資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量影響分析

1、精選優(yōu)質(zhì)文檔-傾情為你奉上摘要2006年財(cái)政部頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步規(guī)范了資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則，對(duì)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量起到了重要作用。然而就目前而言，我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)展處于起步階段，存在不少缺陷，這些缺陷成為一些企業(yè)粉飾企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，扭曲企業(yè)會(huì)計(jì)信息的重要手段。筆者在對(duì)我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行抽樣調(diào)查的基礎(chǔ)上，闡述了我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀，指出了我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的不足，分析了部分企業(yè)在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中存在的一些問(wèn)題及對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。探討了通過(guò)規(guī)范會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、充分披露等方式提高資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)對(duì)策。關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值 會(huì)計(jì)信息 披露

2、專心-專注-專業(yè)AbstractAccounting Standards for Business Enterprises Were further standardized Asset impairment of recognition, measurement and disclosure of the relevant information, and plays an important role for improving the quality of accounting information, which reflected the prudence principle in

3、2006. But for the moment, the accounting for assets impairment still exist some deficiencies which becomes the important means that some enterprises whitewash enterprise financial statements and distorted accounting information in our country. This article elaborated on development status about the

4、accounting for assets impairment. The writing pointed out that there has some companies problems related to accounting asset impairment and impacts on the quality of accounting information. Discussed regulate the measures to enhance the quality of accounting information.朗讀顯示對(duì)應(yīng)的拉丁字符的拼音Key words：Asset

5、 impairment loss；accounting information；disclosure目錄一 資產(chǎn)減值的內(nèi)涵（一）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的定義資產(chǎn)的本質(zhì)是能夠產(chǎn)生未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值低于該資產(chǎn)所帶來(lái)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，則認(rèn)為資產(chǎn)已發(fā)生減值，并將賬面價(jià)值與預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的差額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失。由此可見(jiàn)，資產(chǎn)減值的本質(zhì)是指可回收金額低于其賬面價(jià)值時(shí)減計(jì)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，是對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的一種調(diào)整。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是指根據(jù)穩(wěn)健性原則，對(duì)資產(chǎn)的減值情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告和披露的一系列會(huì)計(jì)處理過(guò)程1。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)通過(guò)對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)的測(cè)試、計(jì)量和分配減值準(zhǔn)備，綜合使用公允價(jià)值和現(xiàn)值計(jì)量屬性對(duì)企業(yè)

6、以歷史成本計(jì)量為基礎(chǔ)的資產(chǎn)狀況進(jìn)行評(píng)估和計(jì)量，為資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值提供了準(zhǔn)確的量度。（二）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)遵循的原則資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)從穩(wěn)健性原則出發(fā)，目標(biāo)是盡可能的排除資產(chǎn)中存在的不確定性，以真實(shí)反映資產(chǎn)價(jià)值，讓會(huì)計(jì)信息使用者掌握企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)管理成果。穩(wěn)健性原則又稱謹(jǐn)慎性原則，是指在處理企業(yè)不確定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)持謹(jǐn)慎的態(tài)度。在實(shí)務(wù)中的應(yīng)用可概括為“高估可能的損失，低估可能的收益”2。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其概念框架中定義如下：“謹(jǐn)慎性是在不確定的條件下,需要運(yùn)用判斷作出必要的估計(jì)中包含一定程度的審慎，比如資產(chǎn)或收益不可高估，負(fù)債或費(fèi)用不可低估”。我國(guó)從1992年計(jì)提“四項(xiàng)減值準(zhǔn)備”到新準(zhǔn)則頒布，均要求企

7、業(yè)對(duì)交易或事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的過(guò)程中遵循謹(jǐn)慎性原則，不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益、低估負(fù)債或費(fèi)用。（三）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的目標(biāo)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)要達(dá)到的目的和要求。就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)而言，國(guó)內(nèi)外存在著兩種主流觀點(diǎn)：即“受托責(zé)任觀和”決策有用觀”。前者認(rèn)為，會(huì)計(jì)的目標(biāo)是受托者以適當(dāng)?shù)男问较蛭姓呷缡菆?bào)告資源的經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任和履行情況。在“受托責(zé)任觀”下，會(huì)計(jì)信息使用者（投資者）更為關(guān)注的是資本保全（資本保值和增值）、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)（管理業(yè)績(jī)）和現(xiàn)金流量等信息。后者認(rèn)為，會(huì)計(jì)的目標(biāo)是向現(xiàn)存的、可能的（潛在）信息使用者提供利于決策的會(huì)計(jì)信息。該觀點(diǎn)是美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

8、中的創(chuàng)新。在決策有用觀下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)與財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)相趨同，它強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。不論是“受托責(zé)任觀”還是“決策有用觀”均采用單一的會(huì)計(jì)目標(biāo)，二者時(shí)有爭(zhēng)論。但“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”并非是矛盾或排斥的，相反兩者之間具有某些交集。英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）在其“財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)告原則公告”中，率先將“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”融合性的表述，形成了財(cái)務(wù)報(bào)告的完整目標(biāo)。ASB認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是“向一個(gè)廣泛范偉內(nèi)的使用者提供關(guān)于一個(gè)報(bào)告主體財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況的信息，利于他們?cè)u(píng)價(jià)該主體的管理當(dāng)局履行受托責(zé)情況并進(jìn)行相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)決策”。我國(guó)評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的體系3（圖1.1）也表明，會(huì)計(jì)信息

