財稅規(guī)劃-《土地增值稅》業(yè)務培訓講稿(DOC29頁)

1、土地增值稅業(yè)務培訓講稿一、概述土地增值稅是以納稅人轉讓國有土地使用權、地上建筑物及附著物（簡稱轉讓房地產）所取得的增值額為征稅對象、依規(guī)定稅率征收的一種稅。國務院于 1993 年 12 月 31 日發(fā)布了中華人民共和國土地增值稅暫行條例 ，并于 1994 年 1 月 1 日起實施。二、基本政策（一）納稅人、土地增值稅的納稅人，是有償轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物的單位和個人。包括：各類企業(yè)單位、事業(yè)單位、機關、團體、個體工商戶以及其他單位和個人，也包括外商投資企業(yè)、外國企業(yè)、外國駐華機構、外國公民、華僑、港、澳、臺同胞等。（二）征稅范圍凡轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得

2、收入的行為都應當繳納土地增值稅。（地上建筑物是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設施。建筑有廠房、倉庫、商店、醫(yī)院、學校、住宅、地下室、游泳池、圍墻、煙囪等；各種附屬設施是指與建筑物不可分割的設施，如電梯、中央空調、暖氣和各種管道、線路等。附著物是指附著于土地上的不能移動，一經移動即遭損壞的物品，如附著于土地上的各種花、草、樹木等）這樣界定土地增值稅征稅范圍有三層含義：（ 1）土地增值稅僅對轉讓國有土地使用權征收，對非法轉讓集體土地使用權不征稅。（ 2）土地增值稅只對轉讓房地產征收，不轉讓的不征稅。（ 3）土地增值稅只對轉讓房地產并取得收入的征稅，對發(fā)生轉讓行為而未取得收入的不征

3、稅。下列行為應根據情況確定是否征收土地增值稅：（1）以出售方式轉讓房地產的（含出售國有土地使用權的、取得土地使用權后進行房屋開發(fā)建造后出售的、存量房買賣的等）應征稅；（2 ）以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的不征稅；（財稅字199548 號贈與的范圍：（一）房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接瞻養(yǎng)義務人的。（二）房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業(yè)的）（3）房地產抵押的在抵押期間不征稅，抵押期滿后如房地產權屬未轉移的不征稅；如以房地產抵債而發(fā)生的房地產權屬轉移的應征稅；（

4、4）房地產交換的 (不含個人自有住房交換的)應征稅；（ 5）以房地產進行投資聯營的，當房地產轉讓到投資聯營企業(yè)中時，暫免征稅；當投資聯營企業(yè)將房地產再轉讓時，應征稅；（ 6）合作建房的，房地產建成后合作各分房自用的暫免征稅，建成后轉讓的應征稅；（7）開發(fā)公司代建房地產的不征稅。（8）企業(yè)間以土地換房屋（不含合作建房），應對轉讓房屋和轉讓土地的雙方分別征收土地增值稅，其計征依據為房屋的交易價（或評估價）。(三)計稅依據土地增值稅按照納稅人轉讓房地產所取得的增值額和規(guī)定的稅率計算繳納。轉讓房地產取得的增值額就是土地增值稅的計稅依據。增值額為納稅人轉讓房地產的收入減除法定扣除項目金額后的余額。1、轉

5、讓房地產收入房地產轉讓是指房產的產權所有人、土地使用人將房屋產權、土地使用權轉移給他人而取得的貨幣形態(tài)、實物形態(tài)、其他形態(tài)等的全部價款及有關經濟收益。對于納稅人隱瞞、虛報房地產成交價格的或轉讓房地產成效價格低于房地產評估價格又無正當理由的，應由評估機構參照同類房地產的市場交易價格進行評估，地稅機關依據或參照評估價格確定轉讓房地產的收入。2、扣除項目金額扣除項目有下列六項（1）取得土地使用權所支付的金額。包括納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用。取得土地使用權支付的地價款具體為：以出讓方式取得土地使用權的，為支付的土地出讓金；以行政劃撥方式取得土地使用權的，為轉讓土

