第二章_審計目標、審計計劃與重要性案例_審計學案例分析_趙保卿_第三版

1、第二章 審計計劃與重要性案例案例一一、案例介紹美聯(lián)股份有限公司是紡織行業(yè)的上市公司，2001年發(fā)行社會公眾股并上市交易，受政府的優(yōu)惠政策的支持，業(yè)績相當不錯，上市當年的每股收益為0.433元，但在2002年企業(yè)開始出現(xiàn)下滑的趨勢，每股收益為0.200元。公司目前在準備2005年的年度審計，并打算聘請寶信會計師事務所進行年度審計。寶信會計師事務所在接受該公司委托前通過公開渠道了解到如下信息：（1）2003年、2004年兩年的業(yè)績相當不理想，每股收益分別為0.155元和0.100元。（2）2005年未經審計的中期報表的每收益為0.090元。（3）2005年12月5日公告了其進行資產重組的消息。（4

2、）2003年、2004年從事該公司年度報表審計的事務所是大勝會計師事務所。（5）公司在2005年2月26日宣布組建電子商務網絡公司，并處于控股地位。二、問題（1）你作為該項目的負責人，在接受委托前你會如何處理？（2）如果接受委托，你在編制審計計劃時采用何種手段防范因上述信息可能帶來的風險。三、分析提示（一）在接受委托前，作為注冊會計師，有幾項工作要進行：首先，在征得客戶美聯(lián)公司同意之后，向前任的大勝會計師事務所進行了了解與訊問，尋找美聯(lián)公司更換會計師事物所的理由。如果美聯(lián)公司不同意與前任事務所接觸，或者大勝會計師事務所是因堅持會計原則而被上市公司更換的話，則寶信會計師事物所就要考慮是否放棄與美

3、聯(lián)公司的簽約。其次，從上市公司近兩年的年報及當年的中報來看，通過分析性程序，經營業(yè)績持續(xù)下降，要考慮美聯(lián)公司在經營過程中，是否可出現(xiàn)無法持續(xù)經營的情況。如果經過判斷，認為美聯(lián)公司很有可能出現(xiàn)無法持續(xù)經營的情況，注冊會計師就要事先與上市公司商討，就公司目前狀況，很可能會被非標準審計報告，并在簽約書中有所表示。（二）在制定審計計劃過程中，要重點對12月份發(fā)生的資產重組事件進行關注，并進行專項審計。要查明該項資產重組是否實質上完成。要防止上市公司利用資產重組進行盈余管理。對美聯(lián)公司宣布組建電子商務一事，注冊會計師除了要查清所有的合同、文件以及懂事會紀要之外，還要求公司在會計報表中以附注的形式予以中肯

4、的說明。注冊會計師在審計計劃中，還要對上述資料予以重點復核。并要求在審計報告中，用解釋段再一次強調。特別是進展程度及其可行性。案例二一、案例介紹龍興公司自開業(yè)以來，營業(yè)額巨增。為籌措資金，公司決定向銀行貸款。但銀行希望其出具審計后的財務報表，以作出是否給其貸款的決定。于是，龍興公司決定聘請寶信會計師事務所進行審計。龍興公司以前從未過進行審計。審計開始就不太順利，李麗注冊會計師剛到龍興公司就發(fā)現(xiàn)，該公司會計賬冊不齊，而且賬也未軋平。于是李麗花費一個星期的時間幫助公司會計整理賬簿等。但公司會計人員卻向財務經理抱怨，認為注冊會計師李麗太苛刻，防礙其正常工作。第二周，當李麗向會計人員所要客戶有關資料以

5、便對應收賬款詢證時，會計人員以這些資料系公司機密為由，加以拒絕。接著，李麗又要求，公司在年末這一天，停止生產，以便對存貨進行盤點。但龍興公司又以生產任務忙為由，也加以拒絕。李麗無奈之下，只得向事務所的合伙人匯報。合伙人張明立即與龍興公司總經理進行接洽，告知如果無法進行詢證或盤點，將迫使注冊會計師無法對財務報表表示意見?？偨浝砺勓灾?，非常生氣。他說，我情愿向朋友借錢，也不要你們的審計報告。不但命令注冊會計師馬上離開龍興公司，而且拒絕支付注冊會計師前兩周的審計費用。合伙人張明也很生氣，他嚴肅地告訴總經理，除非付清所有的審計費用，否則，前期有李麗代編的會計賬冊將不予歸還。二、問題該會計師事務所的作