9、所達(dá)到的會(huì)計(jì)目標(biāo)也具有交融性。財(cái)務(wù)信息內(nèi)容質(zhì)量 全部財(cái)務(wù)信息表述（含披露）質(zhì)量決策有用性保護(hù)投資者 透明度可靠性相關(guān)性實(shí)質(zhì)重于形式充分披露完整性明晰性可比性中立性重要性圖1.1評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量體系資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)符合“決策有用觀”的會(huì)計(jì)目標(biāo)。Beaver，Eger，Ryan在1989年進(jìn)行的一項(xiàng)研究表明，市場(chǎng)會(huì)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行“調(diào)整”標(biāo)價(jià)，資產(chǎn)計(jì)量越接近其真實(shí)價(jià)值，越有助于市場(chǎng)的投資決策。這也反映了資產(chǎn)減值的本質(zhì)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是通過(guò)多種計(jì)量屬性對(duì)以歷史成本為基礎(chǔ)的資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行重估修正，為現(xiàn)存和可能的（潛在）信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策提供有利依據(jù)。二 我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)

10、的起步比較晚。從1992年財(cái)政部頒布的企業(yè)財(cái)務(wù)通則到2000年我國(guó)頒布統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，“資產(chǎn)減值”的概念才在制度和準(zhǔn)則中明確提出。2006年，財(cái)政部正式頒布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)資產(chǎn)減值，這一準(zhǔn)則比較具體地規(guī)范了資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，增強(qiáng)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的可操作性。但是，由于我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在準(zhǔn)則方面仍然存在的一些不足和實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的一些問(wèn)題，影響了企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。（一）我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的規(guī)定1資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)的權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)有三種確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可供選擇4：（1）永久性標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)為，只有永久性(在可預(yù)計(jì)的未來(lái)期間內(nèi)不可能恢復(fù))資產(chǎn)減值損才

11、予以確認(rèn)，支持這種標(biāo)準(zhǔn)的主要理由是可以避免確認(rèn)暫時(shí)性減值損失。但在這種標(biāo)準(zhǔn)下，難以界定什么是暫時(shí)性減值、什么是永久性減值，主觀性較強(qiáng)。(2)可能性標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)是指對(duì)可能的資產(chǎn)減值損失予以確認(rèn)。在可能性標(biāo)準(zhǔn)下，如果未來(lái)現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值大于賬面價(jià)值，即使公允價(jià)值小于賬面價(jià)值，也不確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。其目的主要在于與歷史成本框架保持一致以及避免對(duì)不必要減值損失的確認(rèn)。（3）經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)為，只要資產(chǎn)發(fā)生減值，就應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。在經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)下，資產(chǎn)被定義為“預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益資源”，具有可定義性；可回收金額小于賬面價(jià)值的差額用以計(jì)量減值損失，具有可計(jì)量性和可靠性；另外還能提供相關(guān)的信息，具有相關(guān)性。

12、我國(guó)對(duì)于資產(chǎn)減值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)采用的是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不確定性對(duì)會(huì)計(jì)造成的影響，專業(yè)人員對(duì)永久性標(biāo)準(zhǔn)和可能性標(biāo)準(zhǔn)的判斷存在很大的難度。經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)在估算在用價(jià)值和確定可收回金額時(shí)已考慮各種“可能性”因素，不再要求對(duì)可收回金額小于賬面價(jià)值的可能性進(jìn)行評(píng)估。因此，采用經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)也可以減少確認(rèn)時(shí)的主觀判斷。2資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量（1）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值的計(jì)量采用多重標(biāo)準(zhǔn)，其主要包括：公允價(jià)值、重置成本、歷史成本、可變現(xiàn)凈值、未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值等。（見(jiàn)表2.15）。在現(xiàn)行準(zhǔn)則下，資產(chǎn)的計(jì)價(jià)模式不再單一地采用成本與市價(jià)孰低原則，而是根據(jù)資產(chǎn)特性、市場(chǎng)環(huán)境及持有目的對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行重

13、新分類(lèi)。并根據(jù)不同資產(chǎn)采用不同的計(jì)量屬性。這樣處理有利于提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，使之更合理。在市場(chǎng)環(huán)境較好、資產(chǎn)公允價(jià)值能夠取得、且公允價(jià)值確實(shí)公允的情況下，相關(guān)性與可靠性能夠得到較好地統(tǒng)一。否則，由于公允價(jià)值不公允會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的可靠性降低。表2.1主要資產(chǎn)減值計(jì)量屬性比較表計(jì)量屬性事態(tài)類(lèi)型交易可靠性相關(guān)性操作難度歷史成本過(guò)去投入實(shí)際強(qiáng)弱弱強(qiáng)易難重置成本現(xiàn)在投入假設(shè)公允價(jià)值現(xiàn)在產(chǎn)出假設(shè)可變現(xiàn)凈值未來(lái)產(chǎn)出假設(shè)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值未來(lái)產(chǎn)出假設(shè)（2）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)量基礎(chǔ)。資產(chǎn)減值金額的計(jì)量基礎(chǔ)是單項(xiàng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組。資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組，資

14、產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。認(rèn)定資產(chǎn)組最關(guān)鍵的因素是該資產(chǎn)組能否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。企業(yè)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的管理或者監(jiān)控方式，以及對(duì)資產(chǎn)使用或者處置的決策方式等，也是認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)考慮的重要因素。（3）可回收金額的計(jì)量。對(duì)資產(chǎn)減值計(jì)量的前提是資產(chǎn)減值已經(jīng)確認(rèn)。在對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值計(jì)量時(shí)關(guān)鍵要對(duì)每一種資產(chǎn)可收回金額正確地計(jì)量?？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者確定。資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過(guò)程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確定。出于數(shù)據(jù)可靠性和便于操作等方面的考慮，建立在該預(yù)算或預(yù)測(cè)基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量