6、地使用權時按規(guī)定補交的出讓金；以轉讓方式得到土地使用權的，為支付的地價款。按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用，是在取得土地使用權過程中辦理有關手續(xù)， 按規(guī)定繳納的有關登記、 過戶手續(xù)費。（ 2）開發(fā)土地和新建房及配套設施的成本。包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共設施配套費、開發(fā)間接費用。這些成本可按實際發(fā)生額扣除。（ 3）開發(fā)土地和新建房及配套設施的費用 (簡稱房地產開發(fā)費用)。包括銷售費用、管理費用和財務費用。房地產開發(fā)費用并非全部據實扣除，而是按下列方法扣除：房地產開發(fā)費用之一的財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓項目計算分攤，并提供金融機構證明的允許據實扣除，

7、但最高不能超過商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。除利息支出以外的房地產開發(fā)費用按取得土地使用權支付的金額及房地產開發(fā)成本之和的 5予以扣除。凡利息支出不能按轉讓房地產項目計算分攤或不能提供金融機構證明的，所有房地產開發(fā)費用的扣除按取得土地使用權支付的金額及房地產開發(fā)成本的 10計算扣除。（4）舊房及建筑物的評估價格。指在轉讓已使用的房屋及建筑物時，由政府批準設立的房地產評估機構評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。對舊房及建筑物不按建造時所實際支付的成本和費用作為扣除項目金額，而采用評估價格作為扣除項目金額，主要是考慮到舊房及建筑物的轉讓收入中包含一定的受通貨膨脹因素影響的價格上漲部分。

8、如果按建造時的造價作為扣除項目金額，則對因通貨膨脹而帶來的增值也征了土地增值稅。 （重置成本價的含義是，對舊房及建筑物，按轉讓時的建材價格及人工費用計算，建造同樣面積、同樣層次、同樣結構、同樣建設標準的新房及建筑物所需花費的成本費用。成新度折扣率的含義是，按舊房的新舊程度作一定的比例的折扣。 ）例：一棟房屋，建造時的造價為 1000 萬元，按轉讓時的建材及人工費用計算，建造同樣的新房需花費 3000 萬元，該房屋有六成新，則該房屋的評估價格為 3000 萬元 *60%=1800 萬元。（ 5）與轉讓房地產有關的稅金。包括營業(yè)稅、城市維護建設稅、印花稅 (不含房地產開發(fā)企業(yè)繳納的印花稅 )。因轉

9、讓房地產繳納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。（6）加計扣除。即對從事房地產開發(fā)的納稅人，可按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發(fā)成本之和加計20 的扣除。例：一個房地產開發(fā)項目，其扣除項目有以下幾項：取得土地使用權所支付的金額100 萬元；實際支出的房地產開發(fā)成本300 萬元；按規(guī)定計算的房地產開發(fā)費用60 萬元；與轉讓房地產有關的稅金30 萬元。加計扣除數為：（100 萬元 +300 萬元） *20%=80 萬元扣除項目金額合計為： 100+300+60+30+80=570 萬元。（四）稅率土地增值稅采用四級超率累進稅率，最低稅率為 30，最高稅率為 60。增值額未超過扣除項目金額50

10、% 的部分，稅率為30% 。增值額超過扣除項目金額50% 、未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40% 。增值額超過扣除項目金額100%、未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50% 。增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60% 。細則第十條規(guī)定：條例第七條所列四級超率累進稅率，每級“增值額未超過扣除項目金額”的比例，均包括本比例數。(五)應納稅額的計算應納稅額 =土地增值額×適用稅率凡土地增值額超過扣除項目金額50 以上，即應同時適用兩檔或兩檔以上的稅率，需分檔計算應納稅額。為便于計算，可利用速算公式，具體如下：（1）增值額未超過扣除項目金額50的土地增值稅稅額 =增

11、值額×30（2）增值額超過扣除項目金額50，未超過 100的土地增值稅稅額 =增值額×40-扣除項目金額×5（3）增值額超過扣除項目金額100，未超過 200 的土地增值稅稅額 =增值額×50-扣除項目金額×15（4）增值額超過扣除項目金額200的土地增值稅稅額增值額×60-扣除項目金額×35 公式中的 5% 、 15% 、35% 為速算扣除系數。（六）土地增值稅的計算步驟如下：（1）確定房地產轉讓收入；（2）計算確定扣除項目金額；（3）計算增值額（增值額轉讓房地產收入扣除項目金額）（4）計算增值額與扣除項目金額之比即增值率

