企業(yè)所得稅的稅收籌劃教材(共117頁).ppt

1、 第六章第六章 企業(yè)所得稅的稅收籌劃企業(yè)所得稅的稅收籌劃 企業(yè)所得稅，是對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。 第一節(jié) 企業(yè)所得稅納稅人身份的稅收籌劃一、一、納稅主體身份的選擇 1居民企業(yè)納稅人與非居民企業(yè)納稅人的選擇居民企業(yè)的概念 是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國(地區(qū))法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。居民企業(yè)包括兩大類：一類是依照中國法律、行政法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他取得收入的組織；另一類是依照外國(地區(qū))法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。居民企業(yè)如果是依照外國法律成立的，必須具備其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)這一條件。所謂的“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”是指

2、對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。我國借鑒國際慣例，對(duì)“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”做出了明確的界定，這里所指的“實(shí)際管理機(jī)構(gòu)”通常要求符合以下三個(gè)條件：(1)對(duì)企業(yè)有實(shí)質(zhì)性管理和控制的機(jī)構(gòu)。 (2)對(duì)企業(yè)實(shí)行全面的管理和控制的機(jī)構(gòu)。 (3)管理和控制的內(nèi)容是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等。居民企業(yè)的稅收政策居民企業(yè)負(fù)有全面的納稅義務(wù)。居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)與非居民納稅人非居民企業(yè)的概念 是指依照外國(地區(qū))法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國境內(nèi)所

3、得的企業(yè)。非居民納稅人的稅收政策 (1)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來源于中國境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。 (2)非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。 案例、選擇納稅人身份的納稅籌劃 甲企業(yè)現(xiàn)有兩種運(yùn)營方式:一是依照外國法律成立但使其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi);二是依照外國法律成立且使其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi),且在中國境內(nèi)不設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所。假設(shè)兩種方式下每年來源于中國境內(nèi)的應(yīng)納稅所得額均為1

4、OO0萬元,且沒有來源于中國境外的所得。請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃?；I劃思路居民企業(yè)或非居民企業(yè)根據(jù)不同的情況下適用企業(yè)所得稅稅率是不同的,企業(yè)可以通過選擇不同的企業(yè)運(yùn)營方式來適用低稅率,從而降低企業(yè)所得稅稅負(fù)?；I劃分析（略）籌劃點(diǎn)評(píng)：依照外國法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi),且在中國境內(nèi)不設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所,雖然會(huì)降低企業(yè)所得稅稅率,但必然會(huì)降低來源于中國境內(nèi)的所得,企業(yè)應(yīng)當(dāng)權(quán)衡利弊,綜合考慮,最終選擇合適的運(yùn)營方式。2個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的選擇法律責(zé)任的差異 稅收待遇的差異 如何選擇？如何選擇？ 案例61 某人自辦企業(yè)，年應(yīng)稅所得額為300 000元，該企業(yè)如按個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)繳

5、納個(gè)人所得稅，依據(jù)現(xiàn)行稅制，稅收負(fù)擔(dān)實(shí)際為： 300 000X3514 750=60 250(元) 若該企業(yè)為公司制企業(yè)，其適用的企業(yè)所得稅稅率為25，企業(yè)實(shí)現(xiàn)的稅后利潤全部作為股利分配給投資者，則該投資者的稅收負(fù)擔(dān)為：300 000X25+300 000X(125)X20=120 000(元) 在進(jìn)行公司組織形式的選擇時(shí)，應(yīng)在綜合權(quán)衡企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營規(guī)模、管理模式及籌資額等因素的基礎(chǔ)上，選擇稅負(fù)較小的組織形式。案例62王某等人欲投資開設(shè)一家小型企業(yè),企業(yè)預(yù)計(jì)每年可獲利80萬元,企業(yè)在設(shè)立時(shí)有兩個(gè)方案可供選擇。方案l:有4位合伙人,均是自然人,每人出資 60萬元,設(shè)立合伙企業(yè)。方案2:設(shè)立

6、有限責(zé)任公司,注冊(cè)資本240萬元。在暫不考慮投資者每月工資的情況下,請(qǐng)問以何種方式組建公司可獲得最大稅收利益?稅法依據(jù)：稅法依據(jù)：合伙企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅 ,比照個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營所得繳納個(gè)人所得稅,適用 5級(jí)超額累進(jìn)稅率。公司企業(yè)依法繳納企業(yè)所得稅 ,向自然人投資者分配股利或紅利,應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅,適用20%的比例稅率?；I劃分析籌劃分析(略略)3子公司與分公司的選擇 通常而言，在投資初期分支機(jī)構(gòu)發(fā)生虧損的可能性比較大，宜采用分公司的組織形式，其虧損額可以和總公司損益合并納稅。當(dāng)公司經(jīng)營成熟后，宜采用子公司的組織形式，以便充分享受所在地的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策。案例63 深圳新營養(yǎng)技術(shù)生產(chǎn)公司，

7、為擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營范圍，準(zhǔn)備在內(nèi)地興建一家蘆筍種植加工企業(yè)，在選擇蘆筍加工企業(yè)組織形式時(shí)，該公司進(jìn)行如下有關(guān)稅收方面的分析： 蘆筍是一種根基植物，在新的種植區(qū)域播種，達(dá)到初次具有商品價(jià)值的收獲期大約需要45年，這樣使企業(yè)在開辦初期面臨著很大的虧損，但虧損會(huì)逐漸減少。經(jīng)估計(jì)，此蘆筍種植加工公司第一年的虧損額為200萬元，第二年虧損額為150萬元，第三年虧損額為100萬元，第四年虧損額為50萬元，第五年開始盈利，盈利額為300萬元。案例63 該新營養(yǎng)技術(shù)生產(chǎn)公司總部設(shè)在深圳，屬于國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)公司，適用的公司所得稅稅率為15。該公司除在深圳設(shè)有總部外，在內(nèi)地還有一H子公司，適用的稅率為25；經(jīng)

8、預(yù)測(cè)，未來五年內(nèi)，新營養(yǎng)技術(shù)生產(chǎn)公司總部的應(yīng)稅所得均為1 000萬元，H子公司的應(yīng)稅所得分別為300萬元、200萬元、100萬元、0萬元、150萬元。 案例63經(jīng)分析，現(xiàn)有三種組織形式方案可供選擇： 方案一：將蘆筍種植加工企業(yè)建成具有獨(dú)立法人資格的M子公司。四年間繳納的企業(yè)所得稅總額為750萬元。 方案二：將蘆筍種植加工企業(yè)建成非獨(dú)立核算的分公司。四年間繳納的企業(yè)所得稅總額為675萬元。 方案三：將蘆筍種植加工企業(yè)建成內(nèi)地H子公司的分公司。四年間繳納的企業(yè)所得稅總額為6375萬元。 通過對(duì)上述三種方案的比較，應(yīng)該選擇第三種組織形式，將蘆筍種植企業(yè)建成內(nèi)地H子公司的分公司，可以使整體稅負(fù)最低。