15、最多涵蓋5年。在預(yù)計(jì)了資產(chǎn)未來(lái)的現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率后，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（PV）的計(jì)算公式如下：PV=NCFt/(1+R)t 資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)測(cè)屬于對(duì)未來(lái)事項(xiàng)的估計(jì)，其考慮的內(nèi)容、因素和使用的方法復(fù)雜多樣，折現(xiàn)率的預(yù)計(jì)也有很大難度。即使按資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額確定可回收金額，當(dāng)市場(chǎng)定價(jià)不合理、市場(chǎng)信息不透明時(shí)，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額也不能較準(zhǔn)確的反映資產(chǎn)的可回收金額6。所以可回收金額的計(jì)量難度較大，需要很強(qiáng)的職業(yè)判斷能力。（4）資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)處理。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定為7：長(zhǎng)期資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、成本法下的投資性房

16、地產(chǎn)，即適用于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)資產(chǎn)減值的資產(chǎn)）的減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)年度都不得轉(zhuǎn)回。對(duì)于已確認(rèn)減值損失的非長(zhǎng)期資產(chǎn)（如存貨、應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資），當(dāng)有客觀證據(jù)表明該資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)且客觀上與引起減值損失的事項(xiàng)有關(guān)時(shí)，可以將已計(jì)提的減值損失轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益可供出售金融資產(chǎn)的減值損失轉(zhuǎn)回有條件限制，即其必須是可供出售的債務(wù)工具。權(quán)益工具減值損失的轉(zhuǎn)回只能記入“資本公積”科目。我國(guó)禁止資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回源于近些年上市公司利用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回進(jìn)行利潤(rùn)操縱的盈余管理現(xiàn)象嚴(yán)重?？紤]到存貨、應(yīng)收賬款等資產(chǎn)變現(xiàn)能力強(qiáng)、受市場(chǎng)影響大，所以允許其資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回?，F(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則雖然規(guī)定了固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)及

17、長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，但該規(guī)定并未能完全封堵上市公司利潤(rùn)操縱的通道。壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提與沖回仍是上市公司進(jìn)行利潤(rùn)操縱的主要渠道。3資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的披露資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)體現(xiàn)了“決策有用觀”的會(huì)計(jì)目標(biāo)。對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用者來(lái)說(shuō)，他們不僅需要了解資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)運(yùn)用的最終結(jié)果，還需要清楚企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值的依據(jù)。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)符合會(huì)計(jì)目標(biāo)的要求，包括向誰(shuí)披露、披露方式和披露內(nèi)容三個(gè)方面。我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息披露方式與披露內(nèi)容如表2.2所示。表2.2我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息披露方式與披露內(nèi)容一覽表披露方式披露內(nèi)容定量化的表內(nèi)披露資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為各

18、項(xiàng)資產(chǎn)的抵減項(xiàng)目，不單獨(dú)列示利潤(rùn)表通過(guò)“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目反映當(dāng)期的資產(chǎn)減值總額，包括本期金額和上期金額現(xiàn)金流量表在現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料中，以“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”項(xiàng)目反映，列在凈利潤(rùn)下，包括本期金額和上期金額定性化為主的附注披露計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減準(zhǔn)準(zhǔn)備的累計(jì)金額，可回收金額確認(rèn)的依據(jù)，導(dǎo)致重大的資產(chǎn)減值損失的原因以及當(dāng)期確認(rèn)的重大資產(chǎn)減值損失的金額（若屬于資產(chǎn)組，還應(yīng)披露資產(chǎn)組的基本情況），商譽(yù)減值的計(jì)提與分?jǐn)偲髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求披露資產(chǎn)減值的分類(lèi)、金額、影響和原因，同時(shí)還規(guī)定重大的資產(chǎn)減值要披露可收回金額的確定方法。這些資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)內(nèi)容的披露有助于信息使用者更好地了解企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情況，分析公司

19、會(huì)計(jì)信息的可靠性，從而做出正確的決策。但是，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求披露的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息仍然不夠充分、詳盡。（二）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)的運(yùn)用現(xiàn)狀現(xiàn)行準(zhǔn)則進(jìn)一步規(guī)范了資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露。但仍然存在許多的不足，如資產(chǎn)組劃分標(biāo)準(zhǔn)不明晰，資產(chǎn)減值確認(rèn)和計(jì)量難度大，資產(chǎn)減值信息的披露不夠全面，外部監(jiān)管難度大等。又加之公司自身的動(dòng)機(jī)，一些公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中存在的這些漏洞，進(jìn)行利潤(rùn)操縱和盈余管理。因此，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在具體的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中必然也會(huì)出現(xiàn)一些問(wèn)題，突出表現(xiàn)在以下幾方面。1資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)政策可選擇性較強(qiáng)由于目前我國(guó)資產(chǎn)減值的確認(rèn)依據(jù)不明確，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則界定模糊，靈活性較大，在具體操作時(shí)，

20、更多依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，操作的隨意性較大。在具體實(shí)踐中，在確認(rèn)資產(chǎn)減值狀況、減值計(jì)提比例等環(huán)節(jié)給上市公司留有較大的回旋余地，使得計(jì)提與轉(zhuǎn)回的操作頗具“彈性”，導(dǎo)致企業(yè)濫提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備8。中證網(wǎng)訊中國(guó)證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部2009年上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管報(bào)告顯示，1714家上市公司2009年資產(chǎn)減值損失合計(jì)為1541.62億元，較2008年的4017.21億元減少2475.59億元，同比下降61.62%。本文抽樣選取了其中30家上市公司，對(duì)其資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提情況進(jìn)行了抽樣調(diào)查。見(jiàn)下表：表3.1我國(guó)上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提情況抽樣調(diào)查表減值項(xiàng)目計(jì)提方法數(shù)量說(shuō)明壞賬準(zhǔn)備1.賬齡分析法 2.個(gè)別認(rèn)定

