畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文）制造型企業(yè)環(huán)境成本控制探討

1、制造型企業(yè)環(huán)境成本控制探討xxx南京信息工程大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，南京210044摘要：隨著可持續(xù)發(fā)展理念的不斷深入，越來越多的企業(yè)開始關(guān)注企業(yè)財富最優(yōu)化，而其關(guān)鍵則在于環(huán)境成本控制。本文在探討制造型企業(yè)環(huán)境成本控制的重要性和必要性的基礎(chǔ)上，從環(huán)境成本控制理論入手，進(jìn)一步重點(diǎn)分析了制造型企業(yè)環(huán)境成本控制的超前控制模式，最后，本文還大膽提出了一系列完善企業(yè)環(huán)境成本控制的設(shè)想，繼而以中石化為例，結(jié)合該企業(yè)本身的可持續(xù)發(fā)展報告，分析并提出了若干環(huán)境成本控制的建議。關(guān)鍵詞：環(huán)境成本；環(huán)境成本控制；超前控制模式；可持續(xù)發(fā)展引言 21世紀(jì)，工業(yè)社會已經(jīng)發(fā)生了多種轉(zhuǎn)變，首先，工業(yè)社會的競爭實(shí)質(zhì)上已經(jīng)擺脫了以往產(chǎn)

2、品與產(chǎn)品之間的競爭模式，而是轉(zhuǎn)變?yōu)橐环N價值鏈與價值鏈之間的競爭模式，本文認(rèn)為，這是由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和技術(shù)的進(jìn)步所引起的。其次，值得我們關(guān)注的是另一種轉(zhuǎn)變，即企業(yè)生產(chǎn)理念的轉(zhuǎn)變。相對的，本文認(rèn)為，這是由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“矛盾體”-資源環(huán)境狀況惡化所引起的。正是因?yàn)檫@兩種轉(zhuǎn)變，所以在今天，在以“綠色理念”為第一生產(chǎn)力，全面貫徹科學(xué)發(fā)展觀，樹立以全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)的發(fā)展觀為中心內(nèi)容的現(xiàn)代人類文明建設(shè)的大背景下，作為全球環(huán)境最大的破壞者-制造型企業(yè)，為了在可持續(xù)發(fā)展的道路上走的更遠(yuǎn)更穩(wěn)，也為了全面解決社會效益、經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益之間的矛盾，更為了實(shí)現(xiàn)真正意義上的“財富最優(yōu)化”（即社會效益、經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益

3、的和諧統(tǒng)一），形成絕對的競爭優(yōu)勢，紛紛開始了以環(huán)境成本控制為主題的綠色革命，以尋求有企業(yè)特色的可持續(xù)發(fā)展之路。當(dāng)然，有機(jī)遇就有挑戰(zhàn)，制造型企業(yè)在探索可持續(xù)發(fā)展的道路上，面臨著 iso14000環(huán)境管理標(biāo)準(zhǔn)的頒布，環(huán)境信息公開制度的實(shí)施，“綠色貿(mào)易壁壘”的嚴(yán)格要求，綠色gdp核算制度的推行等多方面的壓力，這也就使得環(huán)境成本控制的實(shí)施顯得非常必要。然而，在我國，環(huán)境成本控制的理論、方法都還不完善，因此研究環(huán)境成本控制問題，對于我國可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施，意義重大。一、關(guān)于環(huán)境成本（一） 企業(yè)環(huán)境成本的內(nèi)涵和特征在聯(lián)合國國際會計(jì)和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組（isar）第15次會議通過的環(huán)境會計(jì)和報告的立

4、場公告中認(rèn)為：“環(huán)境成本是指本著對環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響采取或被要求采取措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。”依據(jù)環(huán)境成本的定義，可總結(jié)出環(huán)境成本具有以下特征：（1）多元性：一旦發(fā)生環(huán)境成本，它都不會是孤立的，總是有許多相關(guān)費(fèi)用發(fā)生，形成環(huán)境成本多元性的特點(diǎn)。（2）多樣性：它包括環(huán)境成本性質(zhì)的多樣性和環(huán)境成本計(jì)量方法的多樣性。（3）增長性：就國內(nèi)外情況來看，環(huán)境污染和生態(tài)破壞嚴(yán)重，環(huán)境污染和生態(tài)破壞造成的環(huán)境成本是巨大的且有不斷增長的趨勢。（4）差異性：環(huán)境成本的差異性是指在整個產(chǎn)品壽命周期里，環(huán)境成本在各個階段的發(fā)生是不對稱的，有些階段發(fā)生較少，

5、有些階段發(fā)生卻很大。（二） 環(huán)境成本的構(gòu)成選取合適的環(huán)境成本分類是環(huán)境成本控制的必要前提條件，因而對環(huán)境成本的分類尤為重要。從現(xiàn)有學(xué)者觀點(diǎn)來看，環(huán)境成本的分類方法眾說紛紜。其中較為具有代表性的是以下的觀點(diǎn)。即環(huán)境成本分為：資源耗減成本、資源降級成本、資源維護(hù)成本和環(huán)境保護(hù)成本。1.資源耗減成本資源耗減成本是指產(chǎn)品生產(chǎn)所耗用的自然資源和減少自然資源儲量的成本。2.資源降級成本資源降級成本是指由于人為因素或自然資源導(dǎo)致生態(tài)資源退化，使資源的效能降低或利用資源的成本增加所造成的經(jīng)濟(jì)損失。3.資源維護(hù)成本資源維護(hù)成本是指人們?yōu)榫S持和增加可再生資源的存量而發(fā)生的成本。4.環(huán)境保護(hù)成本環(huán)境保護(hù)成本是人們進(jìn)

6、行環(huán)境管理、預(yù)防環(huán)境污染和治理環(huán)境污染所發(fā)生的成本。（三） 制造型企業(yè)的環(huán)境成本環(huán)境成本貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，由于制造型企業(yè)的原料來自于環(huán)境的輸入，同時，企業(yè)活動所產(chǎn)生的廢棄物和制品，又向環(huán)境輸出。本文認(rèn)為，制造型企業(yè)的環(huán)境成本由五方面組成：1.設(shè)計(jì)開發(fā)的環(huán)境成本設(shè)計(jì)開發(fā)的環(huán)境成本，是由于設(shè)計(jì)開發(fā)活動引起對環(huán)境影響而付出的環(huán)境成本。如環(huán)保許可成本等。2.取得材料的環(huán)境成本取得材料的環(huán)境成本，是由于資源稀缺或?yàn)橘Y源再生或替換材料而付出的環(huán)境成本。如林業(yè)建設(shè)保護(hù)費(fèi)、資源稅等。3.制造過程發(fā)生的環(huán)境成本制造過程發(fā)生的環(huán)境成本，是由于制造活動引起對環(huán)境影響而付出的環(huán)境成本。如處理污染的設(shè)備投資、

7、環(huán)境管理費(fèi)、排污費(fèi)、罰金及對周圍環(huán)境損害的賠償費(fèi)等。4.銷售過程發(fā)生的環(huán)境成本銷售過程發(fā)生的環(huán)境成本，是由于銷售活動引起對環(huán)境影響而付出的環(huán)境成本。如綠色包裝成本、包裝物回收處理成本等。5.商品售后發(fā)生的環(huán)境成本商品售后發(fā)生的環(huán)境成本，是由于商品使用、報廢引起對環(huán)境影響而付出的環(huán)境成本。如商品使用的環(huán)境成本、商品報廢的環(huán)境成本（回收、消解）等。二、制造型企業(yè)進(jìn)行環(huán)境成本控制的必要性和重要性（一）制造型企業(yè)進(jìn)行環(huán)境成本控制的必要性1.制造型企業(yè)面臨的環(huán)境挑戰(zhàn)從gdp層面來看，2007年，我國gdp高達(dá)30，100億美元，全球排名第四，僅次于美國、日本、德國，在這光鮮的經(jīng)濟(jì)增長背后，卻是以556.