9、級(jí)數(shù) 每次應(yīng)納稅所得額 稅率() 速算扣除數(shù) 1 2 3 4 5 1 5 000元以下 超過15000低于30 000元 30 00060000 60000100000 100000以上 5 10 203035 0 750 3750 975014750 二二 納稅主體身份的轉(zhuǎn)變納稅主體身份的轉(zhuǎn)變 不構(gòu)成法人主體的分支營業(yè)機(jī)構(gòu)，必須與總機(jī)構(gòu)匯總納稅。這樣就可以通過一定的籌劃方法，改變納稅主體的性質(zhì)，使其不成為企業(yè)所得稅的納稅人，于是企業(yè)所得稅就可以降低乃至完全規(guī)避。 案例64 新華集團(tuán)2007年新成立A公司，從事生物制藥及高級(jí)投資等盈利能力強(qiáng)的項(xiàng)目，2008年盈利1 000萬元，新華集團(tuán)將其注冊(cè)

10、為獨(dú)立法人公司。新華集團(tuán)另有一法人公司B公司，常年虧損，但集團(tuán)從整體利益出發(fā)不打算將其關(guān)閉，B公司2008年虧損300萬元。按照現(xiàn)有的組織結(jié)構(gòu)模式，A公司、B公司都是法人單位，應(yīng)獨(dú)立繳納企業(yè)所得稅。則2008年A公司應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=1 000X25=250(萬元)；B公司虧損，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為0，A公司、B公司合計(jì)繳納企業(yè)所得稅250萬元。第二節(jié) 企業(yè)所得稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃 一、一、 計(jì)稅依據(jù)的法律界定計(jì)稅依據(jù)的法律界定 企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額。應(yīng)納稅所得額，是指納稅人在一個(gè)納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用和損失等后的余額。（一）（一） 應(yīng)納稅所得額的計(jì)算應(yīng)納稅所得額的計(jì)算應(yīng)

11、納稅所得額=收入總額不征稅收入免稅收入 各項(xiàng)扣除允許彌補(bǔ)的以前年度虧損（二） 收入項(xiàng)目為防止納稅人將應(yīng)征稅的經(jīng)濟(jì)利益排除在應(yīng)稅收入之外，企業(yè)所得稅法將企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式取得的收入，都作為收入總額來對(duì)待。 收入總額中的下列收入為不征稅收入：財(cái)政撥款；依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。 企業(yè)的下列收入為免稅收入：國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營利公益組織的收入。（三） 稅前扣除項(xiàng)目1稅前允許扣除

12、的項(xiàng)目(1)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。(2)企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。(3)企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。但下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；與經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的固定資產(chǎn)；單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地；其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)。（三） 稅前扣除項(xiàng)目 (4)企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。但下列

13、無形資產(chǎn)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除：自行開發(fā)的支出已在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的無形資產(chǎn)；自創(chuàng)商譽(yù)；與經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的無形資產(chǎn)；其他不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除的無形資產(chǎn)。(5)企業(yè)發(fā)生的下列支出，作為長期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；租入固定資產(chǎn)的改建支出；固定資產(chǎn)的大修理支出；其他應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費(fèi)用的支出。（三） 稅前扣除項(xiàng)目(6)企業(yè)對(duì)外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。(7)企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。(8)企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。(9)企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧

14、損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。2不得扣除的項(xiàng)目第一，向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng)；第二，企業(yè)所得稅稅款；第三，稅收滯納金；第四，罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失；第五，本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出；第六，贊助支出；第七，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出；第八，與取得收入無關(guān)的其他支出。 二、二、 計(jì)稅依據(jù)的籌劃計(jì)稅依據(jù)的籌劃 （一） 收入的籌劃（盡量增加減稅、免稅收入） 在收入計(jì)量中，還經(jīng)常存在著各種收入抵免因素，這就給企業(yè)在保證收入總體不受大影響的前提下，提供了稅收籌劃的空間。如各種商業(yè)折扣、銷售折讓、銷售退回，出口商品銷售中的外國運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)、保

15、險(xiǎn)費(fèi)、傭金等于實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減了銷售收入；銷售中的現(xiàn)金折扣于實(shí)際發(fā)生時(shí)，財(cái)務(wù)費(fèi)用也就等于是抵減了銷售收入。這都減少了應(yīng)納稅所得額，也就相應(yīng)地減少了所得稅，前者還減少了流轉(zhuǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。案例：股息與股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的稅務(wù)籌劃案例：股息與股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的稅務(wù)籌劃 基本案情：甲公司是一家中型民營企業(yè)，主要生產(chǎn)機(jī)械設(shè)備和計(jì)算機(jī)硬件。2007年年底，甲公司決定將500萬元對(duì)外進(jìn)行投資，并計(jì)劃于2009年5月收回后用于進(jìn)一步擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模。2008年1月，甲公司將此500萬元購買了乙公司60的股權(quán)，成為其第一大股東。乙公司是科技園區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)，享受15的所得稅優(yōu)惠稅率。2008年，乙公司實(shí)現(xiàn)稅后利潤200萬元，

16、甲企業(yè)對(duì)此進(jìn)行稅收籌劃?；I劃方案(一)：甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前， 乙公司分配股利 假設(shè)乙公司決定將稅后利潤的50用于分配現(xiàn)金股利，2009年4月，甲公司分得60萬元。2009年5月，甲公司將其擁有的乙公司60的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)格為550萬元，轉(zhuǎn)讓過程中除發(fā)生印花稅外無其他稅費(fèi)。甲公司2009年的生產(chǎn)、經(jīng)營所得為100萬元(企業(yè)所得稅稅率為25)，結(jié)合現(xiàn)行政策甲公司應(yīng)納稅額計(jì)算如下： 籌劃方案(一) 甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前， 乙公司分配股利 (2)企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定：“符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益?！?同時(shí)，國家稅

17、務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知(國稅發(fā)2000118號(hào))規(guī)定：“企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅?！被I劃方案(二)：甲公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)前，乙公司保留盈余不分配 2009年5月，甲公司將其擁有的乙公司60的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)格為610萬元(因?yàn)橐移髽I(yè)保留盈余不分配導(dǎo)致股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格增高)，轉(zhuǎn)讓過程除發(fā)生印花稅外無其他稅費(fèi)，其他條件同上。則甲公司應(yīng)納稅額計(jì)算如下： 案例：免稅收入的納稅籌劃案例：免稅收入的納稅籌劃某企業(yè)預(yù)計(jì) 2010年應(yīng)納稅所得額為 100萬 元