12、；（5）確定適用稅率計算應納稅額應注意：土地增值稅以納稅人房地產成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。例：某房地產開發(fā)公司建造并出售了一棟寫字樓，取得 1000 萬元的銷售收入 （營業(yè)稅稅率為 5%，城建稅稅率為 7% ，教育費附加 3% ，地方教育附加 1% ）。該公司為建造寫字樓支付了 100 萬元的地價款，建造此樓時投入 200 萬元的房地產開發(fā)成本（該公司同時建造別的商品房，不能按該出售的寫字樓計算分攤銀行貸款利息支出），計算該公司轉讓此寫字樓應納的土地增值稅。第一步，確定轉讓房地產的收入。轉讓收入為1000 萬元；第二步，確定轉讓房地產的扣除項目金額。取得土地使用權所支付的

13、金額100 萬元；房地產的開發(fā)成本為200 萬元房地產開發(fā)費用為（ 100+200 ）*10%=30 萬元與轉讓房地產有關的稅金為1000*5%* （1+7%+3%+1% ）=55.5 萬元；從事房地產開發(fā)的加計扣除為（ 100+200 ）*20%=60 萬元轉讓房地產的扣除項目金額為 100+200+30+55.5+60=445.5 萬元第三步，計算轉讓房地產的增值額 1000-445.5=554.5 萬元第四步，計算增值額與扣除項目金額的比例554.5/445.5=124.5%第五步，計算應納的土地增值稅稅額554.5*50%-445.5*15%=277.25-66.83=210.42萬元

14、（七）征收管理1、納稅項目登記：從事房地產開發(fā)與建設的納稅人應在取得土地使用權并獲得房地產開發(fā)項目開工許可后30 日內，向主管地稅機關填報土地增值稅項目登記表 ，辦理納稅項目登記。 房地產開發(fā)項目以房地產成本核算的最基本核算項目或核算對象登記。成本核算單位一經確定，在土地增值稅未清算前，不得變動。2、納稅義務發(fā)生時間：直接轉讓房地產的，為取得收入的當天；以賒銷或分期收款方式轉讓房地產的，為本期收到價款的當天或合同約定本期應收到價款日期的當天；采用預收價款方式轉讓房地產的，為收到預收價款的當天。3、征收方法：（ 1）納稅人于項目轉讓后一次性取得價款的，應按規(guī)定計算繳納土地增值稅，如采取分期收款方

15、式轉讓房地產的，可預征土地增值稅，待結算價款后進行清算，多退少補。（ 2）納稅采取預售方式轉讓房地產的，可按買賣雙方簽訂合同所載金額計算出應納稅額，再根據每筆預收價款占收入的比例計算每次需繳納的稅額，于每次預收價款時預征土地增值稅，待項目竣工后進行清算。省局為進一步規(guī)范和加強土地增值稅的征收管理，以蘇地稅發(fā)200458 號文件就有關問題明確如下（市局以（淮地稅發(fā)2004 49 號轉發(fā)省局文件）：、預征范圍除普通標準住宅不實行預征外，對其他各類商品房，均應按本通知規(guī)定實行預征。普通標準住宅是指由政府指定的房地產開發(fā)公司開發(fā)、按照當地政府部門規(guī)定的建筑標準建造、建成后的商品房實行國家定價或限價、為

16、解決住房困難戶住房困難、由政府指定銷售對象的住宅。普通標準住宅須由房地產開發(fā)公司憑有關文件，經當地主管稅務部門審核后確認。轉讓商品房以外的其他房地產的行為，其土地增值稅的征收仍按原規(guī)定執(zhí)行。、預征的計稅依據土地增值稅預征的計稅依據為納稅人轉讓房地產取得的收入。、預征率的確定a、普通住宅，按 1%1.5% 的預征率實行預征。 我市為 0.5% 。個別地區(qū)，普通住宅的預征率需要調整的，在報經省局同意后，可適當上浮或下調，但最高浮動幅度不超過50% 。b、對開發(fā)公司開發(fā)的營業(yè)用房、寫字樓、高級公寓、度假村、別墅等，按 2% 3%的預征率實行預征；我市為2% 。c、對房地產開發(fā)公司既開發(fā)建造普通住宅（

