會(huì)計(jì)職稱中級(jí)實(shí)務(wù)-第十章職工薪酬及借款費(fèi)用

第十章職工薪酬及借款費(fèi)用

第一節(jié)應(yīng)付職工薪酬

第二節(jié)借款費(fèi)用

本章考情

本章內(nèi)容很重要，歷年考試中均有考核，近四年主要以客觀題形式考核，但考查主觀題的可能性也非常大,

本章內(nèi)容還可能與其他章節(jié)內(nèi)容(如固定資產(chǎn)等)相結(jié)合出題。學(xué)習(xí)時(shí)應(yīng)重點(diǎn)掌握應(yīng)付職工薪酬的概念和分類、

借款費(fèi)用資本化金額的確定等。經(jīng)常出現(xiàn)的考點(diǎn)包括：職工薪酬核算的內(nèi)容及其會(huì)計(jì)處理、非貨幣性福利的計(jì)

量、借款費(fèi)用的范圍、借款費(fèi)用開始資本化時(shí)點(diǎn)的判斷、利息資本化金額的確定等。

第一節(jié)應(yīng)付職工薪酬

一、職工薪酬的內(nèi)容

職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或解除勞動(dòng)關(guān)系而給予的各種形式的報(bào)酬或補(bǔ)償。

企業(yè)提供給職工)

配偶、子女、受短期薪酬在職

蹴養(yǎng)人、已故員不

寓職后福利在

工遺屬及其他受

職工薪m職

益人等的福利，辭退福利

也屬于職工薪削。

0L其他長(zhǎng)期職工福利

訂立勞動(dòng)合同：全職、兼職和臨時(shí)工

企業(yè)正式任命：量事I監(jiān)事

提供服務(wù)：勞務(wù)派遣

1.短期薪酬

短期薪酬，是指企業(yè)預(yù)期在職工提供相關(guān)服務(wù)的年度報(bào)告期間結(jié)束后十二個(gè)月內(nèi)需要全部予以支付的職工

薪酬，因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償除外。因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償屬于辭退福利的范疇。

短期薪酬主要包括：

(1)職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼；

(2)職工福利費(fèi)；

(3)醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)；

(4)住房公積金；

（5）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；

（6）短期帶薪缺勤，是指職工雖然缺勤但企業(yè)仍向其支付報(bào)酬的安排，包括年休假、病假、婚假、產(chǎn)假、

喪假、探親假等。長(zhǎng)期帶薪缺勤屬于其他長(zhǎng)期職工福利；

（7）短期利潤(rùn)分享計(jì)劃，是指因職工提供服務(wù)而與職工達(dá)成的基于利潤(rùn)或其他經(jīng)營(yíng)成果提供薪酬的協(xié)議。

長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃屬于其他長(zhǎng)期職工福利；

（8）其他短期薪酬。

2.離職后福利

尚職后福利，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而在職工退休或與企業(yè)解除勞動(dòng)關(guān)

系后，提供的各種形式的報(bào)酬和福利，屬于短期薪酬和辭退福利的除外。

/---------------\

設(shè)定提存計(jì)劃

設(shè)定受益計(jì)劃

\______/

3.辭退福利

辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給

予職工的補(bǔ)償。

4.其他長(zhǎng)期職工福利

其他長(zhǎng)期職工福利，是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長(zhǎng)期帶薪缺勤、

其他長(zhǎng)期服務(wù)福利、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃和長(zhǎng)期獎(jiǎng)金計(jì)劃等。

【例?多選題】（2016年考題）下列各項(xiàng)中，企業(yè)應(yīng)作為職工薪酬核算的有（）。

A.累積帶薪缺勤

B.職工教育經(jīng)費(fèi)

C.非貨幣性福利

D.長(zhǎng)期殘疾福利

【正確答案】ABCD

【例?多選題】（2018年考題）下列各項(xiàng)中，企業(yè)應(yīng)作為短期薪酬進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的有（）

A.由企業(yè)負(fù)擔(dān)的職工醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)

