中外合作辦學非居民企業(yè)稅收管理.doc

中外合作辦學非居民企業(yè)稅收管理 近年來，中外合作辦學在我國呈加速發(fā)展勢頭，但其中所涉及的境外教育機構非居民稅收問題卻一直是稅收管理的一個薄弱環(huán)節(jié)。本文以四方分局對轄區(qū)兩所大學中外合作辦學為例，通過對合作辦學類型的分析，結合我國現(xiàn)行相關稅收政策，辨析合作辦學各項收入情況，進而明確征管的依據(jù)和方式，并針對目前稅收管理上存在的問題提出建議。 一、案頭分析，發(fā)現(xiàn)問題 2009年，四方分局在對轄區(qū)外籍人員個人所得稅情況進行案頭分析時發(fā)現(xiàn)，青島理工大學登記的30多名外籍教師，個人所得稅申報均為零。經約談了解，該大學所聘用的外籍教師有些已經超過了協(xié)定所規(guī)定的有關“教師”條款免征個人所得稅的期限。在按規(guī)定進行補繳稅款及處罰的基礎上，分局進一步了解到，這些外籍人員隸屬于青島理工大學國際學院，大部分是由韓國光云大學派遣而來，一部分由英國和瑞士的大學派遣，還有一部分是自行招聘。原因是青島理工大學和這些國家有合作項目，即中外合作辦學。 由于在日常稅收監(jiān)管中除個人所得稅外，對高等院校的學歷教育收入基本處于“空白”地帶，對中外合作辦學相關的稅收征管屬于真空。為做好對中外合作辦學的稅收征管，保障國家權益，維護稅法尊嚴，分局及時將這一問題上報市局國際處，并在市局領導和業(yè)務部門的具體指導下，制定了“以稅收情報交換為橋梁，以外籍個人一人一檔、以開具售付匯完稅證明為基礎，以納稅約談為重點，以納稅評估和稅務審計為輔助，多措并舉、內外聯(lián)動”的全方位稅收征管機制。以此為契機，對轄區(qū)兩所高校進行全面排查，基本摸清了高校中外合作辦學情況。 二、加強調研，分析問題 中外合作辦學因其行業(yè)的特殊性和社會影響面等因素，稅務機關在稅收征管上還存在一定難度或執(zhí)行標準不統(tǒng)一等問題。要做好這一行業(yè)的稅收征管，首先要全面了解中外合作辦學的模式以及稅收征管中存在的問題。 （一）中外合作辦學模式分析 根據(jù)辦學條例的規(guī)定，中外合作辦學的形式主要分為中外合作辦學機構和中外合作辦學項目兩類。 1、中外合作辦學機構。中外合作辦學機構是指外國教育機構同中國教育機構在中國境內合作舉辦以中國公民為主要招生對象的教育機構。一般具有獨立法人資格，在取得中外合作辦學許可證后，依法到登記機關辦理注冊登記。在經營管理和投資回報方面，辦學條例規(guī)定，中外合作辦學機構不得從事營利性經營活動，但可以要求從辦學結余中取得一定的合理回報。 2、中外合作辦學項目。中外合作辦學項目是指中國教育機構與外國教育機構以不設立教育機構的方式，在學科、專業(yè)、課程等方面，合作開展的以中國公民為主要招生對象的教育教學活動。在管理和回報方面，中外合作辦學項目由舉辦合作項目的中方教育機構負責管理，不設立單獨的機構。辦學條例實施辦法規(guī)定，中外合作辦學項目的中外雙方不得對辦學結余進行分配，但同時并未限制外方直接收取如注冊費、教材費、勞務費等名目繁多的費用作為回報。 （二）轄區(qū)中外合作辦學的基本情況 目前，四方分局所轄兩所高校的合作辦學形式涵蓋了中外合作辦學機構和項目，外方合作方涉及韓國、英國、德國、美國、法國、瑞士等國家，有公立大學也有私立大學，學歷教育層次以本科教育為主，課程涉及建筑設計、機械工程自動化、應用化學、自動化等。其中，青島理工大學設有中韓合作辦學本科項目、中英、中瑞合作辦學項目。青島科技大學設有中德科技學院中外合作辦學機構，由青島科技大學和德國帕德博恩大學共同組建實施本科學歷教育。