17、適用預征率為1%1.5% ），又開發(fā)建造其他類型商品房（適用預征率為 2% 3%）的，其銷售收入應分別核算，否則從高按 2% 3%的預征率實行預征。d、各省轄市可根據各地具體情況，在省局規(guī)定的幅度內，自行確定各地的預征率，并報省局備案。e、對其他商品房中度假村、別墅的具體界定標準按照蘇財稅199932 號轉發(fā)財政部、國家稅務總局關于調整房地產若干稅收政策的通知的有關精神，由各地自定。f、對實行預征的商品房， 在企業(yè)項目竣工結算銷售完畢并提出書面申請后，及時進行土地增值稅的清算，多退少補。具體清算的要求和程序，在省局未做出統(tǒng)一規(guī)定前，由各地自行制定。房地產開發(fā)公司在每月申報繳納銷售不動產營業(yè)稅的

18、同時，必須按照預征規(guī)定申報繳納土地增值稅。4、納稅申報： (1) 納稅人應在每次簽訂轉讓房地產合同并取得收入后 7 日內辦理納稅申報，并提供有關資料； (2) 納稅人 (如房地產開發(fā)單位 )經常發(fā)生房地產轉讓而難以在每次轉讓后申報的， 土地增值稅可按月或按各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市地方稅務局規(guī)定的期限申報繳納。納稅人應按照地稅機關核定的稅額及規(guī)定的期限納稅。地稅機關核定的納稅期限應在納稅人簽訂轉讓合同之后，辦理房地產權屬轉讓手續(xù)之前。（八）減稅、免稅1、納稅人建造普通標準住宅出售，其增值額未超過扣除項目金額 20，免征土地增值稅。普通標準住宅，是指按所在地一般民用住宅標準建造的居住用住宅

19、。我省規(guī)定的普通標準住宅，指按當地政府規(guī)定的建筑標準建造，按商品住宅房價格管理的要求實行國家定價或限價，為安排住房困難戶，解決中低檔收入者住房而建造的經濟適用房、微利房、解危解困房、拆遷安置住房等落實私改房等。（蘇地稅發(fā) 200458 號）普通標準住宅是指由政府指定的房地產開發(fā)公司開發(fā)、按照當地政府部門規(guī)定的建筑標準建造、建成后的商品房實行國家定價或限價、為解決住房困難戶住房困難、由政府指定銷售對象的住宅。普通標準住宅須由房地產開發(fā)公司憑有關文件，經當地主管稅務部門審核后確認。2、因國家建設需要而依法征用、收回的房地產，免征土地增值稅。是指因城市實施規(guī)劃，國家建設的需要而被政府征用的房產或收回

20、的土地使用權。3、因城市市政規(guī)劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房地產而取得的收入，免征土地增值稅。（財稅 200621號中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則第十一條第四款所稱：因“城市實施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產生過量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有關主管部門根據已審批通過的城市規(guī)劃確定進行搬遷的情況；因“國家建設的需要”而搬遷，是指因實施國務院、省級人民政府、國務院有關部委批準的建設項目而進行搬遷的情況。）4、個人因工作調動或改善居住條件而轉讓原自用住房，經向地稅機關申報核準， 凡居住滿五年或五年以上的， 免征

21、土地增值稅；居住滿三年未滿五年的，減半征收土地增值稅。對居民個人擁有的普通住宅，在其轉讓時暫免征收土地增值稅。（財稅字 1999210 號）應注意：無論征免稅項目轉讓，都要按規(guī)定辦理納免稅手續(xù)。否則土管、房管部門不得辦理土地使用權、房屋產權變更手續(xù)。三、具體規(guī)定（一）扣除項目金額的分攤問題：（1）納稅人成片受讓土地使用權后，分期分批開發(fā)、轉讓房地產的，其扣除項目金額的確定，可按轉讓土地使用權面積占總面積的比例計算分攤，或按建筑面積計算分攤，也可以按稅務機關確認的其他方式計算分攤。假如一個房地產開發(fā)公司在一塊10000 平方米的土地上進行房地產開發(fā)，其取得土地使用權所支付的出讓金為1000 萬元

22、。該房地產開發(fā)公司在這塊土地上建了兩座樓，一座為寫字樓，占地面積（包括周圍的道路及綠地等）4000 平方米，建筑面積15000 平方米；一座為公寓，占地面積（包括周圍的道路及綠地等）6000 平方米，建筑面積 10000 平方米。公寓已出售完畢，寫字樓尚未轉讓。按轉讓土地使用權的面積分攤公寓應分攤的土地出讓金為1000 萬元 /10000*6000=600萬元按建筑面積分攤公寓應分攤的土地出讓金為1000 萬元 / （ 15000+10000 ）*10000=400 萬元可見按不同的分攤辦法， 其計算出的數額是不一樣的。 對于房地產開發(fā)企業(yè)建造的商品房，如果層次、建筑面積大體相同，則按土地面積