6、法是否妥當？如果不妥當？你有什么建議？三、分析提示在上述案例中，寶信會計師事所犯了如下幾項錯誤：（1）審計前沒有與客戶妥善會談，以致客戶不了解審計意義，目的及范圍。這將造成客戶不同意注冊會計師進行詢證或盤點的原因。（2）沒有與客戶簽訂業(yè)務委托書，沒有與客戶商定審計收費。與客戶聯(lián)系不足。在客戶賬未結平之前，就貿然前去審計，實屬不妥。（3）沒有制定審計計劃，又沒有助理人員進行必要監(jiān)督。如沒有獲得合伙人同意，就幫助客戶整理賬本，實屬多余。（4）扣留客戶賬冊來作為要求客戶付款條件，有失職業(yè)道德。搞得不好，很可能被客戶起訴侵權。應立即歸還客戶賬本，如果整理工作時間不長，可以放棄審計收費。如果審計收費金額

7、巨大，可以通過正常的法律渠道予以申訴，通過合法程序來維持自身利益。案例三：一、案例介紹公司系2003年1月1日設立的股份有限公司，會計師事務所的和注冊會計師負責對其2004年度會計報表進行審計， 于2005年2月20日完成外勤審計工作。公司采用應付稅款法核算所得稅，所得稅稅率為33，每年分別按凈利潤的10和5提取法定盈余公積和法定公益金。 公司2004年度財務會計報告于2005年2月28日對外提供，其未經審計的會計報表中的部分會計資料如下：項目金額（萬元）項目金額（萬元）2004年12月31日資產總額420002004年度利潤總額30002004年12月31日股東權益250002004年度凈利

8、潤2010和注冊會計師確定公司2004年度會計報表層次的重要性水平為320萬元,并且將該重要性水平分配至各會計報表項目，其中部分會計報表項目的重要性水平如下：會計報表項目重要性水平（萬元）會計報表項目重要性水平（萬元）短期投資20固定資產原價100應收賬款80累計折舊30預付賬款6應付賬款10存貨50資本公積5和注冊會計師經審計發(fā)現(xiàn)公司存在以下5個事項：公司采用余額百分比法核算壞賬，壞賬準備按應收款項（包括應收賬款和其它應收款）余額的 5計提。2004年度，為更合理的核算壞賬，公司董事會決定改按賬齡分析法核算壞賬，根據債務單位的財務狀況、現(xiàn)金流量等情況，確定對應收款項提取壞賬準備的比例分別為：

9、賬齡1年（含1年，以下類推）以內的，按其余額的10計提；賬齡12年的，按其余額的30計提；賬齡23年的，按其余額的40計提；賬齡3年以上的，按其余額的50計提。 2004年末未經審計的資產負債表反應的應收賬款項目為借方余額13300 萬元（應收賬款賬面價值），其中應收賬款賬面余額為借方余額14000萬元，壞賬準備余額為貸方余額700萬元（原經審計的年初余額為貸方余額 600萬元）；其它應收款項目的年末余額和經審計的年初余額均為零。公司尚未根據董事會的決定按賬齡分析法核算壞賬。應收賬款相關的賬齡資料如下：單位：萬元賬齡年初賬面余額年末賬面余額1年以內1200040001-2年10000合計120

10、0014000（2）2004年11月30日,公司清理資產、負債時，發(fā)現(xiàn)原材料短缺400萬元（相應的增值稅進項稅額為68萬元）和確實無法支付應付賬款100萬元兩個事項。對確實無法支付的應付賬款，公司作了借記“應付賬款”100萬元、 貸記“營業(yè)外收入無法支付的應付款項”100萬元的會計處理；對短缺的原材料,作了借記“待處理財產損益待處理流動資產損益” 468萬元、貸記“原材料” 400萬元和“應交稅金應交增值稅（進項稅額轉出）”68萬元的會計處理。2004年12月，查清原材料短缺400萬元的原因：100萬元屬于一般經營損失,300萬元屬于非常損失。根據管理權限，處理該財產短缺,須報經公司董事會審批

