審計舞弊原因論文-國際舞弊審計準則的最新變化及其啟示

1、審計舞弊原因論文-國際舞弊審計準則的最新變化及其啟示    2004年2月，國際會計師聯(lián)合會（IFAC）下屬的國際審計與鑒證準則委員會（IAASB）在綜合理論界、實務(wù)界眾多建議的基礎(chǔ)上，頒布了國際審計準則240號-審計師在財務(wù)報表審計中對舞弊考慮的責任（以下簡稱新ISA240），取代了2002年頒布的國際審計準則240-審計師在財務(wù)報表審計中對錯誤和舞弊考慮的責任（以下簡稱舊ISA240）。單從準則的名稱上就可以看出，新ISA240沒有涉及“審計師在財務(wù)報表審計中對錯誤考慮的責任”，而專門就“審計師在財務(wù)報表審計中對舞弊考慮的責任”制訂了基本原則、基本程

2、序和提供指南。在當前世界范圍內(nèi)財務(wù)報告舞弊案件層出不窮的大背景下，IAASB新ISA240的出臺是形勢所需，其目的是要提高注冊會計師執(zhí)行財務(wù)報告審計時發(fā)現(xiàn)和揭露公司舞弊財務(wù)報告的能力。一、新ISA240簡要介紹新ISA240首先區(qū)分了舞弊和錯誤，并描述了與審計師有關(guān)的兩種類型的舞弊-產(chǎn)生于非法挪用資產(chǎn)的錯報和產(chǎn)生于欺詐財務(wù)報告的錯報，描述了被審計單位的董事和管理當局對防止和發(fā)現(xiàn)舞弊各自應(yīng)承擔的責任，描述了舞弊審計中的固有局限，并闡述了審計師發(fā)現(xiàn)因舞弊導(dǎo)致的重大錯報的責任。新ISA240著重強調(diào)了職業(yè)懷疑，要求審計師要抱著職業(yè)懷疑的態(tài)度去發(fā)現(xiàn)因舞弊導(dǎo)致重大錯報的可能性，盡管審計師憑過去的經(jīng)驗認為

3、被審計單位的管理當局和董事是誠實和正直的。此外，新ISA240要求審計小組成員討論被審計單位因舞弊導(dǎo)致重大錯報的財務(wù)報表的敏感之處，并要求項目負責人考慮哪些問題將要和沒參與討論的審計人員進行溝通。要求審計人員：（1）實施審計程序來獲取用于發(fā)現(xiàn)因舞弊導(dǎo)致的重大錯報風險的信息；（2）在會計報表層次和認定層次識別和評估因舞弊導(dǎo)致的重大錯報風險，并針對那些可能因舞弊導(dǎo)致重大錯報的已評定風險，評價被審計單位相關(guān)內(nèi)部控制的設(shè)計及相關(guān)控制活動，從而確定它們是否已經(jīng)得到貫徹；（3）在財務(wù)報表層次，確定因舞弊導(dǎo)致的重大錯報風險的總體審計程序，并考慮全體人員的任務(wù)和監(jiān)督；考慮被審計單位使用的會計政策，并在選擇將要

4、實施的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時考慮不可預(yù)測的因素；（4）制定和實施針對管理當局逾越內(nèi)部控制風險的審計程序；（5）確定針對已評定的因舞弊導(dǎo)致的重大錯報風險的審計程序；（6）考慮已發(fā)現(xiàn)的錯報是否是重大錯報的跡象；（7）獲得管理當局關(guān)于舞弊的書面聲明；（8）和管理當局及董事溝通。另外，新準則還提供與監(jiān)管和執(zhí)法等權(quán)力機構(gòu)溝通的指南；提供了審計師遇到的因舞弊或可能的舞弊對其繼續(xù)履行審計產(chǎn)生影響的異常情況如何進行處理的指南，并提出了審計師要建立工作底稿的要求。新ISA240還多次強調(diào)，為了將審計風險降低到一個可接受的低水平，審計師在計劃和實施審計中應(yīng)考慮因舞弊導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報的風險。二、新ISA2