此外，青島科技大學還有中韓、中美、中加、中法等合作辦學項目11個，其中學歷教育項目6個，非學歷教育項目5個。 （三）稅收征管存在的主要問題 1、稅務機關獲取中外合作辦學信息渠道狹窄，不能有效監(jiān)管稅源。中方合作辦學學校都為事業(yè)單位，且享受從事學歷教育而取得的收入免營業(yè)稅的稅收優(yōu)惠，基本不在稅務機關辦理稅務登記，稅務機關無從掌握中外合作辦學信息，導致這部分稅源游離在稅務機關管理之外。但如果不主動去查找相關信息，稅源很難被發(fā)現(xiàn)并納入監(jiān)管。 2、現(xiàn)有政策對中外合作辦學的涉稅問題沒有明確的規(guī)定。根據(jù)中華人民共和國民辦教育促進法第51條，民辦學校出資人（中外合作辦學學校）可以從辦學節(jié)余中取得合理回報。而根據(jù)中華人民共和國民辦教育促進法實施條例第38條，出資人要求取得合理回報的民辦學校享受的稅收優(yōu)惠政策，由國務院財政部門、稅務主管部門會同國務院有關行政部門制訂。但相關的優(yōu)惠政策至今仍為空白，而合作辦學的性質、內容復雜多樣，我們在實際操作中往往無章可循，缺乏政策的規(guī)范和指引。 3、合作辦學的雙方稅收意識淡薄，不能就國際稅源自覺申報納稅。外方合作者利用政策的空檔，在簽訂合作協(xié)議時，經常注明中國境內發(fā)生的有關稅收由中方負擔，而中方合作者由于對稅收政策的不了解，在發(fā)生國際稅收時，不知道維護自己合法權益，也不能及時履行代扣代繳義務。 4、外籍教師收入難以監(jiān)控。一是大多數(shù)外籍教師申報的收入明顯偏低。據(jù)調查，80%的人員申報收入均不超過4800元。二是個別外籍教師有兼職行為，他們僅對本校取得的收入申報，而對在其他單位取得的講學費、加班費等工資表外收入不申報。三是聘任學校在支付工資后，還為其負擔個人住房租金、水、電等費用，從而以實報實銷形式隱藏了收入。四是聘任外籍教師的院校大多不愿為外教扣繳稅款。 三、理清政策，解決問題 目前，中外合作辦學的模式有機構和項目；辦學類型有學歷教育與非學歷教育、全日制與非全日制、單文憑與雙文憑、計劃內招生與計劃外招生等；外方合作者取得的收入有結余分配、教學費（包括教材費、教案費、學歷證書費及資格證書費、外籍教師工資薪金、住宿費、差旅費等）、注冊費等。只有合理的進行界定，才能更好地對中外合作辦學收入進行征管。因此，通過對中外合作辦學的類型分析，結合我國現(xiàn)行相關稅收政策，辨析境外教育機構取得收入的性質，進而明確征稅的依據(jù)和方式是做好中外合作辦學非居民稅收征管的重點。 （一）政策界定 1、模式界定 （1）中外合作辦學機構：因其是具有獨立法人資格的機構，所以實際上已構成企業(yè)所得稅法所定義的居民企業(yè)，應按規(guī)定繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。 （2）中外合作辦學項目：根據(jù)國家稅務總局關于外國企業(yè)在中國境內提供勞務活動常設機構判定及利潤歸屬問題的批復（國稅函2006 694號）規(guī)定，中外合作辦學項目中的外國教育機構，雖未在中國境內設立機構場所，但合作協(xié)議有效期限一般會達到和超過5年。因此我們有理由認為，中外合作學項目已構成外國教育機構在中國境內設立的常設機構的認定，也應按規(guī)定繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。 2、類型界定： （1）學歷教育和計劃內招生：根據(jù)財政部國家稅務總局關于教育稅收政策的通知（財稅200439號）和財政部國家稅務總局關于加強教育勞務營業(yè)稅征收管理有關問題的通知（財稅20063號）的規(guī)定，對取得的教育勞務免征營業(yè)稅和企業(yè)所得稅；對取得的其他收入按規(guī)定征稅。 （2）非學歷教育和計劃外招生：對取得的所有收入按稅法規(guī)定征收營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。 3、收入界定： （1）結余分配：辦學結余是指中外合作辦學機構在扣除辦學成本、預留發(fā)展基金以及按照國家有關規(guī)定提取其他必需的費用后的結余部分。根據(jù)企業(yè)所得稅法，這部分結余實際應為中外合作辦學機構的辦學利潤，外方取得的結余分配實際應為投資辦學取得的投資收益，按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。 （2）教學費： A、教材費和教案費：根據(jù)國家稅務總局關于執(zhí)行稅收協(xié)定特許權使用費條款有關問題的通知（國稅函2009507號）的規(guī)定，如果在合作協(xié)議中規(guī)定適用范圍、方式、期限和保密等限制性條款的，應認定為外方提供教材版權性質的專有技術，按外方取得特許權使用費征收營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。否則按提供勞務所得征收； B、學歷證書費及資格證書費：對外國教育機構在教學收入以外另行收取的學歷證書費及資格證書費應認定為特許權使用費收入，按稅法規(guī)定依“轉讓無形資產”稅目征收營業(yè)稅和企業(yè)所得稅； C、外籍教師工資薪酬： a、獨立個人勞務：一是對來自與我國簽有稅收協(xié)定的國家并且符合協(xié)定中“教師”條款的外籍教師取得的教學收入，應就其取得的教學收入在協(xié)定規(guī)定期限內免征個人所得稅。二是對來自非稅收協(xié)定國或來自協(xié)定國卻不符合“教師”條款規(guī)定的外籍教師取得的教學收入，應根據(jù)稅法有關居民納稅人與非居民納稅人的判定標準，確定其納稅義務范圍。 b、非獨立個人勞務：除按“獨立個人勞務”相關規(guī)定對其個人勞務所得征免個人所得稅外，對派駐其來華工作的非居民企業(yè)也要按勞務收入繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。 （二）征管措施 針對問題實際，四方分局積極探索高校中外合作辦學日常稅收管理。2009年，成功扣繳入庫首筆中外合作辦學項目非居民稅收21萬元；截止2011年5月，共入庫中外合作辦學非居民稅收54萬元。實踐中，主要采取了以下征管措施： 1、加強組織領導，強化宣傳輔導。成立中外合作辦學稅收工作小組，并將國家外匯管理局、國家稅務總局關于服務貿易等項目對外支付提交稅務證明有關問題的通知及服務貿易等項目對外支付出具稅務證明管理辦法等相關政策整理下發(fā)，要求受理干部熟悉了解申請開具稅務證明的要求和程序，并指派專人開具對外支付稅務證明。同時，注重政策的宣傳輔導。運用資料匯編、下戶輔導等形式強化對中外合作辦學非居民稅收政策的宣傳，使納稅人了解和熟悉非居民稅收的基本常識和政策規(guī)定，提高中方合作辦學者依法履行國際稅源扣繳義務的意識，幫助減少不必要的稅收風險。 2、加強信息交換，強化源泉扣繳。為進一步加強源頭控管，充分利用第三方信息監(jiān)管稅源，加強中外合作辦學非居民稅收源泉扣繳管理，四方分局通過報紙、電視、學校網(wǎng)站等新聞傳媒實時關注合作辦學進展情況，并主動與工商、教委、外管局、國稅、經貿委等相關部門取得聯(lián)系，加強與以上部門的協(xié)作和配合，建立定期信息交換機制，及時全面掌握轄區(qū)中外合作辦學名單，從中方合作者入手，盡早將其納入征收管理范圍，強化源泉扣繳管理。 