11、。故公司在2005年3月經董事會審批同意，于當月作了借記“管理費用”100萬元，和“營業(yè)外支出”300萬元、貸記“待處理財產損益”400萬元的會計處理。（3）2004年末未經審計的資產負債表反應的預付賬款項目為借方余額 600萬元，其明細組成列示如下：預付賬款a公司預付賬款b公司預付賬款c公司預付賬款d公司預付賬款e公司合計400萬元187萬元5萬元-2萬元10萬元600萬元其中對公司的5萬元系2004年2月為采購公司產品所預付，事后獲悉公司因轉產已不能再提供該產品。（4）公司會計政策規(guī)定，采用平均年限法計提固定資產折舊，每年年度終了對固定資產進行逐項檢查，考慮是否計提固定資產減值準備。公司的

12、辦公大樓于2003年 1月啟用，原值4000萬元，預計使用年限20年，預計凈殘值為400萬元。 2003年12月31日經審計的該項固定資產的凈值為3835萬元，該項固定資產的減值準備余額為458萬元。由于自2004年1月起該項固定資產因故停用，公司未計提其2004年度的折舊，但已按規(guī)定計提了該項固定資產2004年度的減值準備并作了相應的會計處理。（5）公司與公司均系公司所屬的子公司，但公司與公司間并無投資關系，也不擁有共同的關鍵管理人員。經批準，公司與公司于2004年8月1日簽訂協(xié)議，公司同意公司以其持有的短期股票投資支付所欠 800萬元貨款。交易雙方已于當月辦妥相關的法律手續(xù)。 公司短期股票

13、投資的賬面余額為500萬元，當日市價為400萬元，已提跌價準備60萬元。 假定不考慮該交易應支付的相關稅費，公司對該交易作了如下會計處理：借記“應付賬款-公司”800萬元、“短期投資跌價準備”60萬元，貸記“短期投資”500萬元、貸記“資本公積-其它資本公積”360萬元。二、問題（1）如果不考慮審計重要性水平，針對審計發(fā)現(xiàn)的上述5個事項， 和注冊會計師分別應提出何種審計處理建議？若須提出調整建議，請列示審計調整分錄（包括報表重分類分錄）。審計調整分錄均不考慮對2004年度的所得稅、期末結轉損益及利潤分配的影響。（2）如果考慮審計重要性水平，假定公司分別只存在上述第、等五個事項，并且拒絕和注冊會

14、計師提出的相應的處理建議，和注冊會計師分別應發(fā)表何種審計意見？請簡要說明理由。（3）如果考慮審計重要性水平，公司同時存在上述五個事項，并且接受和注冊會計師對第、這三個事項提出的相應的處理建議，但拒絕接受對第、這兩個事項提出的相應的處理建議，和注冊會計師分別應發(fā)表何種審計意見？并請代和注冊會計師續(xù)編下列審計報告：審計報告股份有限公司全體股東：我們審計了后附的公司2004年12月31日的資產負債表以及2004年度的利潤表和現(xiàn)金流量表。這些會計報表的編制由公司管理當局負責，我們的責任是在實施審計工作的基礎上對這些會計報表發(fā)表意見。會計師事務所 中國注冊會計師（簽名并蓋章）（公章） 中國注冊會計師（簽

15、名并蓋章）（地址） 2005年2月20日三、分析提示對問題一：（1）就公司存在的第一個事項，由于屬會計政策變更，按照企業(yè)會計準則會計政策、會計估計變更及會計差錯更正的規(guī)定，應作追溯調整，注冊會計師應提請公司作如下調整分錄，并在會計報表附注中披露會計政策變更的內容和理由、會計政策變更的影響數： 對年初數和上年同期數的調整：借：管理費用計提的壞賬準備600萬元（應計提1200-原計提600） 貸：應收賬款壞賬準備 600萬元借：盈余公積法定盈余公積60萬元（60010） 盈余公積法定公益金30萬元（60010） 貸：利潤分配未分配利潤90萬元對2003年度的調整：過入2003年度調整分錄：借：利潤

16、分配未分配利潤 510萬元 盈余公積法定盈余公積60萬元 盈余公積法定公益金 30萬元 貸：應收賬款壞賬準備 600萬元 補提2004年度壞賬準備：借：管理費用計提的壞賬準備2100萬元（應計提2200-原計提100） 貸：應收賬款壞賬準備2100萬元（2）就公司存在的第二個事項對原材料短缺問題，根據企業(yè)會計制度規(guī)定，應在對外提供財務會計報告時進行處理，故注冊會計師應提請公司作如下調整分錄：借：管理費用 存貨盤虧或盤盈 117萬元（100117） 營業(yè)外支出非常損失351萬元（300117） 貸：待處理財產損溢待處理流動資產損溢468萬元對確實無法支付的應付賬款的會計處理問題，根據企業(yè)會計制度