B.向職工發(fā)放的高溫補(bǔ)貼

C.由企業(yè)負(fù)擔(dān)的職工住房公積金

D.向職工發(fā)放的工資

【答案】ABCD

二、職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量

（一）短期薪酬

短期薪酬的類型

貨幣性職工薪酬非貨幣性職工福利

1.工資、津貼、補(bǔ)貼等1.企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品作為非

2.按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的職工薪酬貨幣性福利發(fā)放給職工

3.短期帶薪缺勤2.企業(yè)以外購(gòu)產(chǎn)品作為非

4.短期利潤(rùn)分享計(jì)劃貨幣性福利發(fā)放給職工

短期薪酬核算的兩個(gè)步驟：

第一步：計(jì)提；第二步：發(fā)放

1.一般短期薪酬的確認(rèn)和計(jì)量一一貨幣性職工薪酬

第一步：計(jì)提

根據(jù)受益對(duì)象或崗位（誰受益誰買單）

借：生產(chǎn)成本（一線工人薪酬）

制造費(fèi)用（生產(chǎn)車間管理人員薪酬）

管理費(fèi)用（行政人員薪酬）

銷售費(fèi)用（銷售人員薪酬）

研發(fā)支出（從事研發(fā)人員的薪酬）

在建工程（從事工程建設(shè)人員的薪酬）

貸：應(yīng)付職工薪酬

第二步：發(fā)放（了解）

借：應(yīng)付職工薪酬

貸：其他應(yīng)收款一一職工房租

——代墊醫(yī)藥費(fèi)

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交個(gè)人所得稅

借：應(yīng)付職工薪酬

貸：銀行存款/庫(kù)存現(xiàn)金

【例題】2019年5月，甲公司當(dāng)月應(yīng)發(fā)工資1560萬元，其中：生產(chǎn)部門生產(chǎn)工人工資1000萬元；生產(chǎn)部

門管理人員工資200萬元；管理部門管理人員工資360萬元。根據(jù)甲公司所在地政府規(guī)定，甲公司應(yīng)當(dāng)按照職

工工資總額的10%和8%計(jì)提并繳存醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金；分別按照職工工資總額的2%和1.5%計(jì)提工會(huì)經(jīng)費(fèi)

和職工教育經(jīng)費(fèi)。

借：生產(chǎn)成本=1000+1000X（10%+8%+2%+L5%）1215

制造費(fèi)用=200+200義（10%+8%+2%+L5%）243

管理費(fèi)用=360+360X（10%+8%+2%+1.5%）437.40

貸：應(yīng)付職工薪酬一一工資1560

——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)156

一—住房公積金124.8

——工會(huì)經(jīng)費(fèi)31.2

——職工教育經(jīng)費(fèi)23.4

1.一般短期薪酬的確認(rèn)和計(jì)量一一非貨幣性職工福利

（1）企業(yè)以自產(chǎn)廣品作為非/幣性福利發(fā)放給職工

①?zèng)Q定發(fā)放時(shí)J含稅金額

借：,成本/制造費(fèi)用/管理費(fèi)用/銷售費(fèi)用/在建「.程/研發(fā)支出

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

②發(fā)放時(shí)

借：應(yīng)付職工薪酬一非貨幣性福利巨應(yīng)麗

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（按售價(jià)記賬）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（按售價(jià)/按綱價(jià)計(jì)克）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（按成本確認(rèn)）

貸：庫(kù)存商品

【例題】甲公司是一家制造業(yè)企業(yè)，適用的增值稅稅率為16虬甲公司共有職工560名，其中500名為直接

參加生產(chǎn)的職工，60名為總部管理人員。2019年2月6日，甲公司決定以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為節(jié)日福利發(fā)放給公

司每名職工。每臺(tái)產(chǎn)品的售價(jià)為1萬元（不含增值稅）、成本為0.8萬元，已開具了增值稅專用發(fā)票，假定甲

公司于當(dāng)日將產(chǎn)品發(fā)放給各職工。

借：生產(chǎn)成本=500X1X1.16580

管理費(fèi)用=60X1X1.1669.6

貸：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利649.6

借：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利649.6

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入560(560X1)

應(yīng)交稅費(fèi)一?應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）89.6

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本448(560X0.8)