18、,所得稅稅率為25%,企業(yè)有自有閑置資金1000萬元。針對(duì)上述情況請(qǐng)?zhí)岢黾{稅籌劃可行方案?；I劃思路：籌劃思路：企業(yè)在風(fēng)險(xiǎn)可控的前提下,將閑置資金進(jìn)行投資時(shí),在不影響公司盈利的情況下,應(yīng)盡量選擇免稅收入,增加企業(yè)的稅后收益?！景咐咐磕彻?010年 8月 欲投資某項(xiàng)目,兩個(gè)投資項(xiàng)目供其選擇,條件都是期限為1年 。方案1：購買國庫券，利率為8%;方案2:購買建設(shè)債券,年利率為10%。 請(qǐng)問:該公司購買哪種債券合適？籌劃點(diǎn)評(píng)籌劃點(diǎn)評(píng):免稅收入可以增加企業(yè)的凈所得額。企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃之前不能單看利息率的高低,還要看其利息收入是否納稅。也就是說,只有當(dāng)其他債券利率大于10.67%(=8% 75%)時(shí)

19、,其稅后收益才大于利率為8%的 國債。案例案例: 關(guān)聯(lián)企業(yè)收入總額的納稅籌關(guān)聯(lián)企業(yè)收入總額的納稅籌劃劃中通有限公司和新正有限公司為關(guān)聯(lián)企業(yè),中 通公司主要供應(yīng)新正公司所需的產(chǎn)品零部件。2011年 ,中通公司應(yīng)納稅所得額為 6000萬元,適用企業(yè)所得稅稅率為 25%;新正公司應(yīng)納稅所得額為1500萬元,適用企業(yè)所得稅稅率為 15%。 在納稅年度 內(nèi),中通公司出售給新正公司 3萬臺(tái)產(chǎn)品,每臺(tái)售價(jià)2萬元,該產(chǎn)品一般市場(chǎng)價(jià)為 19000元20000元/臺(tái) 。請(qǐng)給出納稅籌劃建議?；I劃思路籌劃思路:對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)的購銷業(yè)務(wù),當(dāng)某一關(guān)聯(lián)企業(yè)所得稅稅率較高時(shí),可以通過高價(jià)買進(jìn)低價(jià)賣出來減少高稅率企業(yè)應(yīng)納稅所得額

20、。反之,當(dāng)某一關(guān)聯(lián)企業(yè)所得稅稅率較低或者享受減免稅時(shí),可以通過低價(jià)買進(jìn)高價(jià)賣出來增加應(yīng)納稅所得額,從而在整體上降低稅負(fù),實(shí)現(xiàn)更多的稅后利潤。籌劃點(diǎn)評(píng)籌劃點(diǎn)評(píng):在進(jìn)行關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)籌劃時(shí)必須注意的是:企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例等相關(guān)稅收法規(guī)對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來所得和應(yīng)納稅所得額的計(jì)算作出了嚴(yán)格的限定。因此,在利用這一方法進(jìn)行籌劃時(shí),應(yīng)充分考慮納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn),交易價(jià)格不能過于偏離市場(chǎng)價(jià)格。（二） 扣除項(xiàng)目的籌劃1期間費(fèi)用的籌劃企業(yè)所得稅法實(shí)施條例將費(fèi)用項(xiàng)目分為三類：稅法有扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用項(xiàng)目、稅法沒有扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用項(xiàng)目、稅法給予優(yōu)惠的費(fèi)用項(xiàng)目。稅法有扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用項(xiàng)目包括職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)

21、經(jīng)費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、公益性捐贈(zèng)支出等。 企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14的部分，準(zhǔn)予扣除。企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2的部分，準(zhǔn)予扣除。除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額25的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的50。 企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)

22、轉(zhuǎn)扣除。 企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。其中，年度利潤總額是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤。這類費(fèi)用一般采用以下籌劃方法 (1)原則上遵照稅法的規(guī)定進(jìn)行抵扣，避免因納稅調(diào)整而增加企業(yè)稅負(fù)； (2)區(qū)分不同費(fèi)用項(xiàng)目的核算范圍，使稅法允許扣除的費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)得以充分抵扣； (3)費(fèi)用的合理轉(zhuǎn)化，將有扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用通過會(huì)計(jì)處理，轉(zhuǎn)化為沒有扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用，加大扣除項(xiàng)目總額，降低應(yīng)納稅所得額。稅法沒有扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用項(xiàng)目包括勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、董事會(huì)費(fèi)、咨詢費(fèi)、訴訟費(fèi)、租賃及物業(yè)費(fèi)、車輛使用費(fèi)、長期待攤費(fèi)用攤銷、房產(chǎn)稅、車船稅、

23、土地使用稅、印花稅等。這類費(fèi)用一般采用以下籌劃方法：(1)正確設(shè)置費(fèi)用項(xiàng)目，合理加大費(fèi)用開支。(2)選擇合理的費(fèi)用分?jǐn)偡椒?。稅法給予優(yōu)惠的費(fèi)用項(xiàng)目 包括研發(fā)費(fèi)用等，應(yīng)充分享受稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)在一個(gè)納稅年度生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的用于研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的技術(shù)開發(fā)費(fèi)用，允許按當(dāng)年費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的150扣除。 例如，稅法規(guī)定研發(fā)費(fèi)用可實(shí)行150加計(jì)扣除政策，那么如果企業(yè)當(dāng)年開發(fā)新產(chǎn)品研發(fā)費(fèi)用實(shí)際支出為100萬元，就可按150萬元(100X150)數(shù)額在稅前進(jìn)行扣除，以體現(xiàn)鼓勵(lì)研發(fā)的政策。案例6-7 某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在上海一黃金地段開發(fā)樓盤，廣告費(fèi)扣除率15，預(yù)計(jì)本年銷售收入7 000萬元，計(jì)

24、劃本年宣傳費(fèi)用開支1 200萬元。企業(yè)圍繞宣傳費(fèi)用開支1200萬元做出如下兩個(gè)稅收籌劃方案： 方案一：在當(dāng)?shù)仉娨暸_(tái)黃金時(shí)間每天播出4次，間隔播出10個(gè)月和當(dāng)?shù)貓?bào)刊連續(xù)刊登12個(gè)月。方案二：在當(dāng)?shù)仉娨暸_(tái)每天播出3次，間隔播出10個(gè)月和當(dāng)?shù)貓?bào)刊做廣告需支出900萬元，雇傭少量人員只在節(jié)假日到各商場(chǎng)和文化活動(dòng)場(chǎng)所散發(fā)宣傳材料需支出30萬元，建立自己的網(wǎng)頁和在有關(guān)網(wǎng)站發(fā)布售房信息，發(fā)布和維護(hù)費(fèi)用需支出270萬元。案例：廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)案例：廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃甲企業(yè)2010年度實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品銷售收入為6000萬元,甲企業(yè)當(dāng)年賬面列支廣告費(fèi)為 1000萬元，業(yè)務(wù)宣傳

