審計獨立性分析畢業(yè)論文.doc

目目 錄錄 一、引言一、引言 1 1 二、審計獨立性的界定二、審計獨立性的界定 1 1 （一）審計獨立性的含義.1 （二）審計獨立性的特點.1 （三）審計獨立性的意義.2 三、案例分析三、案例分析以廣東新大地生物科技股份有限公司為例以廣東新大地生物科技股份有限公司為例 2 2 四、我國注冊會計師審計獨立性的現(xiàn)狀四、我國注冊會計師審計獨立性的現(xiàn)狀 3 3 （一）審計委托代理關(guān)系失衡.3 （二）我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)素質(zhì)不高.3 （三）激勵與約束機制扭曲.4 五、影響審計獨立性的因素五、影響審計獨立性的因素 4 4 （一）會計師事務(wù)所的組織形式及審計收費問題.4 （二）非審計業(yè)務(wù)對審計獨立性的影響.5 （三）外部競爭環(huán)境的惡化.5 （四）注冊會計師的職業(yè)道德水平.5 六、提高保持注冊會計師獨立性的措施六、提高保持注冊會計師獨立性的措施 5 5 （一）鼓勵成立合伙制會計師事務(wù)所，建立合理收費制度.6 （二）加大對非審計業(yè)務(wù)的披露與監(jiān)管.6 （三）加強監(jiān)管力度，為注冊會計師執(zhí)業(yè)提供一個良好的環(huán)境.6 （四）加強注冊會計師的職業(yè)道德建設(shè)，提高審計獨立性意識.6 七、結(jié)語七、結(jié)語 7 7 參考文獻參考文獻 7 7 審計獨立性分析 1 審計獨立性分析 學生姓名：石夏青 指導(dǎo)教師：韓冬芳 淮婷 范年茂 摘要：獨立審計是資本市場的一個重要基礎(chǔ)性構(gòu)件，是上市公司財務(wù)報告供給鏈上的重要一 環(huán)。高質(zhì)量的審計是資本市場效率的重要組成部分，而審計質(zhì)量又由專業(yè)勝任能力和獨立性共同 組成。獨立性是審計的本質(zhì)特征，是注冊會計師執(zhí)業(yè)的靈魂。一旦審計獨立性受到影響，審計意 見就不可能做到客觀、公正。審計人員只有排除干擾，抵制誘惑，搜集充分、可靠、真實的審計 證據(jù)，獨立地出具客觀的審計報告，才能使信息使用者受益。本文通過描述審計獨立性的含義、 特點和意義，針對我國目前獨立性缺失現(xiàn)狀，通過分析影響?yīng)毩⑿缘囊蛩?，結(jié)合我國實際對提高 注冊會計師審計獨立性的對策進行了有益的探討，希望可以重塑注冊會計師審計獨立性的新形象。 關(guān)鍵詞：注冊會計師 審計獨立性 影響因素 對策 一、引言一、引言 近幾年，國內(nèi)外資本市場不斷有“問題”公司被曝光和查處，從國際上的“安然”事件到國 內(nèi)的“銀廣夏”事件和“新大地”事件的發(fā)生，其最終都與注冊會計師審計相聯(lián)系，而這些審計 的失敗都與注冊會計師審計獨立性的缺失相關(guān)。審計獨立性是一個社會廣泛關(guān)心的問題，被稱為 注冊會計師職業(yè)道德的核心。審計行業(yè)能夠有今天的社會地位和社會名望，在很大程度上源于對 審計獨立性這一問題的連續(xù)關(guān)注。與此同時，國內(nèi)外經(jīng)濟環(huán)境復(fù)雜、多變，假如只是依賴于會計 師事務(wù)所的自覺性和注冊會計師的自律性，很容易形成因潛在的經(jīng)濟利益等原因而威脅到注冊會 計師的獨立性。于是，首先要明白審計獨立性的特征，聯(lián)系我國注冊會計師審計獨立性的現(xiàn)狀和 影響審計獨立性的因素，找出提高審計獨立性的方法，才能把審計風險降到最低。 二、審計獨立性二、審計獨立性的界定的界定 （一）審計獨立性的含義 對審計獨立性的含義比較早給出詮釋的是美國注冊會計師協(xié)會。美國注冊會計師協(xié)會在 1947 年公布的審計暫行標準(The Tentative Statement of Auditing Standards)中指出：“獨立性 的含義相當于完全誠實、公正無私、無偏見、客觀了解事實、不偏袒” ?