學(xué)科教育論文-《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》教材的問(wèn)題與商榷.docVIP

學(xué)科教育論文-中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)教材的問(wèn)題與商榷【摘要】本文根據(jù)我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神，針對(duì)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)教材存在的問(wèn)題提出了修改建議，并與廣大考生和會(huì)計(jì)界同仁商榷，以使教材更加完善，方便學(xué)習(xí)和教學(xué)?！娟P(guān)鍵詞】換入資產(chǎn)入賬價(jià)值；完成合同法；完工百分比法2008年全國(guó)會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)技術(shù)資格考試輔導(dǎo)教材中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（以下簡(jiǎn)稱教材）是根據(jù)財(cái)政部發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編寫(xiě)并修訂的，但仍存在不完善之處。本文將在教學(xué)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題予以指出，并與廣大考生和會(huì)計(jì)界同仁切磋、商榷。一、不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理（一）換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值誤寫(xiě)為換出資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值是非貨幣性資產(chǎn)交換中的核心問(wèn)題，而教材第143頁(yè)例8-6和例8-7中均寫(xiě)為“換出資產(chǎn)價(jià)值總額”，按照公式，換入資產(chǎn)入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)（-收到的補(bǔ)價(jià)）+支付的相關(guān)稅費(fèi)，因此，應(yīng)將兩例題中的“換出資產(chǎn)價(jià)值總額”改為“換入資產(chǎn)價(jià)值總額”。（二）不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換確認(rèn)損益是錯(cuò)誤的根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定，不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確認(rèn)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，不確認(rèn)損益。教材第145頁(yè)例8-6和例8-7均為不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換的例題，而會(huì)計(jì)處理中都有確認(rèn)損益的現(xiàn)象。例8-6中乙公司對(duì)換出的商品確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入800000元，并結(jié)轉(zhuǎn)成本600000元，確認(rèn)營(yíng)業(yè)外支出200000元。筆者認(rèn)為，應(yīng)將兩筆會(huì)計(jì)分錄合一：借：原材料2064800，固定資產(chǎn)3097200，應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）374000；貸：庫(kù)存商品600000，應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）136000，固定資產(chǎn)清理3000000，無(wú)形資產(chǎn)1800000。例8-7中甲公司換出的原材料確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入3500000元，并結(jié)轉(zhuǎn)成本3000000元，確認(rèn)交換損益營(yíng)業(yè)外支出500000元。筆者認(rèn)為，應(yīng)將兩筆會(huì)計(jì)分錄合一：借：固定資產(chǎn)4995000，銀行存款400000；貸：固定資產(chǎn)清理1800000，原材料3000000，應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）595000。二、會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)所得稅的會(huì)計(jì)處理教材第307頁(yè)例16-1中，甲公司對(duì)建造合同的收入確認(rèn)由完成合同法改為完工百分比法，稅法按完工百分比法確認(rèn)收入。采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，確認(rèn)了“遞延所得稅負(fù)債”，筆者認(rèn)為是不妥的。根據(jù)追溯調(diào)整法的思想：對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并依此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。本例題收入確認(rèn)方法以前期間一直采用完成合同法，若稅法與其一致，則當(dāng)初不會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異和遞延所得稅。按照變更后的完工百分比法確認(rèn)收入，稅法與其相同，也不會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異和遞延所得稅。因此，筆者認(rèn)為，稅法計(jì)算收入采用完工百分比法適用于變更前后。按照這一思路，以前期間會(huì)計(jì)采用的完成合同法與稅法采用的完工百分比法，就存在可抵扣暫時(shí)性差異，進(jìn)而確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”。而按照變更后的完工百分比法，會(huì)計(jì)與稅法一致，若推到以前期間，視同以前期間均采用完工百分比法，是不存在暫時(shí)性差異的。因此應(yīng)在調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)時(shí)，將“遞延所得稅資產(chǎn)”予以沖銷(xiāo)，而不是確認(rèn)“遞延所得稅負(fù)債”。