8、8億噸廢水，2，468.1萬噸二氧化硫的排放量，和17.6億噸工業(yè)固體廢物產(chǎn)生量為代價的。新浪網(wǎng) 2007年中國環(huán)境統(tǒng)計(jì)公報 2008年11月從另一方面來看，按照新三次產(chǎn)業(yè)劃分法，作為世界工廠的我國，承擔(dān)著其中唯一的“軀體產(chǎn)業(yè)”-制造產(chǎn)業(yè)，享受著微薄的利潤，而另外的兩個“腦袋產(chǎn)業(yè)”-研發(fā)產(chǎn)業(yè)和營銷產(chǎn)業(yè)，卻始終不歸屬于我國，并產(chǎn)生著高額的利潤，更重要的是，在制造產(chǎn)業(yè)微薄利潤的背后，是大量“三廢”的產(chǎn)生和大量資源的消耗和破壞，這對于我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展是最致命的。隨之而來的，是日益嚴(yán)峻的環(huán)境挑戰(zhàn)。從環(huán)境法制層面來看，2007年，我國頒布環(huán)境保護(hù)部門規(guī)章8部，地方性法規(guī)20部，做出環(huán)境行政處罰決定的案件1

9、01，325件，做出判決的環(huán)境犯罪案件3起，關(guān)停并轉(zhuǎn)遷企業(yè)數(shù)25，733個，環(huán)境違法案件查處立案數(shù)129，911件，結(jié)案數(shù)99，820件，追究責(zé)任人399人，新浪網(wǎng) 2007年中國環(huán)境統(tǒng)計(jì)公報 2008年11月單從數(shù)據(jù)層面上來看，各種法律法規(guī)的頒布，給全國的污染企業(yè)敲響了警鐘：誰嚴(yán)重地破壞了環(huán)境，誰就不能生存。我國的環(huán)境法制規(guī)范以及執(zhí)法力度正在逐步加大加重，當(dāng)然，相對的，對于企業(yè)來說承擔(dān)的挑戰(zhàn)也就越大，環(huán)境成本的核算與控制推進(jìn)進(jìn)度也應(yīng)同時加快。從企業(yè)層面來看，2007年，全國突發(fā)環(huán)境事件462件，直接經(jīng)濟(jì)損失3016萬元，工業(yè)廢水排放量246.6億噸，工業(yè)化學(xué)需氧量排放量511.1萬噸，工業(yè)氨

10、氮排放量34.1萬噸，工業(yè)二氧化硫排放量2，140.0萬噸，工業(yè)固體廢物產(chǎn)生量17.6億噸，治理工業(yè)廢水投資額196.1億元，治理廢水投資額275.3億元，治理固體廢物18.3億元。全國工業(yè)污染源污染治理投資額552.4億元，比上年增加14.2%。新浪網(wǎng) 2007年中國環(huán)境統(tǒng)計(jì)公報 2008年11月這說明企業(yè)的環(huán)境意識正在逐步加強(qiáng)。從國際貿(mào)易層面來看，是“世界工廠”美名背后的，大量高污染工廠和單薄的加工利潤。另外，由于“綠色貿(mào)易壁壘”的出現(xiàn)，使得我國在外貿(mào)方面處于相對被動的地位，而且我國目前還沒有建立完整的環(huán)境成本核算體系，許多環(huán)境成本項(xiàng)目尚未納入核算范圍，導(dǎo)致我國產(chǎn)品出口價格偏低而被提起反傾

11、銷訴訟。這也加大了我國產(chǎn)品進(jìn)入國際市場的難度。2、制造型企業(yè)可以創(chuàng)造的環(huán)境機(jī)遇從積極方面來講，挑戰(zhàn)和機(jī)遇往往是并存的，在迎接挑戰(zhàn)的同時，企業(yè)如何以環(huán)境為中心，自我創(chuàng)造環(huán)境機(jī)遇，從而獲取與眾不同的競爭優(yōu)勢，開創(chuàng)“人無我有，人有我優(yōu)”的良好產(chǎn)品格局，也是制造型企業(yè)在推進(jìn)環(huán)境成本控制過程中重點(diǎn)考慮的問題。具體來講，企業(yè)通過環(huán)境成本控制，可以創(chuàng)造出以下幾個方面的機(jī)遇：（1）提高企業(yè)管理水平由于環(huán)境成本控制是通過制定并實(shí)施全程控制的方法，對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營全過程進(jìn)行監(jiān)控，這就為提高企業(yè)管理水平提供了機(jī)遇。（2）樹立良好“綠色形象”由于企業(yè)進(jìn)行環(huán)境成本控制，運(yùn)用“綠色理念”進(jìn)行生產(chǎn)，也為樹立良好企業(yè)形象提供

12、了機(jī)遇。（3）開拓“綠色市場”“綠色產(chǎn)品”的出現(xiàn)，為滿足市場用戶要求提供了機(jī)遇。（4）推動企業(yè)技術(shù)進(jìn)步由于環(huán)境成本控制從產(chǎn)品設(shè)計(jì)開發(fā)階段就已經(jīng)開始實(shí)施控制，所以，環(huán)境成本控制也為推動企業(yè)技術(shù)進(jìn)步提供了機(jī)遇。（5）減少環(huán)境事件由于環(huán)境成本控制從本質(zhì)上來說，是為了解決環(huán)境問題而產(chǎn)生的，所以，毋庸置疑的是，環(huán)境成本控制會在一定程度上為減少環(huán)境事件發(fā)生而提供機(jī)遇。（6）增強(qiáng)員工敬業(yè)精神環(huán)境成本控制固然要投入，這種投入必然產(chǎn)生環(huán)境效益，從長遠(yuǎn)來看，環(huán)境效益有利于企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的增長，進(jìn)而，也就為增強(qiáng)員工的敬業(yè)精神提供了機(jī)遇。3、制造型企業(yè)的環(huán)境責(zé)任面臨著挑戰(zhàn)和機(jī)遇，制造型企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展的大觀念之下，必須

13、把綠色經(jīng)營理念作為優(yōu)先考慮的事項(xiàng)，使對社會的環(huán)境責(zé)任與對顧客的質(zhì)量責(zé)任和對自己的經(jīng)營責(zé)任密切結(jié)合在一起，具體包括以下幾個責(zé)任：（1）建立綠色經(jīng)營系統(tǒng)。在以“綠色理念”為第一生產(chǎn)力的今天，企業(yè)只有在生產(chǎn)經(jīng)營全過程（即研發(fā)、制造、營銷三個階段）中，全面貫徹環(huán)境成本理念，嚴(yán)格遵循環(huán)境法規(guī)制度，樹立良好的綠色經(jīng)營理念，樹立強(qiáng)烈的社會責(zé)任意識，才能真正建立綠色經(jīng)營系統(tǒng)。（2）建立環(huán)境會計(jì)制度。在環(huán)境會計(jì)和環(huán)境保護(hù)問題愈發(fā)重要的今天，建立適合企業(yè)本身的環(huán)境會計(jì)制度，已經(jīng)成為很多企業(yè)經(jīng)營管理項(xiàng)目之一。（二）制造型企業(yè)進(jìn)行環(huán)境成本控制的重要性1、綠色核算體系的建立近年來，我國綠色gdp核算體系，受到了國內(nèi)外的

14、廣泛關(guān)注，綠色gdp也對整個社會發(fā)展起著至關(guān)重要的作用。同時，綠色gdp核算體系包括宏觀、中觀和微觀三個層次，而微觀層次又是其余兩者的基礎(chǔ)。所以怎樣使綠色gdp核算體系在宏觀和中觀層面領(lǐng)域得到應(yīng)用和推廣，加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境成本控制的研究是其前提條件和重要保障。2、環(huán)境法規(guī)的貫徹與實(shí)施由于環(huán)境法規(guī)日益完善，法規(guī)實(shí)施日益加強(qiáng)，社會相關(guān)方的環(huán)境要求日漸嚴(yán)格，企業(yè)排放污染物和廢棄物將付出很高的代價，有的企業(yè)甚至遭受著致命的打擊。在這種情況下，加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境成本控制，關(guān)注企業(yè)經(jīng)營活動對環(huán)境的影響，不但可以降低環(huán)境風(fēng)險，而且可以增強(qiáng)企業(yè)環(huán)境保護(hù)的意識，有利于國家環(huán)境法規(guī)的貫徹執(zhí)行。3、企業(yè)管理水平的提高環(huán)境成本控