21、法216家公司根據(jù)信用風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行賬齡分析法確定壞賬準(zhǔn)備；7家公司根據(jù)公司政策進(jìn)行賬齡分析確定壞賬準(zhǔn)備；5家公司以個(gè)別認(rèn)定法結(jié)合賬齡分析法確定壞賬準(zhǔn)備，3家公司重述準(zhǔn)則存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1.可變現(xiàn)凈值低于賬面價(jià)值2.賬面價(jià)值高于合同價(jià)格（有合同的情況下）2418家公司按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量原則進(jìn)行存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提，3家公司按賬面價(jià)值高于合同價(jià)格的差額確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，3家公司因訂單、質(zhì)量及產(chǎn)品更新?lián)Q代確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；24家公司中有9家公司因原材料或產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格上升對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行了轉(zhuǎn)回處理固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可回收金額低于賬面價(jià)值1815家公司以可回收金額低于賬面價(jià)值的差額確認(rèn)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；3家

22、公司未對(duì)減值準(zhǔn)金額的計(jì)提方法未做任何說(shuō)明工程物資減值準(zhǔn)備成本高于可變現(xiàn)凈值33家公司中沒(méi)有任何一家對(duì)可變現(xiàn)凈值的計(jì)算方法做出具體說(shuō)明。大部分公司在其它資產(chǎn)項(xiàng)目的減值準(zhǔn)備計(jì)提過(guò)程中也沒(méi)有可變現(xiàn)凈值計(jì)算方法的具體說(shuō)明無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可變現(xiàn)凈值低于賬面價(jià)值99家公司計(jì)提了無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，其中3家公司按可變現(xiàn)凈值低于賬面價(jià)值的方法進(jìn)行減值準(zhǔn)備計(jì)提；另外6家公司未對(duì)計(jì)提方法做出說(shuō)明長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 可回收金額低于賬面價(jià)值129家公司按可回收金額低于賬面價(jià)值的方法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提了減值準(zhǔn)備，其中6家公司簡(jiǎn)單的闡述了可回收金額的計(jì)量方法，3家公司未對(duì)此做出說(shuō)明；另外3家公司未提及長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

23、的計(jì)提方法商譽(yù)減值準(zhǔn)備1.公允價(jià)值低于賬面價(jià)值2.未來(lái)凈現(xiàn)金流量值折現(xiàn)值低于帳面價(jià)值64家公司按公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提商譽(yù)減值準(zhǔn)備；2家公司按未來(lái)凈現(xiàn)金流量值折現(xiàn)低于帳面商譽(yù)價(jià)值的差額計(jì)提商譽(yù)減值準(zhǔn)備。無(wú)任何一家公司對(duì)未來(lái)凈現(xiàn)金流量值折現(xiàn)計(jì)算的具體方法做出具體說(shuō)明從表中不難看出，我國(guó)資產(chǎn)減值存在計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)的多重性和計(jì)量屬性衡量的復(fù)雜性等問(wèn)題，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的可選擇空間仍然較大。（1）資產(chǎn)減值計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)具有多重性。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了應(yīng)當(dāng)全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件和不能全額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的條件，至于如何計(jì)提、計(jì)提比例是多少，則完全由企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況判斷，這對(duì)會(huì)計(jì)專業(yè)人員的職業(yè)判斷能力提

24、出了更高的要求，也為企業(yè)管理當(dāng)局利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理提供了可能。例如，對(duì)于壞賬準(zhǔn)備，會(huì)計(jì)主體既可以根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)按賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，也可以根據(jù)公司政策按賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，特殊情況的也可以按個(gè)別認(rèn)定法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。至于具體的計(jì)提比例，公司可以結(jié)合自身情況而定。如此多重的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，為企業(yè)留下了較大的選擇空間。（2）資產(chǎn)減值計(jì)量屬性衡量具有復(fù)雜性。會(huì)計(jì)計(jì)量的關(guān)鍵在于計(jì)量屬性的選擇，雖然實(shí)行計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)多樣化更加符合資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)目標(biāo)決策有用觀，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，然而資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)采用的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)多數(shù)是依據(jù)對(duì)未來(lái)事態(tài)的預(yù)計(jì)價(jià)值確定，這會(huì)導(dǎo)致計(jì)量結(jié)果缺乏客觀性。例如，調(diào)查的30家上市公司中

25、有18家公司計(jì)提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)提的金額以可回收金額低于賬面價(jià)值確定。然而，至于可回收金額的確定涉及到較多的計(jì)量屬性，在計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流和折現(xiàn)率時(shí)較為復(fù)雜，并且難度很大。折現(xiàn)率的確定通常以該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率為基礎(chǔ)，然而，市場(chǎng)利率始終處于一個(gè)波動(dòng)狀態(tài)，若企業(yè)對(duì)價(jià)格市場(chǎng)信息的把握不充分或者不及時(shí)，折現(xiàn)率的確定就不夠準(zhǔn)確，也就難以計(jì)算較為準(zhǔn)確的可回收金額。在計(jì)量資產(chǎn)的可回收金額時(shí)，過(guò)多對(duì)未來(lái)事項(xiàng)的估計(jì)和對(duì)價(jià)格市場(chǎng)的依賴，影響了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的可靠性。2資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)處理仍有操縱利潤(rùn)的空間現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定禁止長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回，企業(yè)在企圖多計(jì)提減值時(shí)，會(huì)考慮減值項(xiàng)目一旦確認(rèn)日后轉(zhuǎn)回的可能性很