25、費(fèi)為 100萬元,業(yè)務(wù)招待費(fèi)為60萬元,稅前會(huì)計(jì)利潤總額為 200萬元(假設(shè)無其他納稅調(diào)整項(xiàng))。請(qǐng)為甲企業(yè)進(jìn)行所得稅的納稅籌劃。籌劃思路：籌劃思路：由于企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)均以銷售收入為依據(jù)計(jì)算,如果納稅人將企業(yè)銷售部門設(shè)立成一個(gè)獨(dú)立核算的銷售公司,企業(yè)將產(chǎn)品賣給銷售公司,后者再對(duì)外銷售,便增加一道銷售收入,而整個(gè)企業(yè) 的利潤總頷并未改變 ,但允許稅前扣除費(fèi)用的計(jì)算依據(jù)卻成倍增加 ,節(jié)稅效果就比較明顯。籌劃后籌劃后:如果甲企業(yè)設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的s銷售公司,將產(chǎn)品以5500萬元的價(jià)格銷售給S公司,S公司再以6000萬元的價(jià)格對(duì)外銷售 ,并使廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在工業(yè)企業(yè)與銷售公司間

26、進(jìn)行分配,甲企業(yè)承擔(dān)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為800萬元 ,業(yè)務(wù)招待費(fèi)20萬元,s公司承擔(dān)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為 300萬元 ,業(yè)務(wù)招待費(fèi)40萬元。甲企業(yè)的稅前利潤為 90萬元,S公司的稅前利潤為 110萬元。 籌劃點(diǎn)評(píng)籌劃點(diǎn)評(píng):因?yàn)樵O(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的銷售公司會(huì)相應(yīng)增加管理費(fèi),且與企業(yè)集團(tuán)間構(gòu)成銷售關(guān)系,需繳納按銷售收入 0.3%0的印花稅,所以,應(yīng)根據(jù)企業(yè)規(guī)模、產(chǎn)品特點(diǎn)及成本效益原則,考慮是否設(shè)立銷售公司,是否能給企業(yè)帶來絕對(duì)收益。廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的納稅籌劃費(fèi)的納稅籌劃案例:甲企業(yè)預(yù)計(jì)2012年銷售 (營業(yè))收入為 12000萬 元,預(yù)計(jì)廣告費(fèi)為600萬元,

27、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為400萬元,業(yè)務(wù)招待費(fèi)為 200萬元,其他可稅前扣除的支出為8000萬元。請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃。稅法依據(jù)稅法依據(jù):企業(yè)所得稅法統(tǒng)一規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15%的部分,可以據(jù)實(shí)扣除,超過比例的部分可結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度扣除。企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi),按照發(fā)生額的60%扣除,且扣除總額全年最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5%o。籌劃思路企業(yè)應(yīng)將業(yè)務(wù)招待費(fèi)的60%控制在當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的 5之內(nèi),以充分使用業(yè)務(wù)招待費(fèi)的限額,同時(shí)又可以減少納稅調(diào)整事項(xiàng)。在不影響經(jīng)營的前提下,一般可以通過在調(diào)低業(yè)務(wù)招待費(fèi)的同時(shí),調(diào)高廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)來

28、進(jìn)行?；I劃過程籌劃過程:方案一 :保持原狀。方案二 :在不影響經(jīng)營的前提下,調(diào)減業(yè)務(wù)招待費(fèi)至100萬元,同時(shí)調(diào)增廣告費(fèi)至200萬元?；I劃點(diǎn)評(píng)籌劃點(diǎn)評(píng):有些情況下,調(diào)減業(yè)務(wù)招待費(fèi)的同時(shí)調(diào)增廣告費(fèi),會(huì)影響經(jīng)營業(yè)績,這便限制了這種方法的運(yùn)用。案例預(yù)計(jì)2012年 甲企業(yè)銷售 (營業(yè))收入為10000萬元,請(qǐng)對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)進(jìn)行納稅籌劃。稅法依據(jù)稅法依據(jù):企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5%o?；I劃思路假設(shè)企業(yè)年銷售(營業(yè))收入為X,年業(yè)務(wù)招待費(fèi)為y,當(dāng)y60%=X5時(shí),y=X 0.833%。具體來說有三種情況:一是若業(yè)務(wù)招待費(fèi)正好是

29、銷售 (營業(yè))收入的0.833%時(shí),企業(yè)才能充分利用上述政策;二是若業(yè)務(wù)招待費(fèi)大于銷售(營業(yè))收入的0.833%時(shí),企業(yè)要承受更高的稅負(fù);三是若業(yè)務(wù)招待費(fèi)小于銷售(營業(yè))收入的0.833%時(shí) ,與第二種情況相比企業(yè)不會(huì)增加更多的稅負(fù),與第一種情況相比企業(yè)未能充分利用上述政策,但企業(yè)若業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出本來很低,則這種情況為最佳。根據(jù)上述公式,y=x 0.833% 100000.833%=83.3(萬元),也就是說,業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出最佳狀態(tài)是正好83.3萬元,其次是低于 83.3萬元,若高于 83.3萬元?jiǎng)t超過83.3萬元的部分要承受更高的稅負(fù)。具體驗(yàn)證如下表所示。五種方案下各種項(xiàng)目的比較方案一方案二

30、方案三方案四方案五業(yè)務(wù)招待費(fèi)5083.3100200300業(yè)務(wù)招待費(fèi)的60%305060120180銷售收入的55050505050孰 低3050505050納稅調(diào)增額2033.350150250企業(yè)所得稅增加額58.3312.537.562.5企業(yè)所得稅增加額/業(yè)務(wù)招待費(fèi)10%10%12.5%18.75%20.83%籌劃過程籌劃過程(略)籌劃結(jié)論籌劃結(jié)論:當(dāng)銷售(營業(yè))收入為10000萬元時(shí),業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出最佳狀態(tài)是正好83.3萬元,其次是低于83.3萬元,若高于83.3萬元?jiǎng)t超過83.3萬元的部分要承受更高的稅負(fù)?；I劃點(diǎn)評(píng)籌劃點(diǎn)評(píng):然而,有些時(shí)候,為了提高經(jīng)營業(yè)績,不得不使業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出高