，F(xiàn)在，審計獨立性是指 注冊會計師不受那些削弱或縱是有合理的估量仍會削弱注冊會計師作出無偏審計決策能力的壓力 及其他成分的影響，公正不依地進行審查并發(fā)表意見的狀態(tài)。其對審計工作來講舉足輕重。因為 觸及市場經(jīng)濟的利益公平，獨立性被職業(yè)界視為審計的靈魂。 （二）審計獨立性的特點 獨立性是審計的靈魂與生命，是審計有別于其他經(jīng)濟監(jiān)督的最根本保證。審計的獨立性主要 表現(xiàn)為以下四個方面： 1組織機構(gòu)獨立 山 山西大學商務(wù)學院本科畢業(yè)論文 2 審計組織機構(gòu)應(yīng)當獨立于被審計單位。為確保審計機構(gòu)獨立地行使審計監(jiān)督權(quán)，對審查的事 項做出客觀公正的評價和鑒證，審計機構(gòu)應(yīng)當獨立于被審計單位之外，這樣才能有效地進行審計 監(jiān)督。在我國，注冊會計師審計機構(gòu)的獨立性最強。 2審計獨立性是一個動態(tài)發(fā)展的概念 學者們經(jīng)研究指出，獨立性不是一個絕對概念，而是一個相對概念，存在著一個變化的價值 范圍。外界因素對注冊會計師獨立性的影響可大可小，承認注冊會計師可以受到影響而不能保持 絕對的獨立性，但這并不表示注冊會計師就會失去存在的理由，只要這種獨立性仍能保持在社會 公眾期望的獨立性水平之上即可。 3經(jīng)濟獨立 審計機構(gòu)或組織從事審計業(yè)務(wù)活動，必須有一定的經(jīng)濟收入或經(jīng)費來源，以保證其生存和發(fā) 展的需要。經(jīng)濟獨立是指審計機構(gòu)或組織的經(jīng)濟來源有一定的法律、法規(guī)做保證，不受被審計單 位的制約。 4人員獨立 審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，根據(jù)審計目的，獨立地確定審計范圍、審計內(nèi)容、審計方法，堅持 客觀公正，實事求是的精神，做出公允、合理的評價和結(jié)論，不受任何部門、單位和個人的干涉。 美國學者莫茨和夏拉夫認為，審計的獨立性應(yīng)從以下四個方面得到反映： 一是“財務(wù)利益” ，認為審計人員的活動經(jīng)費應(yīng)有專門的經(jīng)濟來源，不得受他人的影響，同 時審計人員不得參與被審計單位的經(jīng)濟管理活動；二是“精神狀態(tài)” ，審計人員應(yīng)保持精神上的 獨立，即審計人員在進行專業(yè)判斷時必須公正無私，不帶任何偏見；三是“組織地位” ，組織上 的獨立性是指審計機構(gòu)必須是獨立的專職機構(gòu)，與被審計單位不存在組織上的隸屬關(guān)系；四是 “自由調(diào)查” ，審計人員的計劃、檢查、發(fā)表意見等各項工作均是自由的，不受他人的控制與干 擾。 （三）審計獨立性的意義 獨立、客觀、權(quán)威是注冊會計師職業(yè)賴以生存并發(fā)展的條件與基礎(chǔ)。其中，獨立性原則是除 客觀性原則和權(quán)威性原則以外，又一關(guān)乎注冊會計師行業(yè)生存和發(fā)展的根本要件，是注冊會計師 合法履行職責所不可或缺的關(guān)鍵性原則。因此，注冊會計師獨立性的喪失會使審計意見的價值蕩 然無存，讓審計的社會職能無法兌現(xiàn)，對社會而言危害巨大。 審計是一項獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動， 獨立性是審計工作的本質(zhì)特點，是審計的生命線。獨立性就是注冊會計師實行審計或其他鑒定業(yè) 務(wù)，應(yīng)該保持形式上和實質(zhì)上的獨立。對于注冊會計師來說，不管其業(yè)務(wù)技能水平有多高，如果 失去審計的獨立性，審計工作將毫無意義，那么他對財務(wù)報表發(fā)表的審計意見，對信息使用者來 說也將毫無價值。 