15、制通過制定并實(shí)施預(yù)防為主的方法，從源頭抓起、全過程控制的管理措施，為解決環(huán)境問題提供了一套同“依法治理”相輔相成的科學(xué)管理方法，為人類社會解決環(huán)境問題開辟了新的思路，有利于企業(yè)提高管理水平。4、資源的節(jié)約與利用我國的資源并不豐富，但環(huán)境污染問題非常突出。在國務(wù)院大力提倡向低能耗、低投入的集約型社會邁進(jìn)的大背景下，各個企業(yè)都應(yīng)該響應(yīng)號召，從資源的節(jié)約入手，做好環(huán)境成本控制，為真正的“財富最大化”而努力。另一方面，我國每年的廢棄產(chǎn)品數(shù)量在不斷增加，但有效回收利用率卻不是很高，不僅造成了嚴(yán)重的資源能源浪費(fèi)，而且成為固體廢棄物和污染環(huán)境的主要來源。為了提高產(chǎn)品的市場競爭優(yōu)勢，制造型企業(yè)應(yīng)該從源頭和結(jié)尾

16、處同時入手，做好資源的節(jié)約與利用，做好社會效益、經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的有效平衡。三、環(huán)境成本控制理論（一） 環(huán)境成本控制的含義環(huán)境成本控制是指企業(yè)通過對環(huán)境成本核算提供的環(huán)境成本信息的基本分析，采用一定的方法，通過對環(huán)境成本形成過程中所有因素的控制，以達(dá)到環(huán)境法規(guī)的要求和企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的需要，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)環(huán)境效益與企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最優(yōu)的雙重目的。徐玖平 蔣洪強(qiáng) 制造型企業(yè)環(huán)境成本的核算與控制 清華大學(xué)出版社 2006年1月進(jìn)一步分解上述定義，可以很明了地看出，企業(yè)環(huán)境成本控制的目標(biāo)，是尋求經(jīng)濟(jì)效益、環(huán)境效益和社會效益的最優(yōu)組合，而環(huán)節(jié)則可以分兩步走：1）分析環(huán)境成本信息；2）對環(huán)境成本形成中的各個因素進(jìn)

17、行控制。兩個環(huán)節(jié)步步緊扣，缺一不可。（二） 環(huán)境成本控制理論的原理從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來分析企業(yè)環(huán)境成本控制行為，可為企業(yè)實(shí)施環(huán)境成本控制提供標(biāo)準(zhǔn)和指南。通常，從企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動對生態(tài)環(huán)境的影響來看，有兩個方面的不同表現(xiàn)：一個是“損害成本”的發(fā)生，一個是“控制成本”的發(fā)生，兩者是相對關(guān)系，其中，“損害成本”又有兩個層次：1）由于生產(chǎn)產(chǎn)品而消耗原材料和能源等，繼而發(fā)生的自然資源耗減成本；2）由于生產(chǎn)經(jīng)營過程中污染物的大量排放而發(fā)生污染損失成本。這兩種環(huán)境成本都可歸為“損害成本”。相對應(yīng)的，“控制成本”也可以分為兩種，自然資源恢復(fù)成本和污染物治理成本，它們都是由于企業(yè)“損害成本”的發(fā)生對周圍環(huán)境造成了

18、很大影響，政府必然會采取一定措施進(jìn)行限制和監(jiān)管，通常是規(guī)定最低的排污標(biāo)準(zhǔn)，超過排污標(biāo)準(zhǔn)將向企業(yè)征收排污費(fèi)或?qū)嵤┝P款。根據(jù)“誰受益，誰分?jǐn)偂痹瓌t，如果在政府對排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)制定比較準(zhǔn)確的理想狀態(tài)下，它應(yīng)該等于“損害成本”。同時，從企業(yè)角度來說，企業(yè)為了防止政府對其征收過多的排污費(fèi)或罰款，必然會通過一定手段對自然資源和污染物進(jìn)行恢復(fù)與治理，以達(dá)到政府環(huán)保法規(guī)規(guī)定的要求。此時企業(yè)就將發(fā)生兩類環(huán)境成本支出-自然資源恢復(fù)成本與污染物治理成本，也就是上述所說的“控制成本”，其相互之間的成本關(guān)系如圖1所示： 自然資源耗減成本 損害成本 污染損失成本制造型企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動對生態(tài)環(huán)境的影響自然資源恢復(fù)成本 控制

19、成本污染物治理成本圖1 控制成本與損害成本的構(gòu)成 為了充分解釋環(huán)境成本控制理論的原理，假設(shè)污染物排放量和污染物控制量，分別作為損害成本和控制成本的自變量，損害成本隨自然資源的使用和污染物的排放的增加而增加，而控制成本則隨控制量（污染物減少量和自然資源恢復(fù)量）的增加而增加，隨自然資源使用量和污染物的排放量的增加而減少，兩者呈一種互為消長的關(guān)系，如圖2所示。成本w邊際損害成本mac邊際控制成本mec污染排放量0總環(huán)境成本污染控制量度0圖2 控制成本與損害成本分析圖2中，mac表示邊際控制成本，mec表示邊際損害成本。污染排放量隨著橫坐標(biāo)從左向右表示逐漸增大，相反的，污染控制量隨著橫坐標(biāo)從右向左表示

20、逐漸增大。所以， mac從右向左看，mec從左向右看。最有效的控制或污染排放量是總成本（損害成本+控制成本）最低的控制或污染排放量，w左邊的點(diǎn)（更多的控制）不是最有效率的，因?yàn)榭刂瞥杀镜脑黾映^損害成本的降低（mac高于mec），因此，總的環(huán)境成本會上升。同理，低于w點(diǎn)的控制（w右邊的點(diǎn)）使控制成本降低，但增加的損害成本會更高，從而也使總環(huán)境成本上升，所以，w點(diǎn)是最有效率的。圖2也說明了在一個國家或企業(yè)中，最優(yōu)污染水平不是0，即徹底消除環(huán)境污染是不經(jīng)濟(jì)的。從經(jīng)濟(jì)效益的角度，有理由反對控制成本超過污染造成的損失的治理技術(shù)的實(shí)施。徐玖平 蔣洪強(qiáng) 制造型企業(yè)環(huán)境成本的核算與控制 清華大學(xué)出版社 20

21、06年 1月（三） 環(huán)境成本控制的方法 根據(jù)環(huán)境成本控制的原理，目前，比較公認(rèn)的環(huán)境成本控制的方法有：作業(yè)成本法和生命周期法。這兩種方法主要是將已經(jīng)計(jì)入環(huán)境成本的費(fèi)用和支出進(jìn)行分配，其中，作業(yè)成本法是通過成本動因分析，從而減少對環(huán)境的損害。而生命周期法是對作業(yè)成本法的補(bǔ)充和深化，對環(huán)境成本的作業(yè)成本分析不再局限于生產(chǎn)過程中所發(fā)生的環(huán)境成本，而且包括了產(chǎn)品開發(fā)、銷售直至淘汰整個生命周期過程的環(huán)境成本。（1）作業(yè)成本法作業(yè)成本法（縮寫abc），即基于作業(yè)的成本計(jì)算法，是指以作業(yè)為間接費(fèi)用歸集對象，通過資源動因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集資源費(fèi)用到作業(yè)上，再通過作業(yè)動因的確認(rèn)計(jì)量，歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品或顧客上去

22、的間接費(fèi)用分配方法，它是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)，對各種主要的間接費(fèi)用采用不同的間接費(fèi)用分配率進(jìn)行成本分配的成本計(jì)算方法。作業(yè)成本法計(jì)算的核心是在計(jì)算產(chǎn)品成本時，先將所耗費(fèi)的環(huán)境資源歸于每一作業(yè)成本，然后再由每一作業(yè)成本分?jǐn)偟疆a(chǎn)品成本中。大致可分為四個步驟：第一步確定環(huán)境作業(yè)。根據(jù)企業(yè)的不同，將產(chǎn)品的生產(chǎn)過程分為若干作業(yè)，并進(jìn)行分類。第二步追蹤環(huán)境資源。將產(chǎn)品生產(chǎn)過程中耗用的環(huán)境資源分配到每一作業(yè)中，這些環(huán)境資源構(gòu)成了產(chǎn)品的間接環(huán)境成本。第三步記錄和計(jì)量作業(yè)量。對企業(yè)的各項(xiàng)環(huán)境作業(yè)進(jìn)行及時的記錄，且對企業(yè)的生產(chǎn)全過程作全面了解。第四步將各項(xiàng)環(huán)境作業(yè)成本分配到產(chǎn)品中。（2）生命周期成本法生命周期成本法（