貸：庫(kù)存商品448

（2）企業(yè)以外購(gòu)產(chǎn)品戶為非貨幣性福利發(fā)放給職工

①?zèng)Q定發(fā)放時(shí)富含稅金額|

借：生產(chǎn)成本制造而用/管理費(fèi)用/銷件費(fèi)用/方建工程/研發(fā)支出

貸：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利【回憶】購(gòu)買時(shí):

②發(fā)放時(shí)借：庫(kù)存商品等

借：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利/應(yīng)交稅費(fèi)一一增（進(jìn)）

貸：庫(kù)存商品（按成本確認(rèn)）"貸：銀行存款_________

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)I額套出）

________02-

額不得阻L—二

【例題】甲公司是一家上市公司，適用的增值稅率為16虬甲公司共有職工200名，其中170名為直接參加

生產(chǎn)的職工，30名為總部管理人員。2019年2月以外購(gòu)的每臺(tái)不含稅價(jià)格為1萬元的商品作為福利發(fā)放給公司

每名職工。以銀行存款支付了購(gòu)買商品的價(jià)款和增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)抵扣。

決定發(fā)放時(shí)：

借：生產(chǎn)成本=170X1X1.16197.2

管理費(fèi)用=30X1X1.1634.8

貸：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福232

購(gòu)買時(shí)：

借：庫(kù)存商品200

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）32

貸：銀行存款232

實(shí)際發(fā)放時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬232

貸：庫(kù)存商品200

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）32

【例題?單選題】（2017年考題）甲公司系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為16吼2017年4月5日，

甲公司將自產(chǎn)的300件K產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工。該批產(chǎn)品的單位成本為400元/件，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格均

為600元/件。不考慮其他因素，甲公司應(yīng)計(jì)入應(yīng)付職工薪酬的金額為（）萬元。

A.18

B.13.92

C.12

D.20.88

【答案】D

【解析】應(yīng)計(jì)入應(yīng)付職工薪酬的金額=0.06X300XI.16=20.88（萬元）。

【例?單選題】（2015年考題）企業(yè)對(duì)向職工提供的非貨幣性福利進(jìn)行計(jì)量時(shí)，應(yīng)選擇的計(jì)量屬性是（

A.現(xiàn)值

B.歷史成本

C.重置成本

D.公允價(jià)值

【答案】D

【解析】企業(yè)向職工提供非貨幣性福利，應(yīng)采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

2.短期帶薪缺勤

休息不做賬務(wù)處理（累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤一樣）

累積帶薪缺勤：指帶薪權(quán)利可以結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完

企業(yè)會(huì)產(chǎn)生債務(wù)，

沒有休息的帶薪缺勤權(quán)利可以在未來期間使用

要做賬務(wù)處理

例如：年休假

非累積帶薪缺勤：指帶薪權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用

完的帶薪缺勤權(quán)利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時(shí)也無權(quán)獲得現(xiàn)金企業(yè)不會(huì)產(chǎn)生債

支付務(wù)，不做賬務(wù)處理

例如：婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假、病假等

累積帶薪缺勤及其會(huì)計(jì)處理

小明每年可享受5個(gè)工作日帶薪年休假

2018年沒休

日工資500元

2018年2019年

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供了服務(wù)從而增加了其未來享有的帶薪缺勤權(quán)利時(shí)，確認(rèn)與累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪

酬，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額計(jì)量。

【例題】丁企業(yè)共有2000名職工從2017年1月1日起，該公司實(shí)行累積帶薪缺勤制度。該制度規(guī)定，每個(gè)