三、案例分析三、案例分析以廣東新大地生物科技股份有限公司為例以廣東新大地生物科技股份有限公司為例 廣東新大地生物科技股份有限公司位于廣東省平遠縣長田鎮(zhèn)油茶工業(yè)園，公司前身為廣東新 大地生物科技有限公司，始建于 2004 年，于 2008 年變更為廣東新大地生物科技股份有限公司， 是國家級高新技術(shù)企業(yè)。公司主營業(yè)務(wù)是油茶及其深加工產(chǎn)品的研發(fā)、生成和銷售，公司的主導(dǎo) 產(chǎn)品是精煉山茶油、茶皂素天然洗滌用品。雖然他在業(yè)內(nèi)無名，但卻在中介機構(gòu)的護航下，一路 過關(guān)斬將，成為“茶油第一股” 。然而它輝煌的背后卻隱藏著少計成本虛增利潤的巨大的危機。 首先外部審計不獨立。在新大地招股書的驗資機構(gòu)聲明欄中，經(jīng)辦注冊會計師第一個簽字的 審計獨立性分析 3 就是“趙和宇” ，趙和宇作為注冊會計師審查新大地的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，但與此同時，他還是中興新世 紀董事長、法人代表。中興新世紀作為新大地集團的下屬子公司，不難想象，這其中隱藏著多么 嚴重的利益關(guān)聯(lián)。趙和宇在提供審計業(yè)務(wù)的同時，還兼任北京中興新世紀會計師事務(wù)所的負責人， 這已然違反了會計法禁止兼職職業(yè)和持股等相關(guān)條款的規(guī)定。外部審計不獨立，完全受內(nèi)部 高層意見的左右。其次更令人感到驚奇的是，落款蓋章的驗資機構(gòu)不是中興新世紀，而是立信會 計師事務(wù)所。實際上，中興新世紀根本就不具備證券資質(zhì)，而具備證券資質(zhì)的立信會計師事務(wù)所 則是國內(nèi)證券界的翹楚。2013 年 5 月 31 日，證監(jiān)會公布的廣東新大地生物科技股份有限公司 （下稱“新大地”）案件處罰結(jié)果顯示，經(jīng)查，新大地通過資金循環(huán)、虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)、虛構(gòu)固定資 產(chǎn)等手段，2009-2011 年年報中虛假記載。虛增 2011 年利潤總額 2042.36 萬元，占當年利潤總額 的 48.52%；虛增 2010 年利潤總額 305.82 萬元，占當年利潤總額的 11.52%；虛增 2009 年利潤總 額 280 萬元，占當年利潤總額的 16.53%。2012 年 4 月 12 日預(yù)披露的招股說明書申報稿及上會稿， 有重大遺漏。由此，新大地被給予警告，并處以 60 萬元罰款。 這個案例給我們的啟示是審計必須獨立，注冊會計師不得兼任股東，與被審計單位不得有經(jīng) 濟關(guān)系。新大地事件的發(fā)生，很大程度上是由于審計不獨立，注冊會計師完全喪失了其應(yīng)有的義 務(wù)和功能，淪為為企業(yè)上市和造假的工具，而會計師事務(wù)所若違背職業(yè)操守，陷入商業(yè)潛規(guī)則， 不僅會擾亂市場經(jīng)濟秩序，也會直接損害其自身形象。 四、我國注冊會計師審計獨立性的現(xiàn)狀四、我國注冊會計師審計獨立性的現(xiàn)狀 從美國的“安然事件”到我國“銀廣夏”事件和“新大地”事件的發(fā)生，暴露了注冊會計師 審計獨立性的缺失，并由此引發(fā)了社會的廣泛討論，使我們逐漸認識到了審計獨立性的重要。因 為目前我國經(jīng)濟體制與制度的不完善等緣故，使我國審計獨立性得不到提高，擁有專業(yè)能力的注 冊會計師不僅不能對虛假的報告發(fā)表客觀公允的審計意見，而且經(jīng)常與被審計單位有利益關(guān)聯(lián)， 這不但造成了信息使用者的經(jīng)濟損失，而且使公眾對注冊會計師的獨立性和公正性產(chǎn)生了質(zhì)疑。 我國注冊會計師審計的獨立性缺失，主要表現(xiàn)在以下三方面： （一）審計委托代理關(guān)系失衡 審計關(guān)系一般由委托人、被審計人和注冊會計師三者構(gòu)成。