31、于83.3萬元。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在增加的業(yè)績和降低的稅負(fù)之間進(jìn)行權(quán)衡,以作出合理的決策。借款利息的納稅籌劃借款利息的納稅籌劃稅法依據(jù)：稅法依據(jù)： (1)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第 38條規(guī)定:納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出,準(zhǔn)予扣除:1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息;2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。稅法依據(jù)：稅法依據(jù)： (2)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知規(guī)定:1)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息

32、支出,不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分,準(zhǔn)予扣除,超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出,除符合本通知第2條規(guī)定外,其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為:金融企業(yè)為5:1;其他企業(yè)為 2:1。2)企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅?；I劃思路：籌劃思路：(1)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間可以通過購銷業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移利潤(如前述),也可以通過借貸資金利息轉(zhuǎn)移利潤,還可以通過相互提供無形資產(chǎn)和各種服務(wù)轉(zhuǎn)移利潤。對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款行為,其借款總額和費(fèi)用的列支,只要在符合稅法規(guī)定的范圍內(nèi),均可以進(jìn)行納稅籌劃。(2)當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)借款總額

33、及利息支出大大超過規(guī)定限額時(shí),企業(yè)應(yīng)該避開借款的形式,通過其他形式融通資金,避免繳納額外的稅款,如可以將借款改成投資方式。案例案例1：艾銳股份公司和泰豪有限公司之間存在關(guān)聯(lián)關(guān)系,但兩家公司通常情況下沒有購銷業(yè)務(wù)往來。艾銳公司適用企業(yè)所得稅稅率為25%,泰豪公司適用企業(yè)所得稅稅率為 15%。 兩家公司的注冊(cè)資本均為3000萬 元。當(dāng)年艾銳公司應(yīng)納稅所得額為 750萬 元,泰豪公司為450萬 元。請(qǐng)給出納稅籌劃建議?；I劃建議籌劃建議:當(dāng)年艾銳公司向泰豪公司借款1500萬元,年利率為6%,這一利率不高于銀行同期同類貸款利率,也沒有超過注冊(cè)資本的 50%的 限定。 案例案例2甲公司與乙公司 (非金融企

34、業(yè))是關(guān)聯(lián)企業(yè),乙公司是母公司甲的全資子公司,乙公司注冊(cè)資本總額為 1000萬元。2011年 1月 1日 ,乙公司向甲公司借款 2500萬元,雙方協(xié)議規(guī)定,借款期限為 1年 ,年利率為 10%。 乙公司應(yīng)于當(dāng)年 12月 31日到期時(shí)一次性還本付息 250萬 元。乙公司當(dāng)年利潤總額為 400萬元,在“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶列支的支付給甲公司的利息為250萬元。暫不考慮其他納稅調(diào)整因素,請(qǐng)為乙公司進(jìn)行相應(yīng)的納稅籌劃(已知 甲、乙公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%,同期同類銀行貸款利率為 8%、 金融保險(xiǎn)業(yè)營業(yè)稅稅率為 5%、城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為 7%、教育費(fèi)附加征收率為 3%)?；I劃后籌劃后:將甲公司借款

35、2500萬元給乙公司,改為甲公司向乙公司增加2500萬元投資。2成本項(xiàng)目的籌劃 (1)合理處理成本的歸屬對(duì)象和歸屬期間。尤其是在既生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品又生產(chǎn)免稅產(chǎn)品的企業(yè)，合理確定直接成本和間接成本的歸屬對(duì)象和歸屬期間顯得極為重要。 (2)成本結(jié)轉(zhuǎn)處理方法的籌劃。 (3)成本核算方法的籌劃。 (4)成本費(fèi)用在存貨、資本化對(duì)象或期間費(fèi)用之間的選擇。案例：存貨計(jì)價(jià)的納稅籌劃案例：存貨計(jì)價(jià)的納稅籌劃 企業(yè)存貨的計(jì)價(jià)方法有個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等。利用不同的計(jì)價(jià)方法，計(jì)算出的存貨價(jià)值不同，成本不同，實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額不同，繳納的稅款也不同。 例如某企業(yè)在第一年先后進(jìn)貨兩批，數(shù)量相同，進(jìn)價(jià)分別為90

36、0萬元和1100萬元。第2年和第3年各出售一半，售價(jià)均為2000萬元。所得稅稅率為25%。在先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法下，銷售成本、所得稅和凈利潤的計(jì)算如下表所示。存貨發(fā)出方法核算表存貨發(fā)出方法核算表 單位：萬單位：萬元元 項(xiàng)目加權(quán)平均法先進(jìn)先出法第2年 第3年 合計(jì)第2年 第3年 合計(jì)銷售收入銷售成本稅前利潤所得稅凈利潤2000 2000 40001000 1000 20001000 1000 2000 250 250 500 750 750 15002000 2000 4000 900 1100 20001100 900 2000 275 225 500 825 675 1500本案例，企業(yè)應(yīng)

37、該選擇加權(quán)平均法。本案例，企業(yè)應(yīng)該選擇加權(quán)平均法。 一般來說，在物價(jià)上漲時(shí)期，采用加權(quán)平均法計(jì)算的成本高，應(yīng)納稅所得額低；而在物價(jià)下降時(shí)期，采用先進(jìn)先出法，成本則較高，應(yīng)納稅所得額也低。如果價(jià)格比較平均，漲落幅度不大，宜采用加權(quán)平均法。 如果企業(yè)處于征稅期，那么宜選擇發(fā)出存貨成本最大而結(jié)存存貨資金最少的計(jì)價(jià)方法，將當(dāng)期成本盡量擴(kuò)大，以達(dá)到減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，減少所得稅的目的。相反，如果企業(yè)處于所得稅的免稅期，那么宜選擇發(fā)出存貨成本最小，而結(jié)存存貨資金最大的計(jì)價(jià)方法，將當(dāng)期成本縮小，擴(kuò)大當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，而將成本費(fèi)用留在以后征稅期實(shí)現(xiàn)。3固定資產(chǎn)的籌劃 (1)能夠費(fèi)用化或計(jì)入存貨的成本費(fèi)用不要

38、資本化計(jì)入固定資產(chǎn)。因?yàn)槌杀举M(fèi)用只要資本化計(jì)入固定資產(chǎn)，成本費(fèi)用就不得在當(dāng)期計(jì)入應(yīng)納稅所得額。 (2)折舊是影響企業(yè)所得稅的重要因素，提取固定資產(chǎn)折舊金額的大小主要取決于四大因素：應(yīng)計(jì)提折舊額、折舊年限、折舊方法以及凈殘值，計(jì)提折舊時(shí)應(yīng)充分考慮這四種因素的影響。案例6-9某企業(yè)固定資產(chǎn)原值80 000元，預(yù)計(jì)殘值2 000元，使用年限5年，企業(yè)所得稅稅率為25。企業(yè)未扣除折舊前的利潤見表6-2所示。 表62 企業(yè)利潤表企業(yè)利潤表 單位：元 年限 未扣除折舊的利潤 第1年 50 000 第2年 62 000 第3年 53 000 第4年 50 000 第5年 32 000 合計(jì) 247 000