23、lcc）的概念出現(xiàn)于20世紀(jì)60年代中期，是一種針對產(chǎn)品生命周期的會計(jì)方法。采用這種方法，環(huán)境成本可以分為以下三類：普通生產(chǎn)經(jīng)營成本普通生產(chǎn)經(jīng)營成本，指在生產(chǎn)過程中與生產(chǎn)直接有關(guān)的環(huán)境成本，如直接材料、直接人工、能源成本、廠房設(shè)備成本等，以及為保護(hù)環(huán)境而發(fā)生的生產(chǎn)工藝支出、建造環(huán)保設(shè)施支出等。受規(guī)章約束的成本受規(guī)章約束的成本，指由于遵循國家環(huán)境法規(guī)而發(fā)生的支出，如排污費(fèi)、監(jiān)測監(jiān)控污染的成本等。潛在成本（或有負(fù)債）潛在成本（或有負(fù)債），指已對環(huán)境造成污染或損害，而法律規(guī)定在將來發(fā)生的支出。 企業(yè)可以根據(jù)產(chǎn)品的生命周期，在產(chǎn)品形成的各個階段分別核算上述三類成本。對于第一類成本通?？梢灾苯訌馁~簿中取

24、得實(shí)際反映的數(shù)據(jù)，對第二類成本則可以根據(jù)成本動因進(jìn)行歸集分配，而第三類成本需要采用特定的方法進(jìn)行預(yù)測，如防護(hù)費(fèi)用法、恢復(fù)費(fèi)用法、替代品平價法等。 采用生命周期法控制環(huán)境成本的優(yōu)勢在于：生命周期成本法把產(chǎn)品整個生命周期中的成本都考慮在內(nèi)，包括了產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段污染預(yù)防以及產(chǎn)品售后階段產(chǎn)品回收可能發(fā)生的環(huán)境成本，把分散或隱藏在傳統(tǒng)會計(jì)系統(tǒng)中的環(huán)境成本數(shù)據(jù)進(jìn)行了匯總，以此計(jì)算產(chǎn)品的盈利能力。生命周期成本法克服了傳統(tǒng)成本制度下企業(yè)僅考慮產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生環(huán)境成本的缺點(diǎn)，補(bǔ)充計(jì)算了潛在成本，使得產(chǎn)品成本信息更為準(zhǔn)確完整，環(huán)境成本信息更具有可靠性。（四） 制造型企業(yè)環(huán)境成本控制的模式通過上述企業(yè)環(huán)境成本控制的

25、原理可知：當(dāng)環(huán)境成本中的“損害成本”等于“控制成本”時，環(huán)境成本控制最有效率。從企業(yè)角度來說，為了達(dá)到這種最優(yōu)組合，一般會采取以下兩種措施：（1）現(xiàn)實(shí)控制模式現(xiàn)實(shí)控制模式，是指在損害成本發(fā)生后，通過分析損害成本的形成過程，并采取一定的控制技術(shù)，使損害成本降低到理想標(biāo)準(zhǔn)，以實(shí)現(xiàn)環(huán)境成本控制的目的，即通常所說的“先污染，后治理”。（2）超前控制模式超前控制模式，是指通過企業(yè)管理手段（如產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)），監(jiān)控企業(yè)價值鏈的全過程，從每個環(huán)節(jié)開始降低產(chǎn)品對環(huán)境的影響。同時，根據(jù)利潤轉(zhuǎn)移理論，利潤在價值鏈各環(huán)節(jié)的變動遵循如下規(guī)律： 1）從產(chǎn)品的制造環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向銷售環(huán)節(jié)。2）從產(chǎn)品的銷售環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向消費(fèi)環(huán)節(jié)。3）

26、從價值鏈的中間環(huán)節(jié)（制造）分別轉(zhuǎn)向上游環(huán)節(jié)（研發(fā)、融資）和下游環(huán)節(jié)（服務(wù)、營運(yùn)）。4）從產(chǎn)品的內(nèi)在環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向外圍環(huán)節(jié)。5）從產(chǎn)品的實(shí)體環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向虛擬環(huán)節(jié)。鑒此，企業(yè)要實(shí)現(xiàn)環(huán)境成本控制的目標(biāo)（即社會效益、經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境效益的統(tǒng)一），就必須對企業(yè)價值鏈的各環(huán)節(jié)進(jìn)行環(huán)境控制，以確保真正的利潤最大化，換句話說，就是必須采用超前控制模式。而相對的，現(xiàn)實(shí)控制模式下，企業(yè)只能控制價值鏈中制造、銷售、下游等環(huán)節(jié)，并不能實(shí)現(xiàn)真正的“財富最優(yōu)化”。超前控制模式是主動型的環(huán)境成本控制模式，它注重對企業(yè)整個價值鏈的分析，關(guān)注企業(yè)環(huán)保形象的提升和企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，并根據(jù)價值鏈中各環(huán)節(jié)的權(quán)重不同，對企業(yè)的研發(fā)方案、采購方案和

27、生產(chǎn)方案進(jìn)行優(yōu)化選擇，從而實(shí)施全程控制，它會涉及企業(yè)的采購鏈、生產(chǎn)流程的再造。產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)所謂的“產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)”，亦即企業(yè)為了滿足用戶和社會的需求，也為了向市場帶來最具有競爭優(yōu)勢的產(chǎn)品，將企業(yè)日后生產(chǎn)經(jīng)營的全過程對環(huán)境的影響，一并在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段考慮進(jìn)去的模式，它將綠色經(jīng)營的理念帶給了企業(yè)，可以說，產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)是驅(qū)動企業(yè)面向未來的最重要的動力。徐玖平 蔣洪強(qiáng) 制造型企業(yè)環(huán)境成本的核算與控制 清華大學(xué)出版社 2006年 1月具體來說，產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)，是通過對產(chǎn)品壽命周期的環(huán)境評價，確定產(chǎn)品壽命周期的哪一階段和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的哪一部分對環(huán)境的影響最大，根據(jù)其權(quán)重的大小，同時，也為了有效地控制

28、環(huán)境成本的發(fā)生，需要對諸如原材料和加工工藝等環(huán)節(jié)重新設(shè)計(jì)，產(chǎn)品的這種設(shè)計(jì)叫做壽命周期設(shè)計(jì)（life cycle design）或生態(tài)設(shè)計(jì)，它是將預(yù)防污染、節(jié)約資源、保護(hù)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)可行等因素考慮進(jìn)產(chǎn)品的全生命周期，同時，它強(qiáng)調(diào)將成本效益分析運(yùn)用到產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案的經(jīng)濟(jì)評價中，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益的最優(yōu)。產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)主要包括綠色材料設(shè)計(jì)、綠色工藝設(shè)計(jì)、綠色包裝設(shè)計(jì)、回收處理設(shè)計(jì)和產(chǎn)品使用設(shè)計(jì)等內(nèi)容。綠色erp系統(tǒng)設(shè)計(jì)企業(yè)信息化管理在中國的推廣與應(yīng)用已經(jīng)經(jīng)歷了20多年的歷程。企業(yè)資源計(jì)劃（erp）作為一種先進(jìn)的管理思想對管理產(chǎn)生了巨大的影響，它所衍生的許多產(chǎn)品和工具已經(jīng)得到了人們的普遍認(rèn)可。