委托人一般指上市公司的所有者， 被審計人主要是上市公司的經(jīng)營者。依據(jù)我國的審計準則，審計業(yè)務(wù)的委托人一般是資源財產(chǎn)的 擁有者或主管者，但實際上存在著兩種情況：一是目前我國公司治理結(jié)構(gòu)不健全，使得財產(chǎn)經(jīng)營 者取代了財產(chǎn)所有者，審計實際委托人變?yōu)楣径聲踔凉芾碚?；二是上市公司在中國的“?nèi) 部人控制現(xiàn)象” 。我國上市公司前五大股東的股權(quán)集中度的均值為 58.8%，遠高于國外平均水平。 另外一項研究表明，我國每家上市公司平均具備外部董事為 3.2 人，平均內(nèi)部人控制度為 67%，內(nèi)部人控制度超出 50%的占樣本總數(shù)的 78%。這些足以表明，我國上市公司存在著嚴重 的內(nèi)部人控制現(xiàn)象， 經(jīng)營管理者事實上集公司大權(quán)于一身，使選聘制度失去了意義。 在這種關(guān)系模式下，委托方占主動地位，且被審計單位在注冊會計師的聘任、解聘和報酬方 面有很大的權(quán)力。因此，這種由委托人自己付費審計自己的行為，打破了審計三方的制約平衡關(guān) 系，直接導(dǎo)致了審計制度的扭曲。當注冊會計師要出具保留意見的審計報告時，被審計當局管理 層就會通過他們的“權(quán)力”來干預(yù)注冊會計師的行為，而注冊會計師迫于壓力和承擔的風險，他 的審計獨立性必然受到影響，導(dǎo)致了審計獨立性的缺失。 （二）我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)素質(zhì)不高 審計人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)包括專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德兩個方面。專業(yè)勝任能力要求注冊會計師 山 山西大學商務(wù)學院本科畢業(yè)論文 4 通過教育、培訓(xùn)的執(zhí)業(yè)實踐獲得和保持專業(yè)勝任能力，應(yīng)當持續(xù)了解并掌握當前法律、技術(shù)和實 務(wù)的發(fā)展變化，將專業(yè)知識和技能始終保持在應(yīng)有的水平，確保為客戶提供具有專業(yè)水準的服務(wù)。 注冊會計師職業(yè)道德是對注冊會計師職業(yè)道德、職業(yè)紀律、職業(yè)義務(wù)等方面的總稱，其內(nèi)容包括 三大原則即：獨立性、客觀性、公正性。我國注冊會計師職業(yè)道德水平低下，社會公信力較差， 主要表現(xiàn)為一方面不遵守職業(yè)道德，審計報告不真實；部分注冊會計師與一些上市公司合伙造假， 導(dǎo)致一些投資者被騙；追求片面的成本降低，不履行合法的程序；執(zhí)業(yè)不規(guī)范，在執(zhí)業(yè)過程中， 不能獨立、客觀、公正的執(zhí)業(yè)，蔑視職業(yè)道德的約束。另一方面我國的注冊會計師法和相關(guān) 法律條例對注冊會計師獨立性的規(guī)定也不夠詳盡，在法律界定方面不夠清晰，在實實在在的利益 面前，自然會有越來越多的注冊會計師為被審計單位作假。 （三）激勵與約束機制扭曲 審計是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，市場經(jīng)濟與計劃經(jīng)濟的區(qū)分不單單再是否用價格完成資源配置，更 本質(zhì)的是激勵與約束的機制差別。審計的獨立性越來越受到激勵與約束機制的挑戰(zhàn)。就目前我國 的會計師事務(wù)所來講，面對買方市場的審計需求現(xiàn)狀，爭取新客戶，保住老客戶已經(jīng)成為安身立 命之本，因此不得不采取降低收費標準或者采取不正當競爭的策略，所以激勵不到位是一個普遍 的現(xiàn)象。