23、分攤較為簡單；如果層次、建筑面積相差很大，則按建筑面積分攤較為合理。（ 2）納稅人進行房地產綜合開發(fā)，一時不能按項目分攤允許扣除項目金額，或項目峻工前無法計算扣除項目金額的， 可按建筑面積預算扣除項目金額計算預繳土地增值稅，待項目全部峻工辦理清算后，再進行結算。（二） 1994 年 1 月 1 日前簽訂開發(fā)及轉讓合同的房地產征免土地增值稅問題（ 1）1994 年 1 月 1 日前簽訂的房地產轉讓合同，不論其房地產在何時轉讓，均免征稅。（ 2）1994 年 1 月 1 日以前已簽訂房地產開發(fā)合同或已立項并已按規(guī)定投入資金進行開發(fā)，其在1994 年 1 月 1 日以后五年內首次轉讓房地產的，免稅。

24、簽訂合同日期以有償受讓土地合同簽訂日期為準。對個別由政府審批同意進行成片開發(fā)，周期較長的房地產項目，其房地產在上述規(guī)定五年免稅期以后首次轉讓的，經報財政部、國家稅務總局批準，可適當延長免稅期限。（ 3）在上述免稅期限內再次轉讓房地產以及不符合上述規(guī)定的房地產轉讓，如超出合同范圍的房地產或變更合同的，均應征稅。（三）關于房地產開發(fā)企業(yè)代收費用計稅問題對于縣級及縣以上人民政府要求房地產開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉讓房地產取得的收入計稅；如果代收費用未計入房價中，而在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產收入。對于代收費用作為轉讓收入計稅的，

25、在計算扣除項目金額時，可予以扣除， 但不允許作為加計20扣除的基數； 對于代收費用未作為轉讓房地產的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用。（四）關于新建房與舊房的界定問題新建房是指建成后未使用的房產，凡已使用過一定時間或達到一定磨損程度的房產均屬舊房。我省規(guī)定，建成后交付使用一年以上的房產為舊房。（五）關于評估費用是否在計算增值額時扣除的問題納稅人轉讓舊房及建筑物因計算納稅的需要而對房地產進行評估，其支付的評估費用允許在計算增值額時予以扣除。對納稅人隱瞞、虛報房地產成交價格等情形而按房地產評估價格計征土地增值稅所發(fā)生的評估費用，不允許在計算上地增值稅時予以扣除。（六）關于既建普通標準住

26、宅，又搞其他類型房地產開發(fā)如何計稅問題。對納稅人既搞普通標準住宅，又搞其他房地產開發(fā)的，應分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建成的普通標準住宅不能適用增值率未超過 20的免稅規(guī)定。（七）納稅人有下列情形之一的，按照房地產評估價格計算征收土地增值稅 ：（一）隱瞞、虛報房地產成交價格的；（二）提供扣除項目金額不實的；（三）轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由的。細則第七條規(guī)定，舊房和建筑物的評估價格，是指在轉讓已使用的房屋及建筑物時，由政府批準設立的房地產評估機構評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。評估價格須經當地稅務機關確認。細則第十四條規(guī)定，條例第

27、九條（一）項所稱的隱瞞、虛報房地產成交價格，是指納稅人不報或有意低報轉讓土地使用權、地上建筑物及其附著物價款的行為。條例第九條（二）項所稱的提供扣除項目金額不實的，是指納稅人在納稅申報時不據實提供扣除項目金額的行為。條例第九條（三）項所稱的轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由的，是指納稅人申報的轉讓房地產的實際成交價低于房地產評估機構評定的交易價，納稅人又不能提供憑據或無正當理由的行為。隱瞞、虛報房地產成交價格，應由評估機構參照同類房地產的市場交易價格進行評估。稅務機關根據評估價格確定轉讓房地產的收入。提供扣除項目金額不實的，應由評估機構按照房屋重置成本價乘以成新度折扣率計算的