29、erp在世界和中國的發(fā)展加速了企業(yè)管理現(xiàn)代化的進(jìn)程，使得越來越多的管理者認(rèn)識到，在基于信息技術(shù)的知識管理時代里，對資源環(huán)境的全面管理和對現(xiàn)代信息技術(shù)的應(yīng)用，對企業(yè)的重要性。而環(huán)境成本控制是企業(yè)實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要內(nèi)容，環(huán)境成本控制模式與先進(jìn)的erp控制技術(shù)相結(jié)合，必然為企業(yè)帶來巨大的效益。在制造型企業(yè)中，將環(huán)境成本引入erp系統(tǒng)，進(jìn)行erp系統(tǒng)的綠色設(shè)計(jì)，是制造型企業(yè)環(huán)境成本控制的有效模式，它包括財務(wù)模塊、生產(chǎn)控制模塊、物料管理模塊和銷售模塊等的綠色設(shè)計(jì)過程。綠色erp系統(tǒng)的環(huán)境成本控制原理主要包括環(huán)境資源流轉(zhuǎn)平衡原理、產(chǎn)品壽命周期理論、企業(yè)環(huán)境負(fù)荷與環(huán)境成本配比原理。綠色供應(yīng)鏈管理從微觀

30、上看，現(xiàn)代企業(yè)之間的競爭，已經(jīng)不是產(chǎn)品和產(chǎn)品之間的競爭、服務(wù)和服務(wù)之間的競爭，而是盈利體系和盈利體系之間的競爭、價值網(wǎng)絡(luò)和價值網(wǎng)絡(luò)之間的競爭。而隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的飛速發(fā)展和全球市場競爭的加劇，企業(yè)之間的競爭正被供應(yīng)鏈的競爭所取代。與此同時，世界范圍內(nèi)環(huán)境意識的覺醒使得環(huán)境保護(hù)的觀念逐步被引入到供應(yīng)鏈管理之中。因此，綠色供應(yīng)鏈管理已經(jīng)成為控制環(huán)境成本的有力手段之一。綠色供應(yīng)鏈管理就是在供應(yīng)鏈管理中考慮和加強(qiáng)環(huán)境成本控制，具體說就是通過與上、下游企業(yè)的合作以及企業(yè)內(nèi)各部門的溝通，從產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、材料的選擇、產(chǎn)品的制造、產(chǎn)品的銷售以及回收的全過程中考慮環(huán)境整體效益最優(yōu)化，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)和所在供應(yīng)鏈的可持續(xù)發(fā)

31、展。綠色供應(yīng)鏈管理包括上游供應(yīng)鏈，給一個企業(yè)提供商品和服務(wù)；也包括下游供應(yīng)鏈，即下游產(chǎn)品制造、運(yùn)輸一直到最后的用戶。綠色供應(yīng)鏈管理的內(nèi)容是采用系統(tǒng)工程的觀點(diǎn)，綜合分析供應(yīng)鏈管理從原材料采購到報廢產(chǎn)品回收處理的全過程中各個環(huán)節(jié)的環(huán)境及資源問題，主要包括綠色采購、綠色制造、綠色銷售、綠色物流、綠色消費(fèi)等。四、完善制造型企業(yè)環(huán)境成本控制的設(shè)想制造型企業(yè)環(huán)境成本控制是一項(xiàng)長期而艱巨的綜合性工作，結(jié)合我國的具體情況和需求，應(yīng)從多方面入手，建立可靠的保障機(jī)制，把這項(xiàng)工作做到實(shí)處，切實(shí)貫徹中央提出的統(tǒng)籌發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)、實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會可持續(xù)發(fā)展的要求。（一） 政府管理機(jī)構(gòu)政府管理機(jī)構(gòu)是環(huán)境會計(jì)實(shí)施的指導(dǎo)主體，同時

32、也是制造型企業(yè)環(huán)境成本控制的主導(dǎo)主體。由于西方發(fā)達(dá)國家對環(huán)境成本控制的研究在理論和實(shí)務(wù)上都先于我國。所以，我國政府管理機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在發(fā)達(dá)國家的研究基礎(chǔ)上，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，借鑒繼而創(chuàng)新。概括來講，政府管理機(jī)構(gòu)在環(huán)境成本控制的過程中，主要是起到指導(dǎo)和監(jiān)督的作用，具體來說，可以包括以下幾個方面:1.做好環(huán)境會計(jì)核算與控制理論研究工作環(huán)境會計(jì)的推行與實(shí)施是環(huán)境成本控制的基礎(chǔ)，也是環(huán)境成本控制的前提條件。因此，做好環(huán)境會計(jì)理論研究工作，正是政府管理機(jī)構(gòu)的工作之一。政府管理機(jī)構(gòu)在推行環(huán)境成本控制的過程中，擔(dān)當(dāng)此項(xiàng)工作，是有其獨(dú)特背景的，具體的看，有以下幾個背景：（1）從人才方面來看由于政府管理機(jī)構(gòu)的特殊職權(quán)，所以從

33、人才上能夠保障環(huán)境會計(jì)理論研究工作的順利展開。（2）從研究資金來看同樣，政府管理機(jī)構(gòu)的充足的資金保障也是環(huán)境會計(jì)理論研究工作順利開展的另一大保障。（3）從研究成果的權(quán)威性來看由于政府管理機(jī)構(gòu)的權(quán)威性，以及發(fā)布結(jié)果的特權(quán)，能夠確保研究成果的順利試點(diǎn)和實(shí)施。2.制定、完善相關(guān)法律、法規(guī)和制度其次，政府管理機(jī)構(gòu)還要制定和完善相關(guān)法律法規(guī)和制度。自1979年頒布中華人民共和國環(huán)境保護(hù)法（試行）以來，我國還陸續(xù)頒布了海洋環(huán)境保護(hù)法、水污染防治法、大氣污染防治法等環(huán)境污染防治法，森林法、草原法、漁業(yè)法、礦產(chǎn)資源法、土地管理法、水法、野生動物保護(hù)法等自然資源保護(hù)法，以及從2009年1月1日起全面正式實(shí)行的循

34、環(huán)經(jīng)濟(jì)促進(jìn)法中國政府網(wǎng) 循環(huán)經(jīng)濟(jì)促進(jìn)法 2009年4月等。但是，和國外更嚴(yán)格、完善的法律法規(guī)，還有一定的差異，因此，我國政府管理機(jī)構(gòu)還要進(jìn)一步制定和完善相關(guān)法律、法規(guī)和制度。3.完善、擴(kuò)充會計(jì)準(zhǔn)則根據(jù)我國會計(jì)學(xué)著王立彥教授等人的問卷調(diào)查顯示，我國企業(yè)已面臨環(huán)境成本的會計(jì)處理問題，環(huán)境會計(jì)管理和理論研究已經(jīng)滯后于會計(jì)實(shí)務(wù)。至今，我國并未有系統(tǒng)的環(huán)境會計(jì)準(zhǔn)則和制度出臺，僅僅在2006年2月公布的新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中，出現(xiàn)了一條關(guān)于環(huán)境會計(jì)方面的準(zhǔn)則，即第27號會計(jì)準(zhǔn)則-石油天然氣開采，但其并未闡明具體的環(huán)境成本核算方法。從相關(guān)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理而言，與環(huán)境活動有關(guān)的環(huán)境問題只有在發(fā)生有明確財務(wù)影響時才處理

35、；環(huán)境費(fèi)用沒有同其他費(fèi)用進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，缺乏確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)量手段；企業(yè)尚未編制獨(dú)立的環(huán)境報告等，都是沒有與環(huán)境會計(jì)相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則，所帶來的問題。因此，政府管理機(jī)構(gòu)還要根據(jù)已有的環(huán)境會計(jì)研究理論，借鑒其他國家在這方面的經(jīng)驗(yàn)，如美國國家環(huán)境保護(hù)局組織編寫的環(huán)境會計(jì)導(dǎo)論：作為一種企業(yè)管理工具，加拿大特許會計(jì)師協(xié)會出版的環(huán)境成本與負(fù)債：會計(jì)與財務(wù)報告問題，以及日本環(huán)境廳頒布的關(guān)于環(huán)境保全成本的把握與披露的指導(dǎo)要點(diǎn)（環(huán)境會計(jì)指導(dǎo)要點(diǎn)）肖序 環(huán)境成本論 中國財政經(jīng)濟(jì)出版社 2002.10等，在實(shí)踐、探討和摸索中，完善、擴(kuò)充我國的會計(jì)準(zhǔn)則。4.加強(qiáng)政府管理機(jī)構(gòu)的指導(dǎo)監(jiān)督加強(qiáng)政府管理機(jī)構(gòu)的指導(dǎo)監(jiān)督，這是促進(jìn)企業(yè)