職工每年可享受5個(gè)工作日帶薪年休假，未使用的年休假只能向后結(jié)轉(zhuǎn)一個(gè)公歷年度，超過1年未使用的權(quán)利

作廢；職工休年休假時(shí)，首先使用當(dāng)年可享受的權(quán)利，不足部分再?gòu)纳夏杲Y(jié)轉(zhuǎn)的帶薪年休假中扣除。

2017年12月31日，丁企業(yè)預(yù)計(jì)2018年有1900名職工將享受不超過5天的帶薪年休假，剩余100名職工

每人將平均享受6.5天年休假，假定這100名職工全部為總部部門經(jīng)理，該企業(yè)平均每名職工每個(gè)工作日工資

為300元。不考慮其他相關(guān)因素。

2017年12月31日，丁企業(yè)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

借：管理費(fèi)用45000

貸：應(yīng)付職工薪酬一一帶薪缺勤45000

【假定】2018年12月31日，上述100名部門經(jīng)理中有80名享受了6.5天年休假，并隨同正常工資以銀行

存款支付。另有20名只享受了5天年休假，由于該公司規(guī)定，超過1年未使用的權(quán)利將作廢。2018年丁企業(yè)

賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付職工薪酬——帶薪缺勤=80X1.5X30036000

貸：銀行存款36000

借：應(yīng)付職工薪酬——帶薪缺勤=20X1.5X3009000

貸：管理費(fèi)用9000

3.短期利潤(rùn)分享計(jì)劃

短期利潤(rùn)分享計(jì)劃同時(shí)滿足下列條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的應(yīng)付職工薪酬，并計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)

成本：

①企業(yè)因過去事項(xiàng)導(dǎo)致現(xiàn)在具有支付職工薪酬的法定義務(wù)或推定義務(wù)

V

【例10-1】甲公司于2X15年年初制定和實(shí)施了一項(xiàng)短期利

潤(rùn)分享計(jì)劃，以對(duì)公司管理層進(jìn)行激勵(lì).該計(jì)劃規(guī)定，公司全年

的凈利潤(rùn)指標(biāo)為I000萬元，如果在公司管理層的努力下完成的

凈利潤(rùn)超過1000萬元，公司管理層將可以分享超過1000萬元凈

利潤(rùn)部分的10%作為額外報(bào)酬I。假定至2X15年12月31日，甲公司

全年實(shí)際完成凈利潤(rùn)1500萬元。如果不考慮離職等其他因素。

②因利澗分享計(jì)劃所產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪削義務(wù)能夠可推估計(jì)

①企業(yè)因過去事項(xiàng)導(dǎo)致現(xiàn)在具有支付職工薪璃的法定義務(wù)或推定義務(wù)

【例10-1】甲公司于2X15年年初制定和實(shí)施了一?項(xiàng)短期利

潤(rùn)分享計(jì)劃，以,公司管理層進(jìn)勺激勵(lì)。該計(jì)劃規(guī)定，公司全年

的凈①在財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出之前企業(yè)已確定應(yīng)支付的薪削金額

凈利②該利潤(rùn)分享計(jì)劃的正式條款中包括確定薪酬金額的方式

利潤(rùn)③過去的慣例為企業(yè)確定推定義務(wù)金額提供了明顯證據(jù)

全年實(shí)際完成凈利潤(rùn)1500萬元.如果不考慮離職等其他因素。

|②因利澗分享計(jì)劃所產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪酬義務(wù)能夠可靠估計(jì)

①企業(yè)因過去界項(xiàng)導(dǎo)致現(xiàn)在具有支付職工薪酬的法定義務(wù)或推定義務(wù)

V

【例10-1】甲公司于2X15年年初制定和實(shí)施了一項(xiàng)短期利

潤(rùn)分享計(jì)劃，以對(duì)公司管理與進(jìn)行激勵(lì)。該計(jì)劃規(guī)定，公司全年

的凈市甲公司管理層按照利潤(rùn)分享計(jì)劃可以分享利潤(rùn)

凈利/借：管理費(fèi)用=（1500-1000）X10%50

利潤(rùn)對(duì)貸：應(yīng)付職工薪削一利潤(rùn)分享計(jì)劃50

全年實(shí)際完成凈利潤(rùn)150%元.如果不考慮高職等其他因素。

②因利澗分享計(jì)劃所產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪酬I義務(wù)能夠可靠估計(jì)

【提示1］企業(yè)在計(jì)量利潤(rùn)分享計(jì)劃產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪酬時(shí)，應(yīng)當(dāng)反映職工因離職而沒有得到利潤(rùn)分享計(jì)劃