28、房屋成本價和取得土地使用權時的基準地價進行評估。稅務機關根據評估價格確定扣除項目金額。轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格， 又無正當理由的，由稅務機關參照房地產評估價格確定轉讓房地產的收入。（八） 關于轉讓舊房準予扣除項目的計算問題蘇地稅發(fā) 199987 號，鑒于一些地區(qū)房地產評估機構尚不健全、不少納稅人轉讓舊房不愿進行評估的實際情況，對納稅人轉讓舊房可按轉讓收入的50%至 80% 作為扣除項目金額計征土地增值稅， 具體比例由各省轄市級地方稅務局確定，并報省地方稅務局備案。我市對納稅人轉讓舊房暫按轉讓收入的80% 作為扣除項目金額計征土地增值稅（淮地稅發(fā)199977 號補充）。財稅 200

29、621 號：納稅人轉讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價格，但能提供購房發(fā)票的， 經當地稅務部門確認，條例第六條第（一）、（三）項規(guī)定的扣除項目的金額，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算。對納稅人購房時繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的， 準予作為“與轉讓房地產有關的稅金”予以扣除，但不作為加計 5% 的基數。對于轉讓舊房及建筑物，既沒有評估價格，又不能提供購房發(fā)票的，地方稅務機關可以根據中華人民共和國稅收征收管理法（以下簡稱稅收征管法 ）第 35 條的規(guī)定，實行核定征收。四、收入確認及審核重點（一）收入確認納稅人轉讓房地產所取得的收入，是指轉讓國有土地使用權、地上建筑物及

30、其附著物的全部價款和有關的經濟收益。包括貨幣收入、實物收入和其他收入。房地產開發(fā)項目的銷售收入，一般是貨幣收入，主要審核“主營業(yè)務收入”科目，會計處理一般為：借：銀行存款（現金）貸：主營業(yè)務收入對于此部分可以結合銷售發(fā)票，銷售合同等確認真實性。但要注意以下方面：1、價外費用。價外費用是隨房款一并收取并已計入銷售收入中的，應予確認為收入；如果價外費用單獨收取，掛入“其他應付款”科目的，則不應計入收入。根據財政部、 國家稅務總局 1995 年財稅字 199548 號規(guī)定“對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉讓房地產

31、所取得的收入計稅；如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入。對于代收費用作為轉讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計 20扣除的基數；對于代收費用未作為轉讓房地產的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用。 而應當沖減“其他應付款”等科目，如果計入“開發(fā)成本”的，則應將這部分費用從“開發(fā)成本”中扣除。因此在審核開發(fā)成本或費用時，要注意企業(yè)向外部支付價外代收費用時，是否是沖減“其他應付款”科目還是直接計入“開發(fā)成本”，如果計入“開發(fā)成本”的，則應將這部分費用從“開發(fā)成本”中扣除，防止作為加計扣除的基數。具體的代收款有：物業(yè)維修基

32、金、配套的有線電視費，管道煤氣費等。而如：采暖集資費、太陽能熱水器安裝費等就不屬于代收費用。近年來，房屋價格實行“一價清”的方式后，代收款的情況已經大大減少。2、企業(yè)往來款。 為了防止企業(yè)隱瞞收入，也應當關注企業(yè)往來款的變化，銀行存款的變化。最簡單的情況是企業(yè)收到現金（存款）不做收入，而是通過往來款（其他應收、應付款）進行對沖。在這種情況下，銀行存款必然增加，在排除借款或轉讓其他資產收到現金（存款）等可能性后可以要求企業(yè)提供合理解釋。但也有可能就是企業(yè)既隱瞞了收入，銀行存款也沒有增加。如將開發(fā)好的房屋轉讓給施工單位等沖抵施工款、材料款等（已經取得合同、 票據并已計入開發(fā)成本） 。這就需要結合開

33、發(fā)項目的規(guī)劃、銷售許可證上的面積與銷售面積進行比對。根據已銷售面積與可銷售面積是否有不正常的差額判斷收入是否已經全部入帳。3、與收入不相關的科目。 對于企業(yè)為了達到隱瞞收入而故意做錯帳的情況，則應當關注“營業(yè)外支出” 、“固定資產清理、”“資本公積”、“待處理財產損溢”等與收入不相關的會計科目，查閱發(fā)生額較大的憑證加以判斷。（二）扣除項目土地增值稅的扣除項目，包括取得土地使用權所支付的金額、開發(fā)土地的成本費用、新建房及配套設施的成本費用、與轉讓房地產有關的稅金、財政部規(guī)定的其他扣除項目?？鄢椖堪凑胀恋卦鲋刀悧l例及其實施細則的規(guī)定計算，發(fā)生的各項成本和費用應按實際發(fā)生額扣除，且能核算清楚并取得