但更重要的問題是約束機制不完善，沒有建立一種運行良好的責任追究制度。僅僅依靠 職業(yè)道德基本原則的概念和框架來約束會計師事務(wù)所和注冊會計師，顯得“心有余而力不足” 。 我國雖然頒布了獨立審計準則 ，為規(guī)范審計工作提供了標準，但還存在著一些問題，例如， 違反注冊會計師法處罰暫行辦法明確規(guī)定：注冊會計師和會計師事務(wù)所在執(zhí)業(yè)中違反注冊會 計師行業(yè)管理的法律、法規(guī)和規(guī)章應(yīng)予以行政處罰的，適用本法。但是，如果遵循了行業(yè)準則就 可以免除法律責任嗎，當獨立審計準則與公共利益和有關(guān)法規(guī)利益相沖突時，應(yīng)該以哪種為 依據(jù)做出判決，這都是值得商榷的。 五、影響審計獨立性的因素五、影響審計獨立性的因素 由于審計獨立性對于審計質(zhì)量有著至關(guān)重要的影響，所以探討影響審計獨立性的因素有哪些 是非常重要的。根據(jù)我國審計獨立性的現(xiàn)狀，本文認為影響因素既有來自審計行業(yè)本身的因素， 也有來自社會大環(huán)境的因素，主要表現(xiàn)在以下幾點： （一）會計師事務(wù)所的組織形式及審計收費問題 我國會計師事務(wù)所的組織形式主要有獨資、普通合伙制、有限責任公司制和有限責任合伙制 四種組織形式。我國目前的會計師事務(wù)所主要是采用有限責任制的形式。有限責任制這種組織形 式可以迅速聚集一批注冊會計師，承辦大型的業(yè)務(wù)，因為它責任有限、風險較低被人們所接收和 認可。但事實表明，這種組織形式降低了對執(zhí)業(yè)行為的制約，弱化了注冊會計師的個人責任，不 利于注冊會計師審計獨立性的維護。有限責任會計師事務(wù)所的注冊資本最低為 30 萬元，公司以 其認購的股份對事務(wù)所承擔有限責任，這遠遠比不上有限合伙制所承擔的責任，不能充分增強注 冊會計師的責任意識，同時難以承擔相應(yīng)的法律責任，這也導(dǎo)致了注冊會計師審計獨立性的下降。 會計師事務(wù)所是依法獨立承辦審計等業(yè)務(wù)的社會中介機構(gòu)實行自行收支、獨立核算，因此， 會計師事務(wù)所提供的是有償服務(wù)。審計收費是決定事務(wù)所成本與收益的重要因素。在市場經(jīng)濟條 件下，一方面，公司通過競爭來提供給客戶最好的服務(wù)，另一方面，競爭也使企業(yè)降低審計費用， 甚至以犧牲審計質(zhì)量。而且不得不承認，價格較低的壓力將不可避免地導(dǎo)致服務(wù)質(zhì)量下降，導(dǎo)致 行業(yè)和客戶之間建立的信任關(guān)系逐漸弱化。從我國的情形來看，事務(wù)所的審計收費基本上與我國 審計獨立性分析 5 的經(jīng)濟發(fā)展程度相適應(yīng)，但也有一些注冊會計師反映，依據(jù)獨立審計準則執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，審計成 本過高，目前審計收費普遍較低，遵循獨立審計準則可能導(dǎo)致虧損。 （二）非審計業(yè)務(wù)對審計獨立性的影響 會計師事務(wù)所的主要業(yè)務(wù)是提供審計服務(wù)，而非審計業(yè)務(wù)則是指會計師事務(wù)所提供的會計服 務(wù)、稅務(wù)服務(wù)和咨詢服務(wù)等業(yè)務(wù)。近年來，非審計業(yè)務(wù)的比例不斷擴大，因而事務(wù)所從中獲取的 利潤也在逐年增加，這也就使得會計師事務(wù)所和注冊會計師樂于接受和提供非審計服務(wù)。當獲取 的非審計業(yè)務(wù)收入金額較大或比例較高時，審計人員為了與被審計單位保持長期的合作關(guān)系，可 能會屈從與被審計單位管理層的壓力，在矛盾的天平上，注冊會計師常常會傾向于顧客，在出具 審計意見時，會忽略甚至縱容報表中的錯誤審計舞弊。例如美國的安然事件，安達信向安然提供 審計服務(wù)的同時又向其提供收入可觀的咨詢業(yè)務(wù)，使得安達信對安然的審計喪失了獨立性，導(dǎo)致 了審計的失敗。