36、環(huán)境成本控制的外部動力。在各項(xiàng)法律、法規(guī)、制度和準(zhǔn)則頒布的同時，政府管理機(jī)構(gòu)也應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)指導(dǎo)監(jiān)督工作，督促各行各業(yè)發(fā)揮相關(guān)作用，切實(shí)落實(shí)各項(xiàng)規(guī)定。2008年下半年我國在北京、天津和上海相繼成立了三大環(huán)境資源交易所，標(biāo)志著我國在資源和排污權(quán)的市場機(jī)制終于開啟，也必將間接促進(jìn)企業(yè)的環(huán)境成本控制新浪網(wǎng) 2009年4月。在指導(dǎo)監(jiān)督的時候，政府管理機(jī)構(gòu)可以針對環(huán)境問題，做好一系列的激勵措施，比如向環(huán)保產(chǎn)業(yè)提供無息或低息貸款；對于利用回收材料的企業(yè)實(shí)行各種稅收優(yōu)惠政策，在稅收優(yōu)惠上做好“綠色稅收”等工作，以此提高指導(dǎo)監(jiān)督力度。（二）社會公眾1.社會公眾要建立良好的輿論導(dǎo)向，新聞媒體做好環(huán)境保護(hù)工作的宣傳社會

37、公眾要建立良好的輿論導(dǎo)向，保證新聞媒體做好環(huán)境保護(hù)工作的宣傳。新聞媒體要利用平面以及網(wǎng)絡(luò)等多種新聞手段進(jìn)行正面宣傳報道各類環(huán)保事件，從廣度和深度上逐步加強(qiáng)其宣傳和警示作用，更要樹立正面的榜樣，引導(dǎo)社會各界人士進(jìn)行環(huán)保，充分發(fā)揮輿論監(jiān)督的作用，形成監(jiān)督合力。例如， “年度綠色企業(yè)”的評選，就取得了良好的社會反響和環(huán)境效應(yīng)。2.從自身做起，加強(qiáng)環(huán)保意識社會公眾要從自身做起，從小事做起，把綠色理念和可持續(xù)發(fā)展的觀點(diǎn)不斷運(yùn)用到生活中，倡導(dǎo)“綠色消費(fèi)”、“綠色生活”的觀念。在日常生活中，要注意資源節(jié)約和“綠色產(chǎn)品”的使用。 3.組織開展“環(huán)境審計(jì)”環(huán)境審計(jì)，是由事務(wù)所或其他法定機(jī)構(gòu)，對與環(huán)境有關(guān)的業(yè)務(wù)經(jīng)

38、營活動，進(jìn)行系統(tǒng)的、有證據(jù)的、定期的、客觀的檢查。同時，由于審計(jì)的獨(dú)立性，所以環(huán)境審計(jì)可以使環(huán)境報告更具有可信性，數(shù)據(jù)具有客觀性、真實(shí)性。（三）企業(yè)1.嚴(yán)格遵守環(huán)境法律、法規(guī) 要維持企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，實(shí)施環(huán)境成本控制，嚴(yán)格遵守環(huán)境法律、法規(guī)是基礎(chǔ)。從某種程度上看，各類環(huán)境法律法規(guī)也是環(huán)境成本控制的標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則。2.在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程中堅(jiān)持綠色生產(chǎn)理念 換句話說，就是采用超前控制模式進(jìn)行環(huán)境成本控制，把綠色理念貫徹到資源鏈，做好綠色資源鏈管理。3.做好環(huán)境信息披露 環(huán)境信息主要包括環(huán)境成本核算系統(tǒng)信息、環(huán)境成本管理系統(tǒng)信息，企業(yè)要分環(huán)節(jié)、分階段做好整個資源鏈上企業(yè)環(huán)境信息的披露，這對于企業(yè)來講是

39、非常有利的。4.優(yōu)化環(huán)境成本控制 優(yōu)化環(huán)境成本控制，也是企業(yè)環(huán)保工作的重中之重。企業(yè)環(huán)境成本控制的目標(biāo)，是以最小的環(huán)境成本取得最大的環(huán)保效果和經(jīng)濟(jì)效益，也就是真正的環(huán)境效益、經(jīng)濟(jì)效益和社會效益的統(tǒng)一。上文已經(jīng)指出，環(huán)境成本控制的環(huán)節(jié)可以分為兩步，即分析環(huán)境成本信息和控制環(huán)境成本的形成因素。在分析環(huán)境成本信息的時候，運(yùn)用生命周期法，對環(huán)境成本從開發(fā)、生產(chǎn)、銷售、消費(fèi)、回收等階段進(jìn)行作業(yè)成本分析，發(fā)現(xiàn)各個階段對環(huán)境的干預(yù)和影響，以及環(huán)境負(fù)荷的規(guī)模和結(jié)構(gòu)。接著，企業(yè)依據(jù)相對應(yīng)的方法進(jìn)行綠色材料設(shè)計(jì)、綠色工藝設(shè)計(jì)、綠色包裝設(shè)計(jì)、回收處理設(shè)計(jì)和產(chǎn)品使用設(shè)計(jì)等一系列產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)，有條件的企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)綠色

40、erp系統(tǒng)設(shè)計(jì)和綠色供應(yīng)鏈管理。依據(jù)產(chǎn)品壽命周期設(shè)計(jì)方法設(shè)計(jì)出的產(chǎn)品應(yīng)具有以下功能：（1）用戶在使用產(chǎn)品是不產(chǎn)生環(huán)境污染或只有微小污染；報廢產(chǎn)品在回收處理過程中產(chǎn)生的廢棄物很少；（2）最大限度地利用材料資源，使產(chǎn)品盡量減少材料使用量或種類，特別是稀有昂貴材料及有毒、有害材料；同時要求在滿足產(chǎn)品基本功能的條件下，盡量簡化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，合理使用材料，并使產(chǎn)品中零部件材料能最大限度地再利用。（3）最大限度地節(jié)約能源，產(chǎn)品應(yīng)在其生命周期的各個環(huán)節(jié)所消耗的能源最少。 同時，環(huán)境成本控制的最終結(jié)果是使總環(huán)境成本最低，即控制成本與損害成本之和最小，當(dāng)然，生命周期設(shè)計(jì)的各個環(huán)節(jié)等是要合乎我國有關(guān)法律、法規(guī)和制度的

41、規(guī)定，采取超前控制模式進(jìn)行主動污染預(yù)防，總的來說，其步驟即： 生命周期分析的清單：制成有關(guān)環(huán)境負(fù)荷項(xiàng)目的明細(xì)表，描述環(huán)境負(fù)荷的規(guī)模。 生命周期環(huán)境影響評價：計(jì)算評價結(jié)果，確定環(huán)境影響的大小和重要度，描述環(huán)境負(fù)荷的結(jié)構(gòu)。 生命周期環(huán)境影響評價的分析：分析降低環(huán)境負(fù)荷的具體改善點(diǎn)。 生命周期總體上規(guī)劃環(huán)境負(fù)荷的降低，達(dá)到優(yōu)化控制的目標(biāo)。各個制造型企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡早優(yōu)化環(huán)境成本控制，實(shí)現(xiàn)“財富最優(yōu)化”。五、案例分析（一） 資料中國石油化工股份有限公司是一家從事石油、天然氣的勘探、開采和貿(mào)易，石油產(chǎn)品的煉制與銷售及化工產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售的上、下游一體化的能源、化工公司。作為聯(lián)合國全球契約成員，2007年6月，