17、規(guī)定，直接轉入資本公積，注冊會計師應提請公司作如下調整分錄：借：營業(yè)外收入無法支付的應付款項100萬元 貸：資本公積其它資本公積 100萬元（3）就公司存在的第三個事項對預付賬款的貸方明細余額，注冊會計師應提請公司作如下重分類調整：借：預付賬款d公司 2萬元 貸：應付賬款d公司 2萬元對已無望再收到貨物的預付賬款，根據企業(yè)會計制度的規(guī)定，注冊會計師應提請公司作如下審計調整分錄：借：其它應收款c公司 5萬元 貸：預付賬款c公司 5萬元同時，按照公司計提壞賬準備的會計注冊作如下審計調整分錄：借：管理費用計提的壞賬準備05萬元（510） 貸：其它應收款壞賬準備05萬元（510）（4）就公司存在的第4

18、個事項根據企業(yè)會計制度的規(guī)定，未使用的房屋、建筑物應繼續(xù)計提折舊，因此注冊會計師應提請公司補提這就156萬元（40001511-458400）12（201211），并作如下審計調整分錄：借：管理費用折舊 156萬元 貸：累計折舊 156萬元（5）就公司存在的第5個事項， 公司的會計處理符合會計制度的規(guī)定，但這一交易既是一項重大的關聯(lián)方交易，又是一項重大的債務重組事項，因此，注冊會計師應提請公司在會計報表的附注中對這一重大關聯(lián)方交易和債務重組事項予以充分的披露。對問題二：（1）就公司存在的第個事項，和注冊會計師應當發(fā)表否定意見。因為該事項虛減的管理費用金額高達2100萬元，不僅遠遠超過會計報表的

19、重要性，而且超過其2004年度的全年凈利潤，這必然導致利潤表的整體性錯報。（2）就公司存在的第個事項，和注冊會計師應當發(fā)表保留意見。這是因為該事項導致的會計報表錯報金額為568萬元，達到會計報表重要性水平的18倍，屬于重要的錯報，但這一錯報尚未達到對會計報表的整體性影響。（3）就公司存在的第個事項，和注冊會計師應當發(fā)表無保留意見。這是因為該事項所引起的錯報總額僅為75萬元,不僅遠遠低于會計報表的重要性水平，而且不超過其所在項目的重要性水平。（4）就公司存在的第個事項，和注冊會計師應當發(fā)表無保留意見。事實上，就本事項所涉及的錯報金額而言，雖超過了固定資產、累計折舊項目的重要性水平（100萬元及3

20、0萬元），但遠未達到會計報表的重要性320萬元。換言之，該事項的錯報雖屬于其所在項目的重大錯報，但不屬于所屬會計報表的重大錯報。（5）就公司存在的第個事項，和注冊會計師應當發(fā)表保留意見。該事項所涉及的金額較高,其用以抵償的資產與所所欠的債務之間相差400萬元，已超過了會計報表的重要性水平。對問題三：和注冊會計師應發(fā)表保留意見，并續(xù)編審計報告如下：我們按照中國注冊會計師獨立審計準則計劃和實施審計工作，以合理確信會計報表是否不存在重大錯報。審計工作包括在抽查的基礎上檢查支持會計報表金額和披露的證據，評價管理當局在編制會計報表時采用的會計政策和做出的重大會計估計，以及評價會計報表的整體反映。我們相信

21、，我們的審計工作為發(fā)表意見提供了合理的基礎。經審計，我們發(fā)現(xiàn)，公司與公司均系公司的子公司，經批準，公司與公司于2004年8月1日簽訂協(xié)議，公司同意公司以所持有的短期股票投資支付所欠 800萬元貨款。公司該短期股票投資的賬面余額為500萬元，當日市價為400萬元，已提跌價準備60萬元。雙方與當月辦妥與交易相關的法律手續(xù)，公司因此增加資本公積360萬元，對該交易作了相應的會計處理。 我們提請公司按照有關企業(yè)會計準則和企業(yè)會計制度的規(guī)定，在會計報表附注中就這一重大關聯(lián)方交易和重大債務重組事項作充分披露，但公司拒絕接受我們的建議。 我們認為，除存在本報告第二段所述重大關聯(lián)方交易和重大債務重組事項的披露