26、小，這種儲(chǔ)存利潤(rùn)的手段失去后，企業(yè)不再肆無(wú)忌憚地通過(guò)多提減值的方式隱藏利潤(rùn)9。但是，這樣仍不能完全避免上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤(rùn)操縱問(wèn)題。首先，禁止資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定主要針對(duì)固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)而言，而對(duì)存貨、應(yīng)收款項(xiàng)等短期資產(chǎn)的減值損失是允許轉(zhuǎn)同的。上市公司就可能通過(guò)對(duì)不能轉(zhuǎn)回的項(xiàng)目不計(jì)提或少計(jì)提、對(duì)可以轉(zhuǎn)回的項(xiàng)目多計(jì)提減值準(zhǔn)備的手法，實(shí)現(xiàn)對(duì)利潤(rùn)的調(diào)整，達(dá)到進(jìn)行盈余管理的目的。其次，由于長(zhǎng)期資產(chǎn)的價(jià)值是隨著資產(chǎn)的使用逐漸被消耗或收回，并以折舊或攤銷(xiāo)的形式予以體現(xiàn)。因而企業(yè)可以通過(guò)當(dāng)期多計(jì)提減值準(zhǔn)備以后期間少確認(rèn)成本費(fèi)用以增加利潤(rùn)。在調(diào)查的30家上市公司中，有24家公司計(jì)提了

27、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但同時(shí)有9家公司因原材料或產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格上升對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行轉(zhuǎn)回處理。壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提與沖回仍是上市公司進(jìn)行利潤(rùn)操縱的主要手段。3資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的披露不夠充分資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的披露不夠充分是我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)中存在的一個(gè)重要不足。焦董瑞、張俠10在2010年對(duì)滬深28家上市公司對(duì)外披露的2007年度公司資產(chǎn)減值披露情況進(jìn)行了分析，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，其中存在的資產(chǎn)組披露不受重視、可收回金額的披露不符合準(zhǔn)則要求、披露報(bào)表的內(nèi)容和形式不統(tǒng)一等問(wèn)題。筆者將其闡述的28家上市公司資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息披露情況以表格方式列出，見(jiàn)表3.2。信息披露的不充分和不透明為企業(yè)利用準(zhǔn)則的漏洞操縱利潤(rùn)提供

28、了可能。由于資產(chǎn)減值的確認(rèn)需要運(yùn)用會(huì)計(jì)估計(jì)，其主觀性較強(qiáng)，容易讓企業(yè)利用準(zhǔn)則的漏洞進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié)。通過(guò)對(duì)表3.2的分析可知，這樣的披露僅反映了計(jì)提減值準(zhǔn)備的過(guò)程和各項(xiàng)資產(chǎn)減值損失的金額，并未披露計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、確認(rèn)資產(chǎn)減值損失的實(shí)質(zhì)性內(nèi)容。準(zhǔn)則對(duì)于資產(chǎn)減值的原因以及減值損失轉(zhuǎn)回原因、估計(jì)可收回金額的方法等的披露未作要求，只要求企業(yè)在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)政策變更時(shí)做出相關(guān)說(shuō)明。3.2我國(guó)上市公司資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息披露情況抽樣調(diào)查統(tǒng)計(jì)表主要披露內(nèi)容所占樣本比例說(shuō)明計(jì)提資產(chǎn)減值項(xiàng)目的披露：當(dāng)期確認(rèn)的各項(xiàng)資產(chǎn)減值損失金額，計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額、計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)提方法100%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定

29、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備的公司數(shù)量占總樣本量的比例分別是：96.43、60.71、42.86、17.86、7.14；沖減壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備、商譽(yù)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的公司數(shù)量占總樣本量的比例分別是：71.43、75、39.29、14.29、7.14、3.57、3.57有關(guān)資產(chǎn)組的披露：資產(chǎn)組的基本情況，資產(chǎn)組中所包括的各項(xiàng)資產(chǎn)于當(dāng)期確認(rèn)的資產(chǎn)損失金額32.14%9家公司在會(huì)計(jì)政策中有提到資產(chǎn)組的概念。但都只是說(shuō)明了對(duì)于難以估計(jì)可收回金額的單項(xiàng)資產(chǎn)，按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。

30、只有一家公司說(shuō)明了在計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)以信譽(yù)等級(jí)劃分資產(chǎn)組。其余的8家公司都只是在“資產(chǎn)減值”這項(xiàng)中簡(jiǎn)單的提到資產(chǎn)組的劃分依據(jù)、可收回金額的確定可收回金額的披露：可回收金額的確定方法，公允價(jià)值、處置費(fèi)用、資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的確認(rèn)方法100%5家公司對(duì)公允價(jià)值的確定進(jìn)行了描述，在其中只有萬(wàn)科1公司把公允價(jià)值單獨(dú)列示披露，其余的公司都是在不同的資產(chǎn)減值項(xiàng)目披露中列示商譽(yù)減值準(zhǔn)備的披露：商譽(yù)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和分?jǐn)?5%7家公司對(duì)商譽(yù)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行了披露，在這7家公司中有4家公司單獨(dú)列示商譽(yù)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)估計(jì)，其余三家只是在“資產(chǎn)減值”披露中有簡(jiǎn)單的描述，沒(méi)有一家公司在2007年度計(jì)提商譽(yù)減

31、值準(zhǔn)備，甚至在所有上市公司中也很少有公司計(jì)提商譽(yù)減值準(zhǔn)備資產(chǎn)減值使用的報(bào)表的披露：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備表、資產(chǎn)減值損失表96.42%在樣本量中只有一汽轎車(chē)1家公司同時(shí)披露了三張表，8家公司只披露了資產(chǎn)減值損失表，5家公司只披露了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備表，1家公司的沒(méi)有披露三樣表中的任何一樣三 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響（一）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響 可靠性要求會(huì)計(jì)信息如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的理論起點(diǎn)是“決策有用觀”，其目的在于向現(xiàn)實(shí)的和潛在的投資者提供未來(lái)現(xiàn)金流入或流出等決策相關(guān)的信息，而不在于向所有