34、合法有效的憑證，不能核算清楚或無法提供合法有效憑證的，不予扣除。1、取得土地使用權所支付的金額會計處理一般為：借：開發(fā)成本 -XX 項目 -XXXX貸：銀行存款具體審核“開發(fā)成本”科目，查看取得土地使用權的原始憑證有繳納土地出讓金的憑據，支付地價款的發(fā)票和銀行轉帳記錄等。對于獲得國有土地出讓合同、土地局開具的收據、財政局開具的契稅票據，應當查看出讓合同、土地收據和契稅票據三者之間在土地位置、面積上是否一致。根據國稅函發(fā) 1995110號國家稅務總局關于印發(fā)土地增值稅宣傳提綱 的通知中規(guī)定此項目包括： “納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用。具體為：以出讓方式取得土

35、地使用權的，為支付的土地出讓金；以行政劃撥方式取得土地使用權的，為轉讓土地使用權時按規(guī)定補交的土地出讓金；以轉讓方式取得土地使用權的，為支付的地價款。”如發(fā)票金額與銀行支付記錄不一致，應責令納稅人提供國土部門的證明。如果是一次取得土地，分期開發(fā)，還要根據本期開發(fā)的土地面積占總的土地面積的比例，計算本期開發(fā)項目的“取得土地使用權所支付的金額”。2、開發(fā)土地和新建房及配套設施的成本（簡稱房地產開發(fā)成本）根據規(guī)定，開發(fā)成本包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共設施配套費、開發(fā)間接費用。這些成本允許按實際發(fā)生額扣除。開發(fā)成本中的各明細項目的組成如何劃分，可以直接參考企業(yè)

36、的明細核算，如果企業(yè)明細核算不規(guī)范或根本沒有明細核算，只需要重點確認土地征用及補償費、前期工程費、建筑安裝工程費這三個明細項目，其他的項目在實踐中一般無法明確劃分，而且即使能準確劃分的，其意義也不大，因為它們都是可以據實扣除的，因此可以粗略地劃分一下即可。在劃分各項目費用時，要對房地產開發(fā)的過程、階段有較為清晰的了解，根據票據上的費用性質進行分類。土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償的凈支出、安置動遷用房支出等。前期工程費，包括規(guī)劃、設計、項目可行性研究和水文、地質、勘察、測繪、 “三通一平”等支出。建筑安裝工程費， 是指以出包方式支付給

37、承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費?；A設施費，包括開發(fā)小區(qū)內道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。公共配套設施費， 包括不能有償轉讓的開發(fā)小區(qū)內公共配套設施發(fā)生的支出。開發(fā)間接費用， 是指納稅人內部獨立核算單位直接組織、 管理開發(fā)項目發(fā)生的各項間接費用，包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉房攤銷等。 納稅人的行政管理部門為管理和組織經營活動而發(fā)生的管理費用，應在房地產開發(fā)費用中扣除，不應在此扣除審核的關鍵點在于以下方面：(1) 要特別關注“開發(fā)成本”、“開發(fā)間接費用”科目以及“管理費用”等科

38、目，因為有時企業(yè)會計對成本或是費用把握不準，把應該計入“開發(fā)間接費用”科目的費用計入“管理費用”科目。這要根據費用發(fā)生的性質、 與項目的關聯程度進行判斷。 要重點關注金額較大的成本費用，調取查看原始憑證，確定發(fā)票真假情況、付款方式、內部報銷審核記錄等，從而判斷其交易的真實性；對長期掛賬的應付賬款也要引起重視，了解迄今未付的原因，調閱當時的發(fā)票、合同，判斷交易的真實性。(2) 對于一些納稅人預提“開發(fā)成本”，“公共配套設施費”等，在項目結算后， 成本部分是否沒有結轉完畢以及結轉的科目是否正確，是否有成本多提的情況存在。(3) 對于滾動開發(fā)的房地產企業(yè)在開發(fā)過程中，還應當分項目核對項目預決算報告，