39、但需要注意的是，采取縮短折舊年限或者采取加速折舊方法的固定資產(chǎn)只有兩類：一是由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；二是常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于規(guī)定的折舊年限的60。（附：固定資產(chǎn)的使用年限 除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：房屋、建筑物，為20年；飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年；電子設(shè)備，為3年。） (3)對(duì)于不能計(jì)提折舊又不需用的固定資產(chǎn)應(yīng)加快處理，盡量實(shí)現(xiàn)財(cái)產(chǎn)損失的稅前扣除。 案例61

40、0 某企業(yè)有一項(xiàng)不需用的固定資產(chǎn)，其原值100萬元，預(yù)計(jì)使用期限為10年，無殘值。目前已使用5年，賬面剩余價(jià)值50萬元，由于能耗過高被停用，如果出售可以獲得5萬元。 如果該固定資產(chǎn)不作任何處理，賬面的50萬元，既不能提折舊，也不能將計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備在稅前扣除。如果處置獲得5萬元收入，則實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)處置的凈損失為505=45(萬元)，45萬元的損失在當(dāng)期就可以抵稅，企業(yè)當(dāng)期可以少交所得稅：45X25=1125(萬元)。(4)固定資產(chǎn)維修費(fèi)用的籌劃 固定資產(chǎn)的維修與改良在稅收處理上有較大的差異。相比較而言，維修費(fèi)用能夠盡快實(shí)現(xiàn)稅前扣除，而改良支出需要計(jì)入固定資產(chǎn)，通過折舊實(shí)現(xiàn)稅前扣除。 固定資產(chǎn)的大

41、修理支出必須作為長期待攤費(fèi)用按規(guī)定攤銷，不得直接當(dāng)期稅前扣除。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十九條規(guī)定：固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出：第一，修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)的50以上；第二，修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。案例6一11 甲企業(yè)對(duì)舊生產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行大修，大修過程中所耗材料費(fèi)、配件費(fèi)80萬元，增值稅136萬元，支付工人工資64萬元，總花費(fèi)100萬元，而整臺(tái)設(shè)備原值為198萬元。 總的修理支出大于設(shè)備原值(計(jì)稅基礎(chǔ))的50。按照稅法規(guī)定，凡修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)的50以上的，一律作為大修理支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。因此應(yīng)將100萬元費(fèi)用

42、計(jì)入該設(shè)備原值，在以后的使用期限內(nèi)逐年攤銷?！景咐咐磕彻?010年 10月 起對(duì)一條生產(chǎn)線進(jìn)行大修,當(dāng)月完工,該生產(chǎn)線原價(jià)及計(jì)稅基礎(chǔ)均為8000萬元,發(fā)生修理費(fèi)用4100萬元,其中,購買大修理用的零件等1800萬元,進(jìn)項(xiàng)稅額為306萬元,運(yùn)費(fèi)為100萬元,更換一臺(tái)S設(shè)備價(jià)值為1000萬元,發(fā)生人工費(fèi)等其他費(fèi)用894萬元,修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長3年 。請(qǐng)問如何籌劃可以節(jié)稅?籌劃方案:如果上述S設(shè)備,在 2011年度更換且不影響生產(chǎn)經(jīng)營. 籌劃小結(jié)籌劃小結(jié):一般性固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當(dāng)期直接扣除,大修理支出作為長期待攤費(fèi)用分期攤銷。在企業(yè)盈利情況下,籌劃時(shí)將固定資產(chǎn)的大修理盡可能轉(zhuǎn)

43、化為固定資產(chǎn)的日常修理或分解為幾個(gè)年度的幾次修理,企業(yè)能獲得提前扣除費(fèi)用所實(shí)現(xiàn)的稅收收益。(5)租入固定資產(chǎn)租金的選擇 企業(yè)取得固定資產(chǎn)的方式主要有購置、經(jīng)營性租入和融資租入等。由于取得的方式不同，稅法所涉及的有關(guān)規(guī)定也就不同，這就給稅收籌劃留下了一定的空間。 納稅人以經(jīng)營租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅人交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間均勻扣除。納稅人以融資租賃方式從出租方取得固定資產(chǎn)，其租金支出不得扣除，但可按規(guī)定提取折舊費(fèi)用。案例612 A企業(yè)由于擴(kuò)大生產(chǎn)，現(xiàn)急需一臺(tái)生產(chǎn)設(shè)備。此設(shè)備可以通過經(jīng)營性租賃租入，也可以購置。企業(yè)所得稅稅率25，貼現(xiàn)率10。那么，在決策時(shí)有兩個(gè)方案： 方

44、案一：經(jīng)營性租賃租入。每年租金15萬元，假定每年年末支付，共租5年。凈現(xiàn)值= 一15XPVIFA(5，10)X(125) = 15X3791X(125)= 一4265(萬元) 方案二：購置。買價(jià)60萬元，5年提完折舊，每年12萬元，假定沒有殘值，也沒有維修費(fèi)。凈現(xiàn)值= 一60+12X25XPVIFA(5，10) = 60+12X3791X25 = 4863(萬元) 可見，方案一具有明顯的稅收優(yōu)勢(shì)。4無形資產(chǎn)攤銷的籌劃 無形資產(chǎn)按法定有效期限或者合同與企業(yè)申請(qǐng)書規(guī)定的受益年限以及不少于10年等幾種可選方案確定攤銷年限，這幾種年限的確定彈性空間大。納稅人的回旋余地也大，納稅人可充分選擇于自己有利的

45、較短年限的方案。案例613 某公司接受外企一無形資產(chǎn)作為投資。該無形資產(chǎn)價(jià)值l 200萬元，法律規(guī)定的有效期為10年。估計(jì)該項(xiàng)投資可以每年給公司增加利潤180萬元，使公司每年的利潤達(dá)到650萬元，每年需納稅650X25=1625(萬 元)。假定企業(yè)的必要報(bào)酬率為10。 繳納的所得稅現(xiàn)值=1625XPVIFA(10，10) =1625X6145=99856(萬元) 公司財(cái)務(wù)從稅收籌劃的角度考慮，與投資方協(xié)商，以提高對(duì)方的利潤分配率為代價(jià)，議定該無形資產(chǎn)的使用年限為5年。5公益性捐贈(zèng)的籌劃 案例614 北方公司為了支持四川省汶川縣的災(zāi)后重建，現(xiàn)在準(zhǔn)備在該地投資200萬元建成一棟新住宅，于2008年