5、40的主要變化和舊ISA240相比，新ISA240主要有以下八個方面的新變化：第一，進一步提升了“職業(yè)懷疑”精神。新ISA240指出，職業(yè)懷疑是一種對審計證據(jù)的懷疑和批判評價的態(tài)度。職業(yè)懷疑要求，盡管審計師憑過去的經(jīng)驗認為被審計單位管理當局和董事是誠實和正直的，但也要根據(jù)獲得的信息和實施的審計程序來判斷因舞弊導(dǎo)致的重大錯報是否存在，并保持持續(xù)的懷疑。這和以往準則中“注冊會計師既不能認為管理層不可靠，也不能認為完全可靠”的較為“中性”的看法有了很大改變，要求審計師在整個審計過程中都要保持職業(yè)懷疑精神。第二，共享集體智慧的結(jié)晶，積累識別舞弊的經(jīng)驗。為了增強審計師審計舞弊的意識及對舞弊的敏感性，改進

6、其評估舞弊風險的過程，新ISA240特別強調(diào)審計小組成員在審計計劃階段要集中討論因舞弊導(dǎo)致重大錯報的財務(wù)報表的敏感之處，就他們認為被審計單位財務(wù)報表可能會怎樣或最有可能在哪些方面舞弊、管理當局可能怎樣欺詐以及被審計單位的資產(chǎn)如何被挪用等交換意見，并要求項目負責人考慮哪些問題要和沒參與討論的審計人員進行溝通。此外，重要的是，在計劃階段的最初討論之后，審計小組成員在整個審計過程中，每隔一段時間要繼續(xù)溝通和分享可能對評估因舞弊導(dǎo)致的重大錯報風險或針對這些風險而實施的審計程序有影響的信息。第三，規(guī)定了風險評估程序。為了獲取識別因舞弊導(dǎo)致的重大錯報風險所需要的信息，新ISA240明確規(guī)定了風險評估程序：

7、（1）詢問了解管理當局的內(nèi)部控制情況；（2）考慮舞弊因素是否已經(jīng)存在；（3）在實施分析程序中，考慮異常的、不可預(yù)測的關(guān)系；（4）考慮可能有助于識別因舞弊導(dǎo)致的重大錯報風險的其它因素。第四，擴大了詢問、了解的范圍。新ISA240要求，在了解被審計單位及包括內(nèi)部控制在內(nèi)的環(huán)境時，不僅要對管理當局和董事進行詢問，并且還應(yīng)該在適當時候，詢問內(nèi)部審計人員以及企業(yè)內(nèi)、外部的其他有關(guān)人員，確定他們是否了解對企業(yè)有影響的舞弊行為。此時，審計師要運用職業(yè)判斷來決定何時詢問及詢問什么。    對于任何潛在的負面指標或跡象保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，以確定其是否導(dǎo)致財務(wù)報表重大不實表

8、達。在審計過程中，“內(nèi)查”與“外調(diào)”并重，積極利用專家工作，積極向有關(guān)政府及行業(yè)主管部門詢證，深入了解被審計單位的生產(chǎn)、經(jīng)營、財務(wù)情況，對行業(yè)內(nèi)相關(guān)情況也要進行了解；（2）不斷學習、探索舞弊審計的方法與技術(shù)， 提高職業(yè)判斷能力；（3）充分認識實施獨立審計準則的必要性，從多層面采取有效措施，標本兼治，以便在執(zhí)業(yè)中實質(zhì)地貫徹執(zhí)行獨立審計準則。第三，審計師要尤為關(guān)注管理層舞弊行為，從而提高舞弊審計效果。正如新ISA240所述，因為管理層能夠通過逾越看來運行有效的內(nèi)部控制，直接或間接操縱會計數(shù)據(jù)或呈報虛假財務(wù)報告，所以管理層處于舞弊的獨特位置。通過美國安然、世通等粉飾業(yè)績案件，日本雪印公司舞弊案件以及中國上市公司中“瓊民源”、“紅光實業(yè)”等財務(wù)欺詐案件的曝光，我們也發(fā)現(xiàn)管理層舞弊危害最大、后果最嚴重、也最難以察覺和防范。因此，注冊會計師執(zhí)行上市公司財務(wù)報表審計時，應(yīng)特別關(guān)注管理層舞弊行為，在管理層具有操縱利潤的壓力、動力和機會時要尤其警惕。注冊會計師可以通過偵查存貨及固定資產(chǎn)有沒