32、者報(bào)告受托責(zé)任，顯然，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)更注重信息的相關(guān)性，從而影響信息的可靠性。主要表現(xiàn)為：1會(huì)計(jì)政策的可選擇性降低了會(huì)計(jì)信息的可靠性現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備的有關(guān)規(guī)定不夠明確，企業(yè)具體會(huì)計(jì)政策的可選擇性彈性較大，部分企業(yè)常利用存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備及短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操縱。降低了會(huì)計(jì)信質(zhì)量的可靠性。（1）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響。存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)按單個(gè)存貨項(xiàng)目的成本與可變現(xiàn)凈值計(jì)量，對(duì)于可變現(xiàn)凈值低于存貨賬面成本（價(jià)值）的部分計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等于當(dāng)期期末存貨可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的部分與提取跌價(jià)準(zhǔn)備前“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶貸方余額之間的差額。但是在企

33、業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，關(guān)于存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)提方法都需要結(jié)合會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷再進(jìn)行政策選擇，影響了會(huì)計(jì)信息的可靠性。（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響。判斷其長(zhǎng)期股權(quán)投資減值的跡象帶有很強(qiáng)的主觀性，要求企業(yè)的會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)的自身情況，做出主觀的職業(yè)判斷。由于會(huì)計(jì)專業(yè)人員的職業(yè)素質(zhì)高低不同和所處企業(yè)實(shí)際情況的不同，判斷結(jié)果出現(xiàn)不同也是正常的。但不能排除一些企業(yè)為了達(dá)到自身目的導(dǎo)致專業(yè)人員對(duì)減值跡象的判斷失去客觀性。（3）短期投資對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則度要求短期投資采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)。期末比較短期投資的成本與市價(jià)，以其較低者作為短期投資的賬面價(jià)值。采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)時(shí)，

34、企業(yè)可以根據(jù)自己的情況，分別采用按投資整體 投資類(lèi)別或單項(xiàng)投資計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)損失準(zhǔn)備。由于準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)可以根據(jù)具體情況，分別采用按投資總體、投資類(lèi)別或單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，這些“彈性”的存在，使部分企業(yè)通過(guò)對(duì)計(jì)提方法的選擇總體、類(lèi)別和單項(xiàng)，來(lái)達(dá)到左右利潤(rùn)的目的11。2計(jì)量屬性衡量的復(fù)雜性降低了會(huì)計(jì)信息的可靠性資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)為了實(shí)現(xiàn)“決策有用觀”的會(huì)計(jì)目標(biāo)，在歷史成本原則下，對(duì)單一的歷史成本計(jì)量屬性進(jìn)行了修訂，采用的是多種計(jì)量屬性，而不同的計(jì)量屬性對(duì)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性與可靠性的影響具有明顯的差異。我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，資產(chǎn)減值的計(jì)量屬性主要涉及歷史成本、可變現(xiàn)凈值、未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、公允價(jià)值、未來(lái)現(xiàn)

35、金流量總額等。計(jì)量屬性的不同選擇會(huì)使相同的計(jì)量對(duì)象表現(xiàn)為不同的貨幣數(shù)量，對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流、折現(xiàn)率等要素的衡量不同，計(jì)量的結(jié)果也不同。在運(yùn)用各種計(jì)量屬性時(shí)存在的衡量復(fù)雜性和較強(qiáng)主觀性，影響了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的可靠性。3較大的職業(yè)判斷空間降低了會(huì)計(jì)信息的可靠性在計(jì)提壞賬準(zhǔn)備過(guò)程中往往需要綜合各種因素進(jìn)行復(fù)雜的職業(yè)判斷，而職業(yè)判斷的主觀性必然影響減值準(zhǔn)備計(jì)提的準(zhǔn)確性。如準(zhǔn)則規(guī)定，短期投資的市價(jià)、存貨的可變現(xiàn)凈值、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程及委托貸款的可收回金額等計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)減值的基礎(chǔ)。其中，“可變現(xiàn)凈值”、“可收回金額”等的確定過(guò)程中幾個(gè)關(guān)鍵因素在一定程度上依賴于會(huì)計(jì)專業(yè)人員的主觀

36、判斷。在當(dāng)前我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度并不完善的情況下，不免會(huì)出現(xiàn)偏離客觀性的主觀判斷，從而降低了會(huì)計(jì)信息的可靠性。（二）資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理對(duì)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的影響相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息與信息使用者所需解決的問(wèn)題相關(guān)聯(lián)，即與使用者進(jìn)行決策有關(guān)，并具有影響決策的能力。一項(xiàng)信息是否具有相關(guān)性取決于兩個(gè)因素，即預(yù)測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值。相關(guān)性要求企業(yè)在確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告會(huì)計(jì)信息的過(guò)程中，充分考慮使用者的決策模式和信息需要，企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與投資者等財(cái)務(wù)報(bào)告決策使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，不同用戶以及在不同時(shí)間上對(duì)于會(huì)計(jì)信息的要求是不同的。資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回降低了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回雖

37、然保證了會(huì)計(jì)信息的可靠性，同時(shí)也降低了信息的相關(guān)性。主要表現(xiàn)在：第一，在資產(chǎn)價(jià)值確實(shí)回升時(shí)造成資產(chǎn)價(jià)值低估。市場(chǎng)環(huán)境是處在變化之中的。當(dāng)原先導(dǎo)致計(jì)提資產(chǎn)減值損失的資產(chǎn)減值跡象不存在時(shí)，則表明資產(chǎn)的價(jià)值得以恢復(fù)，這樣，轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失則是正常的，并且是如實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)質(zhì)量所要求的。但是，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為了防止企業(yè)通過(guò)資產(chǎn)減值損失計(jì)提轉(zhuǎn)回進(jìn)行利潤(rùn)操作，禁止長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回。如果這些資產(chǎn)的價(jià)值得以恢復(fù)，則會(huì)造成資產(chǎn)價(jià)值的長(zhǎng)期低估。并且后續(xù)計(jì)量也以此為基礎(chǔ)，造成資產(chǎn)賬面價(jià)值嚴(yán)重偏離實(shí)際價(jià)值。第二，造成企業(yè)過(guò)于謹(jǐn)慎計(jì)提資產(chǎn)減值損失，形成新的盈余管理通道。資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回的另一個(gè)后果是，由于長(zhǎng)期資