46、底通過政府部門將其捐贈(zèng)給當(dāng)?shù)貜氖鹿媸聵I(yè)的陽光公司。假定該廠房折舊年限為20年，報(bào)廢時(shí)無殘值、無清理費(fèi)用及清理收入。捐贈(zèng)方每年的會(huì)計(jì)利潤額為1 000萬元(未扣除捐贈(zèng)額及其有關(guān)的支出)，受贈(zèng)方接受該不動(dòng)產(chǎn)后預(yù)計(jì)每年的會(huì)計(jì)利潤額為200萬元。雙方除了這筆捐贈(zèng)再無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。5公益性捐贈(zèng)的籌劃 這筆捐贈(zèng)業(yè)務(wù)使雙方的稅負(fù)都有不同程度的增加。如果北方公司把該資產(chǎn)以投資而不是捐贈(zèng)的形式轉(zhuǎn)出，并把每年從陽光公司分回的股利再以現(xiàn)金形式捐贈(zèng)回去，那么這樣既沒有改變北方公司捐贈(zèng)的初衷，又可以使雙方都獲得節(jié)稅利益。 按照此方案，雙方的納稅情況如下：假如上述條件不變，將廠房協(xié)議作價(jià)為200萬元作為對(duì)陽光公司的

47、投資，北方公司占對(duì)方總股本的12，并假設(shè)陽光公司每年的稅后凈利潤全部用于分配。陽光公司每年提取的折舊額10萬元允許稅前扣除。附：專題企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)納稅籌劃策略企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)納稅籌劃策略(詳見資料檢索)（三）（三） 虧損彌補(bǔ)的籌劃虧損彌補(bǔ)的籌劃 1、正確申報(bào)虧損 虧損的彌補(bǔ)政策所說的“年度虧損額”的概念，不是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的虧損額，而是按稅法調(diào)整后的金額。根據(jù)國稅發(fā)1996162號(hào)關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損如何處理的通知，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行檢查時(shí)，如發(fā)現(xiàn)企業(yè)多報(bào)虧損的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查調(diào)整后無論企業(yè)仍是虧損還是變?yōu)橛?，?yīng)視為查出相同數(shù)額的應(yīng)納稅所得額，一律按法定稅率計(jì)算出相應(yīng)的應(yīng)納所得稅稅額，以此作

48、為進(jìn)行偷稅處罰的依據(jù)。如果企業(yè)多報(bào)虧損，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查調(diào)整后有盈余的，還應(yīng)就調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額，按適用稅率補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。案例一案例一 某企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送2008年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，利潤總額為-30萬元，應(yīng)納稅所得額也是-30萬元。企業(yè)執(zhí)行的所得稅稅率為25。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查，企業(yè)有若干項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不符合稅法規(guī)定而企業(yè)沒有自行調(diào)整，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額為-5萬元。企業(yè)雖然不用補(bǔ)繳企業(yè)所得稅，但仍被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為偷稅，偷稅數(shù)額為：(30-5)x25=6.25萬元。企業(yè)也由此接受了稅務(wù)機(jī)關(guān)的相應(yīng)處罰。并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。 案例二案例二 2009

49、年初，某國有企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送2008年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，表中填報(bào)的產(chǎn)品銷售收入700萬元，減除成本、費(fèi)用、稅金后，利潤總額為-15萬元，應(yīng)納稅所得額也是-15萬元。后經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查實(shí)調(diào)整后， 應(yīng)納稅所得額：315900-9477=306423(元) 該企業(yè)2008年度應(yīng)納企業(yè)所得稅額為： 306423x25=76605.75 (元) 稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定該企業(yè)2008年偷稅稅額為： 306423-(-150000)X25=114105.75(元) 根據(jù)調(diào)整結(jié)果，該企業(yè)補(bǔ)繳了76605.75元企業(yè)所得稅并接受了偷稅處罰。 2、提前利潤的實(shí)現(xiàn)、提前利潤的實(shí)現(xiàn) 虧損的彌補(bǔ)政策，是以五年為限。及早彌補(bǔ)虧

50、損的方法是提前利潤的實(shí)現(xiàn)，以使應(yīng)納稅所得額盡量在可以彌補(bǔ)虧損的年度實(shí)現(xiàn)。其具體籌劃方法： (1)提前確認(rèn)收入。 (2)延后列支費(fèi)用。對(duì)呆賬、壞賬可以不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，采用直接核銷法處理，將可列為當(dāng)期費(fèi)用的項(xiàng)目予以資本化，或?qū)⒛承┛煽刂频馁M(fèi)用，如廣告費(fèi)等延后支付。 案例案例 下表是某內(nèi)資企業(yè)1991-2000年10年的盈虧情況。假設(shè)該企業(yè)10年內(nèi)一直執(zhí)行33的企業(yè)所得稅率，同時(shí)也享受虧損彌補(bǔ)政策。 年度1991199219931994199519961997199819992000獲利情況（萬元）90-100-80-6050104080600年度19911992199319941995199619

51、97199819992000獲利情況（萬元）90-100-80-605010304050603、合并虧損企業(yè) 稅法規(guī)定：一般情況下,企業(yè)合并應(yīng)按照下列規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理: (1)合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定接受被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ);(2)被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理;(3)被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。特殊性稅務(wù)處理 (1)具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的; (2)被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例(對(duì)于企業(yè)合并而言，該比例指下文中提到的“企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85

52、%”);(3)企業(yè)重組后的連續(xù) 12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng);(4)重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付全額符合本通知規(guī)定比例;(5)企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。特殊稅務(wù)處理方式(1)合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定;(2)被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼;(3)可 由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額 =被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率;(4)被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。在企業(yè)吸

53、收合并中,合并后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的,可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠,其優(yōu)惠金額按存續(xù)企業(yè)合并前一年的應(yīng)納稅所得額(虧損計(jì)為零)計(jì)算。案例案例甲公司要兼并一家虧損的乙公司,乙公司當(dāng)時(shí)尚有200萬元的虧損未彌補(bǔ),稅前彌補(bǔ)期限尚有3年,被合并的乙企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 1000萬元。雙方股東談判達(dá)成協(xié)議,交易價(jià)格為1000萬 元,甲公司股東表示出讓相當(dāng)于800萬元價(jià)值的股份給原乙公司股東,同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)給乙公司股東200萬元的現(xiàn)金。假設(shè)預(yù)計(jì)合并后的企業(yè)丙在2009年、2010年、2011年未彌補(bǔ)虧損前的應(yīng)稅所得額分別為 100萬 元、200萬 元、300萬 元。20