22、不符合規(guī)定以外，上述會計報表符合國家頒布的企業(yè)會計準則和股份制企業(yè)會計制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了公司2004年12月31日的財務狀況以及2004年度的經營成果和現(xiàn)金流量。會計師事務所 中國注冊會計師（簽名并蓋章） （公章）中國注冊會計師（簽名并蓋章） （地址） 2005年2月20日案例四一、案例介紹下表列示了注冊會計師在審計公司年度會計報表時所實施的部分審計程序。請指出每項審計程序在相應會計科目上所能實現(xiàn)的一般審計目標，并按一般審計目標與管理當局認定的關系將一般審計目標、審計程序、會計科目列示于相應的表格中，并在表后簡要說明按照審計程序的順序說明所選審計目標、涉及會計科目的具體原因

23、。二、問題注意：一項審計目標下最少應列示一項審計程序，最多可以列示不超過三項審計程序，而一項審計程序只能與一項審計目標相對應。審計程序.檢查所耗用的直接材料中是否記入了非生產用的材料.檢查制造費用的分配是否符合企業(yè)自身生產技術條件、是否體現(xiàn)受益原則.編制銷售成本的倒軋表，與總賬核對相符.計算當期各月的存貨成本差異率，并進行相互比較.將存貨余額與現(xiàn)有訂單、次年初各月銷售額、下年度的預測銷售額進行比較.實地觀察被審計單位對存貨的盤點，并進行適當的抽點.向企業(yè)索取索取存貨盤點前的最后一張貨運文件、最后一張驗收報告單.選擇結存余額較大的存貨項目，按照企業(yè)聲稱的計價方法對樣本進行計價.查明年底前后的驗收

24、憑證及發(fā)貨憑證的日期，與相應的發(fā)票日期進行對照.從存貨明細賬中選擇大額購貨業(yè)務的樣本，追查至購貨發(fā)票與驗收報告單.從貨運文件追查至銷售發(fā)票及存貨明細賬.查明應付工資的計提及分配方法是否與上期一致.結合原材料的盤點，查明期末原材料購入業(yè)務中是否存在料到單未到的情況.檢查待攤費用中有關大額項目受益期的證明文件，確認攤銷是否合理.結合負債類項目的審計，查明存貨用作抵押、擔保的情況與管理當局認定對應的審計目標、審計程序及會計科目：管理當局認定一般審計目標與一般審計目標對應的審計程序及會計科目存在或發(fā)生完整性權利與義務估價或分攤表達與披露三、分析提示與管理當局認定對應的審計目標、審計程序及會計科目：管理

25、當局認定一般審計目標與一般審計目標對應的審計程序及會計科目總體合理性制造費用、生產成本存在或發(fā)生真實性存貨、存貨完整性完整性主營業(yè)務收入、原材料權利與義務所有權存貨估價或分攤估價存貨、存貨截止存貨、存貨、待攤費用機械準確性銷售成本表達與披露分類材料披露應付工資說明：審計中有不少類似“檢查甲科目中有無應屬乙科目的業(yè)務”這樣的程序，一般來說，這種程序屬于實現(xiàn)“分類”目標的程序。在利潤及利潤分配表中，“所耗用的直接材料”與“非生產用的材料”分屬不同的科目。類似的程序還有檢查應收賬款中是否含有其它應收款等。：檢查某種處理方法，包括費用的分攤、折舊的計提、材料發(fā)出的計價等，是否符合某種原則或要求，表面上

26、看，頗有“合法性”的色彩。設想，如果某方法不符合它應符合的原則或要求，人們不會去在乎它諸如計算精確性等方面的優(yōu)點，原因是從總體上衡量，它已不具備合理性了。：嚴格地講，將甲賬戶記錄的內容與在乙賬戶記載的同樣內容進行對照，屬于機械準確性的一種。程序所關心的是從銷售成本倒軋表倒推計算得來的內容與相應總賬記載的內容是否一致。在九項一般目標中，最接近于實現(xiàn)機械準確性。：如果各月的存貨成本差異率相差較大，注冊會計師會懷疑，甚至會“強烈地懷疑”被審計單位有調節(jié)成本的現(xiàn)象，但根本上講，這種較大的差異并不是調節(jié)成本的直接、確切證據。一般來說，計算一種“率”，用以導向性（而不是直接、確切）地衡量或判斷有無某種問題