39、 結合判斷， 核對是否有串用開發(fā)成本的情況。對于“開發(fā)成本”科目，還應當查看建筑合同，確認合同工程造價，關注合同中明確的建筑工程款、材料費等，要注意查看企業(yè)是否重復列支材料價款。 （如將購進的材料計入成本后收到建筑商的發(fā)票中包含材料款后再次計入成本等現象）(4) 根據收款方的性質、支付款項的內容，確定收到票據的類別：如果對方單位是經營性企業(yè) （建筑公司、 設計院、運輸隊、材料供貨商、監(jiān)理公司） ，就必須提供稅務局監(jiān)制的發(fā)票；如果對方是行政機關（房產局、土地局、規(guī)劃局、公安局等）或是政府行業(yè)管理機構（質監(jiān)站、防疫站、測繪隊、消防局、市容管理等） ，則是行政事業(yè)性收據；如果是征地及拆遷補償費用，則

40、要根據實質重于形式的原則，只要有證明該項費用發(fā)生的書面憑據 （合同協(xié)議、收據），具備對方單位或個人簽章要件，應予以認可；其他的白條和收據不能作為確認支出及扣除項目的憑證。3、開發(fā)土地和新建房及配套設施的費用（以下簡稱房地產開發(fā)費用）根據財政部、 國家稅務總局1995 年財稅字 199548 號規(guī)定該項目是指銷售費用、管理費用、財務費用。根據新會計制度規(guī)定，與房地產開發(fā)有關的費用直接計入當年損益，不按房地產項目進行歸集或分攤。為了便于計算操作，細則規(guī)定，財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤，并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額，

41、其他房地產開發(fā)費用按取得土地使用權所支付的金額及房地產開發(fā)成本之和的 5% 予以扣除；凡不能提供金融機構證明的，利息不單獨扣除， 三項費用的扣除按取得土地使用權所支付的金額及房地產開發(fā)成本的 10% 計算扣除。利息支出的計算：利息的上浮幅度按國家的有關規(guī)定執(zhí)行，超過上浮幅度的部分不允許扣除；對于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。4、與轉讓房地產有關的稅金稅收上規(guī)定是指在轉讓房地產時繳納的營業(yè)稅、城市維護建設稅、印花稅。因轉讓房地產交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。（蘇地稅發(fā) 199987 號，在計征土地增值稅時，對省政府開征的教育地方附加費，可比照教育費附加予以扣除）。對于印

42、花稅， 是指在轉讓房地產時繳納的印花稅。 房地產開發(fā)企業(yè)按照 施工、房地產開發(fā)企業(yè)財務制度 的有關規(guī)定，其繳納的印花稅列入管理費用，已相應予以扣除。其他的土地增值稅納稅義務人在計算土地增值稅時允許扣除在轉讓時繳納的印花稅。企業(yè)一般通過 “營業(yè)稅金及附加”科目核算營業(yè)稅、城市維護建設稅、教育費附加等，因此主要審核“營業(yè)稅金及附加” ，根據收入總額乘以法定稅（費）率進行比對。對于印花稅已經列入管理費用并已在房地產開發(fā)費用中扣除，所以在此不能夠將其作為稅金重復扣除。但如果企業(yè)按照“購銷合同”核定征收的印花稅和“產權轉移書據”交納的印花稅則應當給予扣除在審核中還有可能遇到“固定資產投資方向調節(jié)稅” “

43、耕地占用稅”等稅種。根據財務規(guī)定， 這些稅收應當構成不動產的建造成本。（類似于車輛購置附加稅是車輛入帳時的固定資產價值組成部分）因此，也不應該通過“與轉讓房地產有關的稅金”來核算，而應當直接計入房地產開發(fā)成本。5、財政部規(guī)定的其他扣除項目（即加計扣除）對從事房地產開發(fā)的納稅人，其轉讓的開發(fā)項目可按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發(fā)成本之和加計20% 的扣除。6、在具體計算土地增值稅的扣除項目金額時，應注意區(qū)分以下四種情況：對取得土地（不論是生地還是熟地）使用權后，未進行任何形式的開發(fā)即轉讓的，計算其增值額時只允許扣除：取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用，在土地轉讓環(huán)節(jié)繳納的各項稅金。不能予以20% 的加計扣除。對于取得了房產產權（或者樓花）后，未進行任何實質性的開發(fā)或改良即再行轉讓的，計算其增值額時只允許扣除：舊房及建筑物的評估價格或取得房地產（樓花）時支付的價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用，在房地產轉讓環(huán)節(jié)繳納的各項稅