變更后的完工百分比法與完成合同法之差異即稅前差異800000元，代表著損益的增加、存貨“工程施工”的增加，也代表暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回。會(huì)計(jì)分錄應(yīng)改為，借：工程施工800000；貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)536000，遞延所得稅資產(chǎn)264000。另一思路是，將例題中稅法確認(rèn)收入的方法改為變更前后采用完成合同法，則順理成章。以前期間會(huì)計(jì)采用的完成合同法與稅法一致，不產(chǎn)生暫時(shí)性差異和遞延所得稅。變更后會(huì)計(jì)采用完工百分比法，與稅法采用的完成合同法不一致，即產(chǎn)生暫時(shí)性差異。完工百分比法確認(rèn)的損益代表著存貨的賬面價(jià)值，完成合同法確認(rèn)的損益代表著存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)。二者之差異即稅前差異800000元，代表著損益的增加，也代表存貨賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，即應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，進(jìn)而形成“遞延所得稅負(fù)債”。三、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)有關(guān)所得稅的會(huì)計(jì)處理教材第322頁(yè)例17-6中，2007年11月，甲公司因未按合同發(fā)貨導(dǎo)致乙公司發(fā)生重大經(jīng)濟(jì)損失，年末甲公司確認(rèn)40000萬(wàn)元的預(yù)計(jì)負(fù)債。2008年2月7日（財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前、2007年所得稅匯算清繳前）法院判決甲公司需賠償50000萬(wàn)元。稅法規(guī)定該預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)生的違約損失可以在實(shí)際支出時(shí)于稅前扣除。甲公司的會(huì)計(jì)處理：2007年年末，因預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)13200萬(wàn)元，2008年法院判決甲公司的50000萬(wàn)元的賠償金，預(yù)計(jì)負(fù)債隨即消失，因此在調(diào)整分錄中將遞延所得稅資產(chǎn)予以沖銷(xiāo)。但甲公司已實(shí)際支出50000萬(wàn)元賠償金，在2007年所得稅匯算清繳前，稅法是允許稅前扣除的，因此，還應(yīng)補(bǔ)充一筆調(diào)整分錄：借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅16500萬(wàn)元；貸：以前年度損益調(diào)整16500萬(wàn)元。報(bào)表項(xiàng)目也應(yīng)做相應(yīng)的調(diào)整：資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，調(diào)減應(yīng)交稅費(fèi)16500萬(wàn)元，調(diào)減盈余公積670萬(wàn)元，調(diào)減未分配利潤(rùn)6030萬(wàn)元。利潤(rùn)表項(xiàng)目，調(diào)減所得稅費(fèi)用3300萬(wàn)元，凈利潤(rùn)調(diào)減6700萬(wàn)元。四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制體例應(yīng)做調(diào)整抵銷(xiāo)分錄是合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的核心，而教材是按照合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的體系分別介紹的，一筆抵銷(xiāo)分錄可能在不同的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中重復(fù)介紹，合并工作底稿也是分散介紹的，不便于學(xué)習(xí)和教學(xué)。筆者認(rèn)為，應(yīng)以抵銷(xiāo)分錄為線索，單獨(dú)設(shè)計(jì)為一個(gè)問(wèn)題，同時(shí)，將合并工作底稿設(shè)計(jì)為兩張，一張為包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表的工作底稿；另一張為合并現(xiàn)金流量表工作底稿。抵銷(xiāo)分錄可集中介紹，然后將抵銷(xiāo)分錄涉及的項(xiàng)目填列在合并工作底稿中報(bào)表相應(yīng)的項(xiàng)目中。這樣教材介紹的文字可以集中表述，既精煉、節(jié)省篇幅，又便于掌握。（一）母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷(xiāo)借：股本，資本公積，盈余公積，未分配利潤(rùn)年末，商譽(yù)；貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資，少數(shù)股東權(quán)益。該筆抵銷(xiāo)分錄在合并日以及以后每年都編制，既涉及到合并資產(chǎn)負(fù)債表，也涉及合并所有者權(quán)益變動(dòng)表。（二）母公司對(duì)子公司投資收益與子公司本年利潤(rùn)分配的抵銷(xiāo)借：投資收益，少數(shù)股東損益，未分配利潤(rùn)年初；貸：本年利潤(rùn)分配提取盈余公積，本年利潤(rùn)分配應(yīng)付股利，未分配利潤(rùn)年末。該筆抵銷(xiāo)分錄在合并日以及以后每年都編制，既涉及到合并利潤(rùn)表，也涉及合并所有者權(quán)益變動(dòng)表。（三）內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷(xiāo)及計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)1.內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷(xiāo)借：應(yīng)付賬款（應(yīng)付票據(jù)、預(yù)收賬款）；貸：應(yīng)收賬款（應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款）。借：應(yīng)付債券；貸：持有至到期投資。該筆抵銷(xiāo)分錄只涉及合并資產(chǎn)負(fù)債表。2.內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備；貸：資產(chǎn)減值損失。該筆抵銷(xiāo)分錄既涉及合并資產(chǎn)負(fù)債表，也涉及合