǎn)或虧損部門是否撤消的決策

管理人員經(jīng)常面臨的一項重要決策是，當(dāng)某種產(chǎn)品或某一部門發(fā)生虧損時?，應(yīng)該考慮是否停產(chǎn)或是否撤消

的問題。如果從財務(wù)會計的角度分析，一般認(rèn)為應(yīng)該停產(chǎn)或撤消，這樣可以提高企業(yè)的營業(yè)利澗總額，但事實

未必如此。從成本性態(tài)分析角度來看，停止某虧損產(chǎn)品的生產(chǎn)?股只減少變動成本（即可避免成本）。如果銷售該

虧損產(chǎn)品能產(chǎn)生邊際貢獻(xiàn)，則可以彌補(bǔ)一部分固定成本，這時就不應(yīng)該停產(chǎn)。因為虧損產(chǎn)品一旦停產(chǎn)，其原來

產(chǎn)生的邊際貢獻(xiàn)就會消失，固定成本就都需要由其他產(chǎn)品產(chǎn)生的邊際貢獻(xiàn)來負(fù)擔(dān)。這時，企業(yè)的營業(yè)利潤不僅

不會增加，反而會減少。因此，虧損產(chǎn)品是否停產(chǎn)的決策應(yīng)遵循以下原則：

（1）當(dāng)虧損產(chǎn)品的生產(chǎn)能力無其池用途時,只要虧損產(chǎn)品能產(chǎn)生邊際貢獻(xiàn)就不應(yīng)當(dāng)停產(chǎn)。

（2）若虧損產(chǎn)品的生產(chǎn)能力可以轉(zhuǎn)作它用，即虧損產(chǎn)品停產(chǎn)后，其閑置卜.來的設(shè)備可用于生產(chǎn)其他產(chǎn)品，只

要轉(zhuǎn)產(chǎn)后所產(chǎn)生的邊際貢獻(xiàn)大于虧損產(chǎn)品所提供的邊際貢獻(xiàn)，那么這一轉(zhuǎn)產(chǎn)方案就是可行的。反之，如果轉(zhuǎn)產(chǎn)

后所產(chǎn)生的邊際貢獻(xiàn)小于虧損產(chǎn)品所提供的邊際貢獻(xiàn)，那么就不應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)產(chǎn)，而是應(yīng)繼續(xù)生產(chǎn)虧損產(chǎn)品。

（三）自制或外購的決策

零部件自制或外購決策的一個特點是只考慮相關(guān)成本，不考慮收入。因為不論零部件是自制還是外購，其

生產(chǎn)的產(chǎn)品的賣價都一樣，所以在進(jìn)行決策分析時，只考慮各備選方案預(yù)計的未來成本，從中選擇成本較低者

為最滿意方案。

在零部件自制或外購決策分析中還應(yīng)注意以下兩點：一是由于自制零部件通常是利用剩余生產(chǎn)能力來生產(chǎn),

無論是否自制，固定成本總是要發(fā)生的。因此，自制方案一般不需要考慮固定成本，但也應(yīng)注意區(qū)分可避免固

定成本與不可避免固定成本。二是如果剩余生產(chǎn)能力有其他用途，則必須考慮機(jī)會成本。

（四）聯(lián)產(chǎn)品是否進(jìn)一步加工的決策

聯(lián)產(chǎn)品是指投入同一種原材料在同一生產(chǎn)過程中同時生產(chǎn)出來的若干種經(jīng)濟(jì)價值較大的產(chǎn)品。如石油化工

廠對原油裂化加工分倒出來的汽油、柴油、重油等產(chǎn)品都屬于聯(lián)產(chǎn)品。有些聯(lián)產(chǎn)品在分離點可直接出售外，也

可以進(jìn)一步加工。在聯(lián)產(chǎn)品是否進(jìn)一步加工的決策中，聯(lián)產(chǎn)品分離前所發(fā)生的聯(lián)合成木，無論是變動成本還是

固定成本，都屬于無關(guān)的沉沒成本，相關(guān)成本只包括與進(jìn)一步加工有關(guān)的可分成本，而相關(guān)收入則包括直接出

售的有關(guān)收入和加工后出售的有關(guān)收入。對這類決策問題，一般可采用差量分析法。

（五）有限資源利用的決策

在現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活中，企業(yè)的生產(chǎn)常常會受到某一種有限（或稀缺）資源的限制，限制企業(yè)整個產(chǎn)出能力的有限

資源通常稱為瓶頸，由此也就產(chǎn)生了如何合理利用有限資源的決策問題。

當(dāng)產(chǎn)品生產(chǎn)量受到某一種有限資源約束時，通常不能以產(chǎn)品單位邊際貢獻(xiàn)大小作為決策的標(biāo)準(zhǔn)，其原因在

于，盡管單位邊際貢獻(xiàn)是反映產(chǎn)品盈利能力的重要指標(biāo)，但在企業(yè)資源有限的情況下，單位邊際貢獻(xiàn)大的產(chǎn)品

產(chǎn)最不一定大，因而其邊際貢獻(xiàn)總額就不一定最大，這樣就不能為企業(yè)帶來最大的經(jīng)濟(jì)利益。所以，在企業(yè)生

產(chǎn)受到某一有限資源約束的情況下進(jìn)行牛產(chǎn)決策,必須以各種產(chǎn)品提供的動際貢獻(xiàn)總額的大小來判斷方案的優(yōu)

劣。在這種情況下，通常選擇產(chǎn)品單位資源邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)作為評價依據(jù)。當(dāng)各種產(chǎn)品的單位邊際貢獻(xiàn)和某一有

限資源的單位產(chǎn)品消耗標(biāo)準(zhǔn)（如單位產(chǎn)品工時消耗標(biāo)準(zhǔn)、單位產(chǎn)品材料消耗標(biāo)準(zhǔn)）為已知的條件下，可按下式計算

單位資源邊際貢獻(xiàn)：

單位產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)

單位資源邊際貢獻(xiàn)=單位產(chǎn)品資源消耗標(biāo)準(zhǔn)

用單位資源邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)作出的決策，與用邊際貢獻(xiàn)總額指標(biāo)進(jìn)行決策，其結(jié)果是一致的。因為在資源有

限的前提下，產(chǎn)品的單位資源邊際貢獻(xiàn)最大，其邊際貢獻(xiàn)總額就最大。

企業(yè)生產(chǎn)受到一種資源約束的決策通常包括兩方面的內(nèi)容。

1.生產(chǎn)受到某一種資源約束，但銷售量不受限制

如果企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品耗用的某一種資源是有限的，但銷售數(shù)雖不受市場需求的限制，生產(chǎn)出的產(chǎn)品都能賣出，

則應(yīng)選擇單位資源邊際貢獻(xiàn)最大的產(chǎn)品進(jìn)行生產(chǎn)。

2.生產(chǎn)受到某一種資源約束，銷售量也受到限制

如果生產(chǎn)產(chǎn)品耗用的某一種資源是有限的，同時俏售量也受到市場有限需求的限制，這時企業(yè)就會面臨如

何利用有限資源合理安排產(chǎn)品生產(chǎn)的問題。對這方面的問題所進(jìn)行的決策分析思路是，首先分別計算各種產(chǎn)品

的單位資源邊際貢獻(xiàn)，然后將各產(chǎn)品