非審計業(yè)務(wù)使注冊會計師具有雙重身份，弱化了注冊會計師的審計獨立性，很難 保證審計的獨立性和客觀性。 （三）外部競爭環(huán)境的惡化 根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會行業(yè)管理信息系統(tǒng)最新顯示數(shù)據(jù)，截至 2012 年 12 月 31 日，全國 共有會計師事務(wù)所 8128 家，但是有證券資格的事務(wù)所只有 48 家，中小會計師事務(wù)所一般指沒有 證券資格的所。隨著事務(wù)所數(shù)量的增多，呈現(xiàn)出了數(shù)量多寡不均，分布不平衡的特點。而且我國 會計師事務(wù)所的規(guī)模普遍偏小，業(yè)務(wù)大都來自本土企業(yè)。在買方市場下，審計行業(yè)供大于求，會 計師事務(wù)所和注冊會計師對客戶的依賴性就會加強，當存在好幾個事務(wù)所爭奪一個客戶或競爭特 別激烈時，中、小規(guī)模的會計師事務(wù)所就可能產(chǎn)生違規(guī)行為，發(fā)生“你死我活”的爭奪。為了謀 求自身的發(fā)展，不失去客戶并與其保持長期合作關(guān)系，會計師事務(wù)所通常會用“低價格”來贏得 客戶，或者可能在某些問題上屈服于被審計單位的壓力，以降低獨立性來換取客戶，出具不符合 客觀事實的審計報告等行為，這都違背了審計獨立性的要求，也給信息使用者傳遞了不符合實際 的信息，可能造成第三方或公眾的巨大財產(chǎn)損失。 （四）注冊會計師的職業(yè)道德水平 美國學者考爾博格曾將個體的道德發(fā)展過程分為三個階段: 1.放縱階段。在這一階段的個體，只在乎眼前的利益，對外部獎勵的關(guān)注，如金錢，地位， 聲譽等。 2.順從階段。在這一階段的個體，明確認識和遵循社會或有影響力的團體行為標準。 3.開悟階段。處于這個階段的個體，不限于遵守法律和社會規(guī)范，權(quán)威，但自覺按道德高標 準來選擇自己的行為。 在這里,道德規(guī)范不再是強制性的約束，而是一種穩(wěn)定的職業(yè)心理和習慣。按照這一劃分方 法，結(jié)合我國的實際情況，我國大部分注冊會計師的職業(yè)道德意思還處在第一個階段。從自身方 面來說，不注意專業(yè)知識的擴充，不理解獨立性的意義，更別說保持獨立性了。而且有些注冊會 計師為了追求自身利益，不能保持客觀公正的立場，對發(fā)現(xiàn)被審計單位的舞弊事件采取視而不見 甚至無視職業(yè)道德約束，出具虛假的審計報告。由此可見，注冊會計師是否具備良好的執(zhí)業(yè)道德 水平，直接關(guān)系到審計的獨立性。 除此之外，影響審計獨立性的因素還很多，例如審計委托代理關(guān)系失衡，與客戶具有直接或 間接的利益，審計業(yè)務(wù)的特殊性和復(fù)雜性等因素。 山 山西大學商務(wù)學院本科畢業(yè)論文 6 六、提高保持注冊會計師獨立性的措施六、提高保持注冊會計師獨立性的措施 在分析了影響注冊會計師審計獨立性的因素后，結(jié)合我國目前的審計現(xiàn)狀，增強注冊會計師 的審計獨立性已經(jīng)勢在必行，于是本文提出了以下幾點措施： （一）鼓勵成立合伙制會計師事務(wù)所，建立合理收費制度 合伙會計師事務(wù)所是由兩位或兩位以上合伙人組成的合伙組織，合伙人以各自的財產(chǎn)對會計 師事務(wù)所的債務(wù)承擔無限連帶責任。它的優(yōu)點是，在風險牽制和共同利益的驅(qū)動下，促使會計師 事務(wù)所強化專業(yè)發(fā)展，擴大規(guī)模，提高規(guī)避風險的能力。而目前我國的會計師事務(wù)所主要采用有 限責任制，不能充分增強注冊會計師的責任意識。為了保證會計師事務(wù)的審計質(zhì)量，必須由會計 師事務(wù)所承擔較大的法律責任，所以我們應(yīng)當鼓勵會計師事務(wù)所采取合伙制而不是有限公司制。 