42、其發(fā)布了首份可持續(xù)發(fā)展報告，主要披露了“人權(quán)、勞工、環(huán)境、反腐敗”等方面的內(nèi)容。 2007年，中石化深入推行hse（healthy safe environmental）管理體系建設(shè)，在生產(chǎn)規(guī)模大幅提高的情況下，工業(yè)取水量和外排污水cod較上年分別下降4.3%和5.4%，萬元產(chǎn)值綜合能耗較上年下降6.1%。中石化通過各種手段，提高安全水平、提高資源利用效率、減少排放，從而提高經(jīng)營業(yè)績、吸引人才和改善環(huán)境。在推進(jìn)hse管理體系的道路上，面臨著諸多的挑戰(zhàn)，應(yīng)對各種挑戰(zhàn)，中石化都有應(yīng)對措施。例如：1) 勘探和開采：需要在中國的邊遠(yuǎn)地區(qū)工作以獲得能源儲備。這類地區(qū)通?；A(chǔ)設(shè)施匱乏，對廢水廢棄物的收集和

43、集中處理非常困難。應(yīng)對措施：把當(dāng)年所有油氣勘探開發(fā)井場產(chǎn)生的廢水全部進(jìn)行現(xiàn)場處理，達(dá)標(biāo)排放；對于鉆井產(chǎn)生的固體廢棄物，采用就地固化或拉運(yùn)集中固化處理措施。 2） 煉油：進(jìn)口的原油質(zhì)量會有波動，管道化的運(yùn)輸又必然使不同來源的原油發(fā)生混合，加劇了質(zhì)量的不確定性，因而會對煉油生產(chǎn)造成影響，尤其是很多煉油化工廠附近都分布著社區(qū)和公共服務(wù)設(shè)施，所以污染控制就十分關(guān)鍵。應(yīng)對措施：開展進(jìn)廠原油質(zhì)量評價，在廠內(nèi)優(yōu)化進(jìn)裝置原料調(diào)合，加強(qiáng)設(shè)備設(shè)備運(yùn)行管理和維護(hù)，做好揮發(fā)物料的密封管理，開展全過程清潔生產(chǎn)審核，對臭氣進(jìn)行收集治理，對廠區(qū)和廠界廢氣進(jìn)行監(jiān)測。 3）直銷和零售：中石化的輸送點(diǎn)和零售點(diǎn)遍布全國。因此，防止

44、管道和儲罐泄漏、控制城市地區(qū)可揮發(fā)有機(jī)物的無組織排放成為挑戰(zhàn)。應(yīng)對措施：加強(qiáng)對設(shè)備設(shè)施的巡回檢查，及時發(fā)現(xiàn)處置事故隱患，制定環(huán)境風(fēng)險應(yīng)急預(yù)案，增設(shè)環(huán)境監(jiān)測設(shè)施和油氣回收設(shè)施，回收油氣減少排放和對環(huán)境的污染。4）運(yùn)輸：中石化通過海路進(jìn)口原油，并通過管道、鐵路、公路和水路來運(yùn)輸能源和化學(xué)產(chǎn)品。這些路徑遍布中國，因此如何防止油品泄漏和應(yīng)對緊急突發(fā)事件是相當(dāng)大的挑戰(zhàn)。應(yīng)對措施:建設(shè)過程中提高建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)，有針對性地改進(jìn)設(shè)施，防止事故狀態(tài)下物料對環(huán)境的污染；加強(qiáng)巡回檢查，及時發(fā)現(xiàn)事故隱患。2007年，中石化根據(jù)京都議定書清潔發(fā)展機(jī)制（cdm），與英國瑞碳有限公司等國外合作方就有關(guān)減排項(xiàng)目開展合作。該項(xiàng)目計(jì)劃

45、每年減排n2o1，400噸，折合二氧化碳43.4萬噸。外排廢水中cod比上年減少了5.4%，工業(yè)取水量下降了4.3%。廢氣排放量下降了0.03萬標(biāo)立/萬元產(chǎn)值，二氧化硫排放量下降了1.85公斤/萬元產(chǎn)值,廢水排放量下降了0.79噸/萬元產(chǎn)值。 2007年中國石油化工股份有限公司可持續(xù)發(fā)展報告 2008年11月（二）對于中石化環(huán)境成本控制的優(yōu)化設(shè)想下圖是企業(yè)環(huán)境管理體系與企業(yè)環(huán)境成本系統(tǒng)之間的關(guān)系，如圖3所示： 環(huán)境成本因子，環(huán)境負(fù)荷 環(huán)境成本的確認(rèn)與計(jì)量 環(huán)境成本報告 環(huán)境效果與經(jīng)濟(jì)效益等企業(yè)環(huán)境管理體系環(huán)境會計(jì)信息使用者股東、債權(quán)人、消費(fèi)者、供應(yīng)商；地域居民、政府管理機(jī)構(gòu)等企業(yè)環(huán)境成本核算系

46、統(tǒng)內(nèi)部評價企業(yè)環(huán)境目標(biāo)企業(yè)環(huán)境成本管理系統(tǒng)成本決策、控制、考核等生態(tài)設(shè)計(jì)、環(huán)境材料、清潔生產(chǎn)、廢棄物回收、環(huán)保投資等企業(yè)環(huán)境管理方案實(shí)施圖3 企業(yè)環(huán)境管理體系與企業(yè)環(huán)境成本系統(tǒng)如上圖所示，除環(huán)境會計(jì)信息使用者外，其余各部分均屬于企業(yè)環(huán)境管理體系，企業(yè)環(huán)境管理體系首先應(yīng)接受來自企業(yè)的外部評價。企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息的使用者通過分析閱讀企業(yè)所提供的環(huán)境成本信息，對企業(yè)環(huán)境管理體系的運(yùn)作情況給予評價。其次，企業(yè)環(huán)境管理體系存在著內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制。企業(yè)經(jīng)營者需要通過了解環(huán)境成本信息，以分析環(huán)境污染治理和保護(hù)的現(xiàn)狀，并對此作出內(nèi)部評價。在此基礎(chǔ)上擬定下期的企業(yè)環(huán)境目標(biāo)，并制定有關(guān)管理方案。在方案的制訂中，需要通過

47、環(huán)境成本管理系統(tǒng)進(jìn)行可行性論證，以探討環(huán)境管理方案中的技術(shù)適用性和經(jīng)濟(jì)可行性，使方案的制訂更具科學(xué)性。再次，依據(jù)科學(xué)的方案予以實(shí)施，以實(shí)現(xiàn)良好的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程的環(huán)境管理，其運(yùn)行結(jié)果最后又回到環(huán)境成本核算系統(tǒng)進(jìn)行核算、分析和評價。從圖中環(huán)境成本系統(tǒng)與環(huán)境管理體系的聯(lián)系上看，前者已構(gòu)成整個環(huán)境管理體系中的核心環(huán)節(jié)，承擔(dān)著企業(yè)環(huán)境投入與績效的反映與評估、企業(yè)環(huán)境管理方案的決策與制訂、環(huán)境管理機(jī)制實(shí)施的控制等關(guān)鍵職能。肖序 環(huán)境成本論 中國財政經(jīng)濟(jì)出版社 2002.10從上述關(guān)系看，本文認(rèn)為，既然可持續(xù)發(fā)展報告是一份披露企業(yè)一定時期內(nèi)制定、實(shí)施、評估環(huán)保政策，環(huán)保目標(biāo)，環(huán)保步驟和最終結(jié)果的書面文件

48、，也是將環(huán)境報告擴(kuò)展到包括社會和經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)的三重盈余的報告。那么，從根本上來講，它應(yīng)該包括環(huán)境會計(jì)信息使用者需要了解的所有關(guān)于企業(yè)環(huán)境管理體系的各個方面，也就是說，一份完整的可持續(xù)發(fā)展報告應(yīng)該包括企業(yè)環(huán)境成本核算系統(tǒng)、企業(yè)環(huán)境成本管理系統(tǒng)、企業(yè)環(huán)境管理方案、企業(yè)環(huán)境目標(biāo)、企業(yè)環(huán)境管理措施的實(shí)施、內(nèi)部評價等方面的情況。根據(jù)圖3，并參照中國石化公布的可持續(xù)報告來看，筆者認(rèn)為，中國石化在可持續(xù)發(fā)展報告中是缺失多方面信息的披露的，按照中國石化信息化供應(yīng)鏈管理系統(tǒng)框架圖：erp系統(tǒng)綜合計(jì)劃系統(tǒng)電子加油卡交易平臺電子商務(wù)系統(tǒng)供應(yīng)商顧客煉化企業(yè)物流運(yùn)輸企業(yè)圖4 中國石化信息化供應(yīng)鏈管理系統(tǒng)框架圖本文認(rèn)為，中石