54、09年、2010年、2011年 國家發(fā)行的最長期限國債利率為4%?；I劃分析:（略）【特別提示】本案例中的稅收籌劃原理,針對(duì)的是企業(yè)合并的情況,而對(duì)股權(quán)收購方式的產(chǎn)權(quán)重組,效果完全不同。股權(quán)收購是收購公司與目標(biāo)公司的股東之間的交易行為,并不涉及 目標(biāo)公司這一法人主體。因此,無論收購了目標(biāo)公司多大比例的股權(quán),目標(biāo)公司本身未發(fā)生變化,并未喪失法律人格,其權(quán)利義務(wù)仍由目標(biāo)公司自身承擔(dān)。因此,財(cái)稅200959號(hào)文明確,企業(yè)股權(quán)收購后,被收購方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失;收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定;而被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。即使在文件規(guī)定的特殊處理方式下,仍

55、明確“收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變”。因此,本案例中的稅收籌劃方法,只適用于企業(yè)合并,不適用于股權(quán)收購。也就是說,目標(biāo)企業(yè)的法人地位必須隨合并而消失,否則將不能實(shí)現(xiàn)本案例中分析的稅收籌劃效果。（四）企業(yè)清算的納稅籌劃【案例】甲公司董事會(huì)于2011年 8月向股東會(huì)提交解散申請(qǐng)書,股東會(huì)于9月20日通過并作出決議,清算開始日定于10月1日 ,清算期間為兩個(gè)月。該公司財(cái)務(wù)部經(jīng)理在開始清算后發(fā)現(xiàn),19月底公司預(yù)計(jì)盈利100萬元(適用企業(yè)所得稅稅率25%)，并且公司在清算初期會(huì)發(fā)生巨額的清算支出。假定整清算期間10月1日至11月30日)的清算損失為150

56、萬元,其中10月 1日 至10月14日會(huì)發(fā)生清算支出100 萬元,10月 15日 至11月30日 會(huì)發(fā)生清算支出50萬元。請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃。稅法依據(jù)企業(yè)在清算年度,應(yīng)劃分為兩個(gè)納稅年度,從 1月 1日 到清算開始日為一個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營納稅年度,從清算開始日到清算結(jié)束日的清算期間為一個(gè)清算納稅年度?；I劃思路:企業(yè)的清算日期不同,對(duì)兩個(gè)納稅年度應(yīng)稅所得的影響不同。企業(yè)可以利用推遲或提前清算日期的方法來影響企業(yè)清算期間應(yīng)稅所得額,從而達(dá)到降低應(yīng)納企業(yè)所得稅稅負(fù)的目的?；I劃過程:(略)第三節(jié)第三節(jié) 企業(yè)所得稅稅率的稅收籌企業(yè)所得稅稅率的稅收籌劃劃一、一、 企業(yè)所得稅的稅率企業(yè)所得稅的稅率（一） 企業(yè)所得稅

57、的基本稅率為25。在中國沒有設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，或者雖然設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但來源于中國境內(nèi)的、與所設(shè)機(jī)構(gòu)場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的所得，適用20的企業(yè)所得稅率。按企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定，上述所得減按10的稅率征收企業(yè)所得稅。（二）（二） 企業(yè)所得稅的優(yōu)惠稅率企業(yè)所得稅的優(yōu)惠稅率 1小型微利企業(yè)的20低稅率 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第九十一條規(guī)定：符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：第一，制造業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3 000萬元；第二，非制造業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1 000萬

58、元。 2高新技術(shù)企業(yè)的15優(yōu)惠稅率二、二、 稅率的籌劃方法稅率的籌劃方法（一） 享受低稅率政策由于企業(yè)所得稅的稅率有三個(gè)不同的檔次，稅率存在顯著差異。因此，企業(yè)可以創(chuàng)造條件設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)，從而享受15的低稅率。當(dāng)然，對(duì)于規(guī)模較小、盈利水平一般的企業(yè)，也可將其盈利水平控制在一定范圍之內(nèi)，從而適用小型微利企業(yè)20%的低稅率。案例、一般企業(yè)轉(zhuǎn)化為小型微利企業(yè)的納稅籌劃甲商業(yè)企業(yè)共有兩個(gè)相對(duì)獨(dú)立的門市部,預(yù)計(jì)2012年年度應(yīng)納稅所得額為50萬元,假設(shè)沒有納稅調(diào)整項(xiàng)目,即稅前利潤正好等于應(yīng)納稅所得額。而這兩個(gè)門市部稅前利潤以及相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額都為25萬元,從業(yè)人數(shù)70人,資產(chǎn)總額900萬元。請(qǐng)對(duì)其進(jìn)

59、行納稅籌劃?；I劃思路：籌劃思路：企業(yè)可以根據(jù) 自身經(jīng)營規(guī)模和盈利水平的預(yù)測(cè),將有限的盈利水平控制在限額以下,從而成為小型微利企業(yè),以期適用較低的稅率。另外,將大企業(yè)分立為小型微利企業(yè) ,也可達(dá)到適用低稅率的目的?；I劃過程籌劃過程（略）籌劃點(diǎn)評(píng)籌劃點(diǎn)評(píng)：甲商業(yè)企業(yè)按照門市部分立為兩個(gè)獨(dú)立的企業(yè),必然要耗費(fèi)一定的費(fèi)用,也有可能會(huì)影響正常的經(jīng)營,也不利于今后規(guī)模的擴(kuò)大。因此,還需權(quán)衡利弊。思考題：利用小型微利企業(yè)低稅率政策的納稅籌劃案情案情:甲工業(yè)企業(yè)資產(chǎn)總額2900萬元,有職工90人。該企業(yè)在2012年12月前預(yù)計(jì)2012年全年將實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額為30.1萬元。請(qǐng)對(duì)其進(jìn)行納稅籌劃。籌劃思路籌劃思路

60、:企業(yè)所得稅稅率的差異 ,為納稅人提供了充分的籌劃空間,在納稅人可以預(yù)測(cè)到應(yīng)納稅所得額剛好超過臨界點(diǎn)30萬元時(shí),可以事先增加一些合理的費(fèi)用支出,從而使得應(yīng)納稅所得額不超過30萬元 ,從而減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)?；I劃過程籌劃過程:方案一:不做任何調(diào)整。方案二:在 2012年 12月 31日 前安排支付一筆0.2萬元的費(fèi)用?；I劃點(diǎn)評(píng):現(xiàn)實(shí)中,應(yīng)納稅所得額正好在30萬元左右的情況畢竟是少數(shù),但本案例提供的納稅籌劃思路值得借鑒。案例、創(chuàng)造條件成為國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)的納稅籌劃 某企業(yè)成立于2009年,2012年該企業(yè)具備成為國家需要重點(diǎn)挾持的高新技術(shù)企業(yè)的其他5個(gè)條件,只是第3個(gè)條件未滿足,即具有