3、注重多方聯(lián)動，健全征管體系。一是著力抓好對合作辦學單位的稅務登記管理，做到依法監(jiān)管。二是切實加強與教育、物價、審計等部門之間的協(xié)調配合，以便稅務部門能及時掌握各辦學單位的財務收支狀況，尤其是涉及稅收的收費情況、收入情況及支付個人工資酬金的情況，及時給予納稅指導。三是加強售付匯管理，堵住稅款向境外流失的渠道。積極加強與外匯管理部門的溝通、聯(lián)系，主動爭取其支持與配合，從而掌握反避稅的主動權。同時，要求中方合作者向境外付匯時提交稅務機關開具的該項收入的完稅證明、稅票或免稅文件等稅務憑證，對控制納稅人逃離稅務機關監(jiān)控視線，未履行納稅義務就向境外付匯的行為起到了積極的防控作用。 四、加強中外合作辦學稅收征管的建議 （一）建立稅源信息獲取保障制度。在國際稅源監(jiān)控管理中，稅務機關長期以來把出具的售付匯稅收證明作為監(jiān)控稅源的主要手段。中外合作辦學引起關注，是因為受理學校申請開具售付匯稅收證明，其涉及的非居民企業(yè)稅收問題才引起各級重視。但單單依靠售付匯稅收證明不足以全面監(jiān)控稅源，充其量不過是一種事后把關，不是事前監(jiān)控。為此，稅務機關應該加強源頭控管，利用第三方信息監(jiān)管稅源，加強中外合作辦學非居民稅收源泉扣繳管理。此外，加強與教育、工商、外匯等其他政府工作部門的信息溝通也是發(fā)現(xiàn)稅源的重要途徑。 （二）著力提高中方合作辦學者的納稅意識。中外合作辦學作為稅收管理的薄弱環(huán)節(jié)，特別是中方合作辦學者對相關稅收政策了解少，不能及時履行代扣代繳義務，是稅收管理的一個難點。為此，在加強中外合作辦學稅收管理中，要更加注重政策的宣傳輔導，以提高中方合作辦學者依法履行國際稅源扣繳義務、維護國家稅收權益的意識，幫助中方合作辦學者減少不必要的稅收風險。在實際工作中，應采取召開稅收座談會、政策宣講會、納稅輔導培訓班等形式宣傳有關中外合作辦學稅收政策；公布稅收網(wǎng)站網(wǎng)址和對外咨詢電話，解答各院校在履行非居民企業(yè)所得稅扣繳義務時遇到的問題；編印方便查閱的中外合作辦學稅收政策服務指南等指導性輔導材料，免費向納稅人發(fā)放，指引合作各方正確辦理涉稅事項，依法履行納稅義務。 （三）健全稅收征管體系。目前中外合作辦學稅收管理中存在的突出問題主要體現(xiàn)在兩個方面：一是征管不到位，漏征漏管現(xiàn)象比較嚴重；二是執(zhí)行標準不統(tǒng)一，在按提供勞務或特許權使用費征收企業(yè)所得稅的標準問題上比較混亂。這種局面不僅會造成國家稅收流失，而且還會引起教育部門對稅務機關的諸多誤解。建議國家稅務總局成立專門的課題研究小組，研究當前中外合作辦學中存在的主要涉稅問題，盡快出臺規(guī)范性的管理辦法，全面加強稅收征管。 一是著力抓好對合作辦學單位稅務登記工作，依法納入監(jiān)管。根據(jù)稅法的有關規(guī)定，從事生產經營的單位、社會團體以及非專門從事生產經營而有應稅收入的單位，均應依法辦理稅務登記。由于合作辦學的單位不僅涉及到營業(yè)稅、企業(yè)所得稅，還涉及到個人所得稅或其他附加稅種。因此，在未對合作辦學單位作辦理工商登記要求的情況下，抓好對辦學單位的稅務登記工作是建立正常稅收征納關系的重要前提。 二是突出抓好綜合治稅，加強對中外合作辦學項目的跟蹤管理。通過報紙、電視、學校網(wǎng)站等新聞傳媒實時關注合作辦學進展情況，主動與工商、教委、外管局、國稅、經貿委等相關部門取得聯(lián)系，獲取對外簽訂合作項目等以及對外支付情況的外部信息。 三是不斷強化納稅約談，尤其突出對中方合作者的約談管理。針對中外合作辦學機構