49、化可持續(xù)發(fā)展報告的基本流程可以如此設(shè)計(jì)：1、 按照企業(yè)環(huán)境成本核算系統(tǒng)的內(nèi)容披露企業(yè)環(huán)境成本核算方面的信息(1) 披露企業(yè)環(huán)境負(fù)荷方面的信息。也就是先從環(huán)境輸入方面著手，反映企業(yè)環(huán)境負(fù)荷的現(xiàn)狀，大致可包括原料消耗、能源、水消耗、工廠現(xiàn)有廢棄物（非再資源化）、向大氣層排氣或排水、向大氣排放、容器和包裝排放、以及社會貢獻(xiàn)支出等情況。（2）披露企業(yè)環(huán)境成本的確認(rèn)和計(jì)量方面的信息。企業(yè)環(huán)境成本的確認(rèn)和計(jì)量方面的信息主要包括：環(huán)境成本確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)、確認(rèn)的環(huán)境成本項(xiàng)目、企業(yè)環(huán)境成本的計(jì)量屬性、計(jì)量單位、計(jì)量方法、以及最終的環(huán)境成本數(shù)額、數(shù)量。（3）披露企業(yè)的環(huán)境成本報告環(huán)境成本報告，是企業(yè)環(huán)境成本核算系統(tǒng)內(nèi)

50、容的一部分，也是可持續(xù)發(fā)展報告的重要組成部分。環(huán)境成本報告的基本模式有兩個：環(huán)境成本與經(jīng)濟(jì)效益比較型模式、環(huán)境成本與環(huán)保效果比較型模式。無論是何種模式的環(huán)境成本報告，筆者認(rèn)為，都將有益于中石化加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境成本控制。2、 按照企業(yè)環(huán)境成本管理系統(tǒng)的內(nèi)容披露企業(yè)環(huán)境成本管理方面的信息企業(yè)環(huán)境成本管理系統(tǒng)的內(nèi)容具體包括：環(huán)境成本決策、控制和考核，其中環(huán)境成本決策是企業(yè)內(nèi)部管理者根據(jù)環(huán)境成本目標(biāo)，從多個環(huán)境成本管理方案中，篩選最有方案的過程。環(huán)境成本控制就是上文所闡述的內(nèi)容，包括：環(huán)境成本控制的方法、模式等內(nèi)容，同時，環(huán)境成本控制也要反映企業(yè)基于生命周期的生態(tài)設(shè)計(jì)、環(huán)境材料的選擇、以及清潔生產(chǎn)的成本管

51、理等內(nèi)容。環(huán)境成本考核，是企業(yè)環(huán)境成本管理過程的最后一個步驟，亦即得出企業(yè)環(huán)境成本所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)保效果。3、 分環(huán)節(jié)、分體系的進(jìn)行披露根據(jù)環(huán)境成本控制的系統(tǒng)工程觀點(diǎn)以及圖4，筆者認(rèn)為，中石化在可持續(xù)發(fā)展報告中，不但要按照上述流程總體反映企業(yè)的的環(huán)境成本管理信息，而且，還必須對各個制造活動（包括資源調(diào)動、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、物流、銷售、消費(fèi)）的環(huán)境管理體系進(jìn)行披露，也就是分環(huán)節(jié)、分體系的進(jìn)行披露，至于各個環(huán)節(jié)的環(huán)境管理體系則是包括上述企業(yè)環(huán)境成本核算系統(tǒng)、企業(yè)環(huán)境成本管理系統(tǒng)、企業(yè)環(huán)境管理方案、企業(yè)環(huán)境目標(biāo)、企業(yè)環(huán)境管理措施的實(shí)施、內(nèi)部評價等方面的情況。從供應(yīng)商的環(huán)境成本管理、電子商務(wù)系統(tǒng)的環(huán)

52、境成本管理、erp系統(tǒng)的環(huán)境成本管理、電子加油卡交易平臺的環(huán)境成本管理、煉化企業(yè)的環(huán)境成本管理、物流運(yùn)輸企業(yè)的環(huán)境成本管理、顧客消費(fèi)的環(huán)境成本管理等七個環(huán)節(jié)，分七個環(huán)境成本體系進(jìn)行披露其環(huán)境成本相關(guān)信息。從而做好綠色供應(yīng)鏈的管理和披露。綜上所述，企業(yè)環(huán)境信息的披露，其實(shí)際上是反映從環(huán)境輸入到環(huán)境輸出的一個過程，期間環(huán)境負(fù)荷通過企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營全過程，同時經(jīng)過企業(yè)的環(huán)境成本核算與環(huán)境成本管理，得到處理與優(yōu)化，最終，在環(huán)境輸出的過程中表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)效益或環(huán)保效果。而環(huán)境成本控制則是企業(yè)環(huán)境成本管理中的一個環(huán)節(jié)。六、結(jié)語在制造型企業(yè)環(huán)境成本控制這個問題的研究中，應(yīng)該以可持續(xù)發(fā)展為原則，以環(huán)境成本理論為依據(jù)

53、，以生命周期法和超前控制模式為手段，力求實(shí)現(xiàn)企業(yè)的財富最優(yōu)化。當(dāng)然，在實(shí)踐中，環(huán)境成本控制的實(shí)施，對政府、企業(yè)等相關(guān)各方都提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。雖然環(huán)境成本控制的實(shí)施，困難重重，但是，各個企業(yè)應(yīng)當(dāng)將它看作為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展道路上的一個契機(jī)。與此同時，筆者對上述分析與時間尚感還有不盡之處，如綠色erp系統(tǒng)設(shè)計(jì)、綠色供應(yīng)鏈管理等的具體方法未含其中，將有待今后研究。但是，隨著管理環(huán)境的不斷成熟和完善，制造型企業(yè)環(huán)境成本控制必將繼續(xù)為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展做出更多的貢獻(xiàn)。參考文獻(xiàn)1 肖序.環(huán)境成本論m.中國財政經(jīng)濟(jì)出版社.2002.102 徐玖平、蔣洪強(qiáng).制造型企業(yè)環(huán)境成本的核算與控制m.清華大學(xué)出版社.2006

54、. 13 袁桂萍.企業(yè)環(huán)境成本核算與控制的困境與出路j.會計(jì)之友2007年第9期下.32-334 焦婷.環(huán)境成本若干問題的研究j.會計(jì)之友2004年第7期.22-235 張燁.2007年中國環(huán)境統(tǒng)計(jì)公報. 2008年11月20日訪問6 張燁.2007年中國石油化工股份有限公司可持續(xù)發(fā)展報告 2008年11月20日訪問.7 王簡.成本管理的新領(lǐng)域-淺析我國企業(yè)環(huán)境成本控制j.北京工商大學(xué)學(xué)報2004年第9期.20-238 王簡.可持續(xù)發(fā)展的保障-企業(yè)環(huán)境成本控制j.中央財經(jīng)大學(xué)學(xué)報2006年第一期.86-899 胡科.企業(yè)產(chǎn)品生命周期環(huán)境成本研究j.碩士學(xué)位論文10 袁桂萍.企業(yè)環(huán)境成本控制模式探討-論環(huán)境成本超前控制模式j(luò).財會通訊2007年第9期.18-2011 李淑平、 呂紅.企業(yè)環(huán)境成本控制研究j.商場現(xiàn)代化2007年第2期.76-7712 程隆云.企業(yè)環(huán)境成本核算若干問題的思考j.北京理工大學(xué)學(xué)報2005年第2期.40-4413 劉悅.環(huán)境成本會計(jì)淺析j.現(xiàn)代會計(jì)2008年第2期.31-3214 張民、 董坤景.淺析企業(yè)環(huán)境成本核算與控制j.經(jīng)營管理2008年第8期下.5015 張成敏.淺析我國企業(yè)環(huán)境成本控制的問題及對策j.網(wǎng)絡(luò)財富2008年第8期.81-8216academic publishers , 1998.kannan, leong, osman. li