38、產(chǎn)的減值損失不允許轉(zhuǎn)回，出于利潤(rùn)管理的需要，企業(yè)則會(huì)傾向少提或不計(jì)提資產(chǎn)減值損失，對(duì)于可以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失的資產(chǎn)，諸如存貨，歸入金融資產(chǎn)的應(yīng)收賬款等則大幅計(jì)提資產(chǎn)減值損失。因此，減值損失禁止轉(zhuǎn)回的規(guī)定，并不能有效的遏制企業(yè)操縱利潤(rùn)的行為，并且會(huì)降低會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。四 完善資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的相關(guān)對(duì)策現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布和實(shí)施，提升了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范性和可操作性。但在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)中，部分企業(yè)仍存在著利用資產(chǎn)減值進(jìn)行調(diào)節(jié)利潤(rùn)的行為，這些行為影響了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可靠性和相關(guān)性，損害了會(huì)計(jì)信息使用者利益。為此筆者建議在以下幾方面加強(qiáng)建設(shè)，規(guī)避資產(chǎn)減值損失對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的不利影響。（一）增強(qiáng)資

39、產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范性資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)多，較難掌握。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提彈性過(guò)大，計(jì)提過(guò)程中不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏有效的制約手段。因而，就難免出現(xiàn)違規(guī)現(xiàn)象甚至故意操縱利潤(rùn)現(xiàn)象，有關(guān)部門(mén)應(yīng)進(jìn)一步明確會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，使減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法和計(jì)提比例更科學(xué)、更具操作性，嚴(yán)格限制可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息模糊和失真的處理方法，盡可能縮小會(huì)計(jì)人員人為估計(jì)和判斷的范圍，避免企業(yè)執(zhí)行會(huì)計(jì)政策的主觀隨意性，不斷提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。 1適當(dāng)限制企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)由于目前我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不健全以及會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)不完善，會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)的存在具有一定的必然性。國(guó)外研究也表明，賦予企業(yè)一定的會(huì)計(jì)彈性，便于

40、企業(yè)通過(guò)專業(yè)判斷和會(huì)計(jì)選擇向市場(chǎng)傳遞公司的特有信息，從而可以降低準(zhǔn)則的實(shí)施成本。但是，由于我國(guó)資本市場(chǎng)尤其是股票市場(chǎng)的發(fā)展相對(duì)滯后，市場(chǎng)主體還很不成熟。許多有關(guān)上市公司實(shí)證研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)，大多面臨“報(bào)表”壓力的企業(yè)并沒(méi)有正確運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予的會(huì)計(jì)選擇權(quán)，而是將其視為操縱利潤(rùn)的機(jī)會(huì)，違背了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)定的初衷。因此，盡管不主張簡(jiǎn)單通過(guò)消除會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)，以求得會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠，但仍然認(rèn)為，目前準(zhǔn)則制定部門(mén)應(yīng)謹(jǐn)慎確定企業(yè)的專業(yè)判斷范圍，適當(dāng)限制企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)，以減少主觀判斷的空間，在保證會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的同時(shí)增強(qiáng)信息的可靠性。2完善資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)處理現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失禁止

41、轉(zhuǎn)回雖然提高了會(huì)計(jì)信息的可靠性，卻降低了其相關(guān)性。部分企業(yè)濫用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)的處理多是出于進(jìn)行利潤(rùn)操縱以達(dá)到盈余管理的目的。雖然我國(guó)上市公司披露了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回對(duì)利潤(rùn)的影響數(shù)額，但這不是規(guī)避問(wèn)題的根本方法。如果規(guī)定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回不是沖減利潤(rùn)表中的資產(chǎn)減值損失科目，而是計(jì)人資本公積中的其他資本公積，同時(shí)這部分其他資本公積單獨(dú)設(shè)置三級(jí)科目，禁止這部分轉(zhuǎn)增資本，那么資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回并不會(huì)給企業(yè)帶來(lái)利潤(rùn)表上的任何改善，這樣可以有效關(guān)閉企業(yè)操縱利潤(rùn)的通道12。從而既保證了會(huì)計(jì)信息的可靠性，也體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。（二）充分披露資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息就目前而言，我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息披露不夠充分。資產(chǎn)

42、減值所有項(xiàng)目的計(jì)提比例、計(jì)提依據(jù)、計(jì)提方法等也沒(méi)有全面披露，并且關(guān)于資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)影響的披露也具有籠統(tǒng)性。對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息進(jìn)行充分披露具體包括以下幾個(gè)方面。1充分披露資產(chǎn)減值計(jì)提具體操作方法上市公司年報(bào)可變現(xiàn)凈值、可收回金額的披露幾乎都是對(duì)準(zhǔn)則的簡(jiǎn)單重述，只有一個(gè)很籠統(tǒng)的說(shuō)明。關(guān)于具體的計(jì)算確定方法，并沒(méi)有做出詳細(xì)披露。為了加強(qiáng)計(jì)提數(shù)據(jù)的可靠性，應(yīng)該在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息中全面披露各種計(jì)量的屬性的選擇原因和具體的操作方法。若需要結(jié)合公司自身情況進(jìn)行估計(jì)和需要會(huì)計(jì)人員主觀判斷的，公司應(yīng)披露預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，確定折現(xiàn)率的依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、原因和合理性。這樣報(bào)表的使用者才能充分、完整、真實(shí)的了解資