因為會計師事務(wù)所對社會承擔著某種形式的公共責任，而這種公共責任的不履行或者不當履行將 給社會帶來巨大危害，而降低這種社會危害的方法之一就是加強會計師事務(wù)所與注冊會計師的法 律責任，通過使他們承擔法律責任的方式促使會計師事務(wù)所在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的時候保持職業(yè)謹慎， 提高審計獨立性，從而保證審計質(zhì)量。 按照獨立審計準則的要求，注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 審計證據(jù)決定審計質(zhì)量。獲取審計證據(jù)的耗費就是審計成本，審計質(zhì)量與審計成本之間存在著一 定的矛盾。獨立審計準則的作用之一就是為注冊會計師解決這對矛盾提供一個平衡點。例如，我 國獨立審計具體準則第 5 號審計證據(jù)規(guī)定：“注冊會計師在獲取審計證據(jù)時，可以考慮 成本效益原則，但對于重要審計項目，不應(yīng)將審計成本的高低或獲取審計證據(jù)的難易程度作為減 少必要審計程序的理由。 ”因此，應(yīng)該在保證審計質(zhì)量的前提下，找到審計成本與收益的平衡點。 （二）加大對非審計業(yè)務(wù)的披露與監(jiān)管 眾所周知，非審計業(yè)務(wù)在實際工作中的開展對會計師事務(wù)所的發(fā)展是有一定積極作用的，但 非審計業(yè)務(wù)對審計獨立性又有一定的負面影響，所以我們不能片面地禁止，也不能放任其無限制 地發(fā)展。因此，我們在鼓勵和引導(dǎo)事務(wù)所發(fā)展非審計業(yè)務(wù)時，要完善對非審計業(yè)務(wù)的披露，加強 對非審計業(yè)務(wù)的監(jiān)管力度。例如，注冊會計師協(xié)會應(yīng)當規(guī)定，針對同一家公司注冊會計師只能提 供一種審計服務(wù)；又或者當會計師事務(wù)所同時提供鑒證業(yè)務(wù)和非鑒證業(yè)務(wù)時，要披露出被審計單 位支付給注冊會計師的非審計服務(wù)費用。除此之外，相關(guān)部門也可以設(shè)定審計服務(wù)的最低收費標 準，這樣可以防止事務(wù)所之間隨意降價導(dǎo)致的惡性競爭，也有利于防止事務(wù)所與注冊會計師為了 獲取非審計收入而與被審計單位勾結(jié)，增強注冊會計師的審計獨立性。 （三）加強監(jiān)管力度，為注冊會計師執(zhí)業(yè)提供一個良好的環(huán)境 進行社會主義市場經(jīng)濟建設(shè)要有相應(yīng)的法律制度作為保障，針對我國審計市場集中程度低、 事務(wù)所間惡性價格競爭加劇和審計獨立性缺失的實際情況，我們把加大對會計市場和審計市場的 治理和加強審計獨立性的相關(guān)條例以法律形式確立很有必要，要保證做到有法可依、有法必依、 執(zhí)法必嚴、違法必究。首先應(yīng)規(guī)定對違反法律的會計師事務(wù)所和注冊會計師給予相應(yīng)的民事處罰 和刑事責任，提高他們的法律風險意識，促使審計服務(wù)質(zhì)量的提升。其次要提高事務(wù)所和注冊會 計師的執(zhí)業(yè)準入門檻，現(xiàn)在我國事務(wù)所的數(shù)量增長速度很快，已經(jīng)引起了惡性競爭的情況，不能 很好地抵御各種壓力，經(jīng)常會處于一種“兩難”的境地，因此本文建議應(yīng)該實行規(guī)?；?jīng)營，從 制度上規(guī)定成立會計師事務(wù)所的最低規(guī)模要求，這樣它抵御風險的能力就增大了，同時為了自身 更好的發(fā)展，它會積極維護自己的誠信和聲譽而堅持獨立和公正。最后要形成包括政府部門、金 審計獨立性分析 7 融機構(gòu)、企業(yè)和社會在內(nèi)的監(jiān)督體系，為注冊會計師執(zhí)業(yè)提供一個良好的環(huán)境。 （四）加強注冊會計師的職業(yè)道德建設(shè)，提高審計獨立性意識 提高注冊會計師的職業(yè)道德，首先應(yīng)有完善的法律責任體系作為保障。對待注冊會計師的不 正規(guī)行為，要加大其違法違規(guī)成本，消除其僥幸心理，無論是提供財務(wù)報表的公司還是出具虛假 報告的注冊會計師，都應(yīng)該承擔相應(yīng)的法律責任。其次，要加強注冊會計師技能和專業(yè)知識的培 訓(xùn)，提高執(zhí)業(yè)能力，從根本上改變注冊會計師整體素質(zhì)較低的現(xiàn)狀，加強行業(yè)自律。注冊會計師 協(xié)會應(yīng)該制定注冊會計師職業(yè)道德具體準則，切實增強注冊會計師的職業(yè)道德建設(shè)。例如可以采 取向榜樣學習的方法，大力宣傳注冊會計師職業(yè)道德先進模范事例，弘揚正能量，引導(dǎo)廣大注冊 會計師相互學習，相互監(jiān)督，相互促進。另外，我們要提高注冊會計師的審計獨立性意識，呼吁 全社會都關(guān)心支持注冊會計師獨立開展工作，不受被審計單位管理層的壓力，獨立發(fā)表審計意見。 七、結(jié)七、結(jié)語語 獨立性是注冊會計師執(zhí)業(yè)的生命，決定著審計意見的客觀、公正性。但是國內(nèi)外一系列審計 失敗案件屢屢發(fā)生，反映了注冊會計師審計缺少獨立性，獨立性的缺失將會給我國注冊會計師行 業(yè)的公信度和在社會上的的職業(yè)形象形成不良影響，會計師事務(wù)所的自身獨立性和公信度受到社 會質(zhì)疑，對市場經(jīng)濟的發(fā)展帶來嚴重危害。影響審計獨立性的因素是多種多樣的，有外部經(jīng)濟環(huán) 境的原因，如審計市場需求不足，從業(yè)環(huán)境惡化等，也有審計行業(yè)自身的原因，如注冊會計師的 職業(yè)道德素質(zhì)不高。我們應(yīng)該從國家、行業(yè)和自己出發(fā)，不斷增強注冊會計師的審計獨立性，使 我國的審計事業(yè)朝著健康的方向的發(fā)展，為我國經(jīng)濟的全面、持續(xù)、健康發(fā)展提供有力支持。 參考文獻參考文獻 1審計中國注冊會計師協(xié)會M北京：經(jīng)濟科學出版社，2013 2胡衛(wèi)升淺談如何加強注冊會計師的獨立性J財會通訊，2010（02）：34-36 3黃曉波基于審計市場需求視角的審計獨立性分析J財會通訊，2009（05） 4謝盛紋最終控制人性質(zhì)、審計行業(yè)專業(yè)性與控股股東代理成本來自我國上市公司 的經(jīng)驗證據(jù)J審計研究，2011（03）：64-73 5謝勝紋審計學M大連：東北財經(jīng)大學出版社 ，2008 6李云婷. 淺談上市公司內(nèi)部審計模式J. 北方經(jīng)濟，2009（08）:45-47 7任明川安然事件與審計獨立J中國注冊會計師，2010（10） 8夏冬林我國審計市場的競爭狀況分析J會計研究，2009（03） 9喻小明，杜強，谷旭鵬規(guī)范我國民間審計獨立性的建議J 審計與理財，2009（01） 10陳小林制度環(huán)境與審計獨立性M東北財經(jīng)大學出版社2007（06）:33-40 11韓洪新審計準則下注冊會計師審計獨立性因素分析及對策研究D西南財經(jīng)大學， 2008 12王在飛 強化注冊會計師審計獨立性的對策J決策與信息，2009（09） 13戴嬌嬌，張國康，楊羽社會審計獨立性新思考J財會通訊，2011（04） 14證監(jiān)會廣東新大地生物科技股份有限公司創(chuàng)業(yè)板首發(fā)招股說明書（申報稿）. /pub/zjhpublic/cyb/cybypl/201204/t20120412_208511.htm.2012 15 Avid HayRobert Knechel and Vivian Lin. 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