43、產(chǎn)減值的實(shí)際具體的操作。排除了這些籠統(tǒng)的和規(guī)定性的說(shuō)明，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的可靠性和公信度都會(huì)得到很大提高。2充分披露資產(chǎn)減值損失對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的影響計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提直接計(jì)入當(dāng)期損益，增加當(dāng)期費(fèi)用，減少資產(chǎn)，減少當(dāng)期利潤(rùn)。我國(guó)上市公司關(guān)于計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的公告中，大部分企業(yè)只是簡(jiǎn)單披露了各項(xiàng)減值準(zhǔn)備對(duì)利潤(rùn)和資產(chǎn)數(shù)額的影響，部分公司甚至沒(méi)有就單項(xiàng)資產(chǎn)減值項(xiàng)目對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的影響作單獨(dú)說(shuō)明。因此，筆者認(rèn)為，除了要求上市公司披露資產(chǎn)減值對(duì)利潤(rùn)和資產(chǎn)的影響數(shù)額外，還應(yīng)披露以下內(nèi)容：第一，計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額占主要損益類(lèi)項(xiàng)目的比率。這樣使得計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額的大小具有相對(duì)性，當(dāng)本期各損益項(xiàng)目數(shù)額較大時(shí)

44、，計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)損益的影響就較小；反之，則計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)損益的影響就較大。第二，單獨(dú)披露出計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備前后的各主要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。這樣也利于會(huì)計(jì)信息使用者分析資產(chǎn)減值損失這些非日常事項(xiàng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的影響。此外，相關(guān)部門(mén)還應(yīng)要求企業(yè)披露近幾個(gè)年度計(jì)提或沖回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的比較資料，使投資者能夠更加清晰地分析出資產(chǎn)減值對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響，從而判斷該企業(yè)是否有在各年度之間調(diào)控業(yè)績(jī)之嫌13。3充分披露資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)信息充分披露資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的會(huì)計(jì)信息包括以下以下幾點(diǎn)：第一，對(duì)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的信息進(jìn)行單獨(dú)的表外披露。這樣不僅使得資產(chǎn)減值的披露更加明晰，也利于信息使用者快速篩選決策有用的會(huì)

45、計(jì)信息。第二，細(xì)化披露資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)項(xiàng)目、數(shù)額及對(duì)盈余的影響。資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的項(xiàng)目和各項(xiàng)影響數(shù)額一目了然，這樣可以消減企業(yè)當(dāng)局利用資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回操縱利潤(rùn)的效果。第三，充分披露資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的原因和具體處理方法。轉(zhuǎn)回原因和具體方法的披露是對(duì)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回會(huì)計(jì)處理的合理化說(shuō)明，有利于提高資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。（三）進(jìn)一步健全市場(chǎng)信息披露、存檔機(jī)制在資產(chǎn)減值計(jì)量過(guò)程中涉及多種計(jì)量屬性，如公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值等。企業(yè)在判斷資產(chǎn)是否減值時(shí)，一方面是根據(jù)內(nèi)部信息來(lái)源，另一方面是依賴外部信息來(lái)源。因此，有效的資產(chǎn)市場(chǎng)信息是資產(chǎn)減值準(zhǔn)則順利實(shí)施的保障14。由于中國(guó)目前資產(chǎn)的市場(chǎng)信息不健全，無(wú)

46、論是企業(yè)還是中介機(jī)構(gòu)都很難獲得公司各種投資、存貨當(dāng)前合理的市場(chǎng)價(jià)格，使資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的可操作性較差，導(dǎo)致計(jì)提工作不僅缺乏衡量標(biāo)準(zhǔn)，而且缺乏約束機(jī)制。國(guó)家相關(guān)部門(mén)應(yīng)建立起一個(gè)有實(shí)際指導(dǎo)和參考意義的市場(chǎng)價(jià)格信息系統(tǒng)，并且通過(guò)具有公信力的渠道進(jìn)行披露、存檔，統(tǒng)一提供公開(kāi)、公正、合理的各種資產(chǎn)信息和價(jià)格信息。為企業(yè)對(duì)資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計(jì)量提供客觀依據(jù)，讓企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提有章可循，體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的公允性和客觀性。（四）以社會(huì)責(zé)任觀念引領(lǐng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)目前我國(guó)企業(yè)大部分以利潤(rùn)最大化為目標(biāo)，在公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度并不完善的情況下，作為社會(huì)個(gè)體的會(huì)計(jì)人員需要滿足其生存需求。如此以來(lái)，會(huì)計(jì)人員便難以堅(jiān)守其職業(yè)道德底線。若以社會(huì)責(zé)任觀念引領(lǐng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)，許多問(wèn)題自然迎刃而解。企業(yè)社會(huì)責(zé)任觀念由福利經(jīng)濟(jì)學(xué)派提出，并在社會(huì)責(zé)任觀念下產(chǎn)生了社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)理論。社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)理論指出企業(yè)有兩項(xiàng)使命：第一，滿足個(gè)人生活需要，提供個(gè)人謀生機(jī)會(huì)、為社會(huì)提供商品和服務(wù)等；第二，對(duì)公共福利作出貢獻(xiàn)，即滿足社會(huì)生活需要。當(dāng)個(gè)人生活需求得到滿足，對(duì)企業(yè)管理者的績(jī)效考核，對(duì)企業(yè)的認(rèn)可也不再是在財(cái)務(wù)方面單一的利潤(rùn)指標(biāo)和單純的盈余情況時(shí)，利潤(rùn)操縱的現(xiàn)象自然會(huì)消減