支付的可能性。

【提示2】如果企業(yè)預(yù)期在職工為其提供相關(guān)服務(wù)的年度報(bào)告期間結(jié)束后十二個(gè)月內(nèi)，不需要全部支付利潤(rùn)

分享計(jì)劃產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪酬，該利潤(rùn)分享計(jì)劃應(yīng)當(dāng)適用其他長(zhǎng)期職工福利的有關(guān)規(guī)定。

（二）離職后福利

離職后福利計(jì)劃分為設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃兩種類型。

設(shè)定提存計(jì)劃，是指企業(yè)向單獨(dú)主體（如基金等）繳存固定費(fèi)用后，不再承擔(dān)進(jìn)一步支付義務(wù)的離職后福

利計(jì)劃（如職工繳納的養(yǎng)老、失業(yè)保險(xiǎn)）。

對(duì)于設(shè)定提存計(jì)劃，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債表日為換取職工在會(huì)計(jì)期間提供的服務(wù)而應(yīng)向單獨(dú)主體繳存

的提存金，確認(rèn)為職工薪酬負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。

【例題】甲公司根據(jù)所在地政府規(guī)定，按照職工工資總額的12%計(jì)提基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，繳存當(dāng)?shù)厣鐣?huì)保險(xiǎn)經(jīng)

辦機(jī)構(gòu)。2019年3月，甲公司繳存的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)成本的金額為120萬元，應(yīng)計(jì)入制造費(fèi)用的

金額為24萬元，應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的金額為43.2萬元。

借：生產(chǎn)成本120

制造費(fèi)用24

管理費(fèi)用43.2

貸：應(yīng)付職工薪酬一一設(shè)定提存計(jì)劃187.2

（三）辭退福利的確認(rèn)和計(jì)量

（1）辭退福利預(yù)期在其確認(rèn)的年度報(bào)告期結(jié)束后十二個(gè)月內(nèi)完全支付的，應(yīng)當(dāng)適用短期薪酬的相關(guān)規(guī)定

借：管理費(fèi)用

貸：應(yīng)付職工薪酬一一辭退福利

（2）辭退福利預(yù)期在年度報(bào)告期結(jié)束后十二個(gè)月內(nèi)不能完全支付的，應(yīng)當(dāng)適用關(guān)于其他長(zhǎng)期職工福利的有

關(guān)規(guī)定

借：管理費(fèi)用

未確認(rèn)融資費(fèi)用

貸：應(yīng)付職工薪酬一一辭退福利

（四）其他長(zhǎng)期職工福利的確認(rèn)和計(jì)量

企業(yè)向職工提供的其他長(zhǎng)期職工福利，符合設(shè)定提存計(jì)劃條件的，應(yīng)當(dāng)按照設(shè)定提存計(jì)劃相關(guān)的原則進(jìn)行

處理。企業(yè)向職工提供的其他長(zhǎng)期職工福利，符合設(shè)定受益計(jì)劃條件的，應(yīng)當(dāng)按照設(shè)定受益計(jì)劃相關(guān)的原則進(jìn)

行處理。

第二節(jié)借款費(fèi)用

一、借款費(fèi)用的范圍

借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià)，它包括：

①借款利息（名義利息）

②折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷額

③輔助費(fèi)用（手續(xù)費(fèi)、傭金）

④因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用/在建工程（實(shí)際利息）

貸：應(yīng)付利息（①）

應(yīng)付債券一一利息調(diào)整（②③）

借：應(yīng)付利息（上期末即期匯率）

財(cái)務(wù)費(fèi)用/在建工程（④）

貸：銀行存款（用支付時(shí)即期匯率）

【提示】企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費(fèi)用（股票發(fā)行費(fèi)用），不屬于借款費(fèi)用

借：資本公積一股本溢價(jià)（不足依次有序沖減）

盈余公積

利潤(rùn)分配一未分配利潤(rùn)

貸：銀行存款

【例?單選題】（2016年考題）企業(yè)發(fā)生的下列各項(xiàng)融資費(fèi)用中，不屬于借款費(fèi)用的是（）。

A.股票發(fā)行費(fèi)用

B.長(zhǎng)期借款的手續(xù)費(fèi)

C.外幣借款的匯兌差額

D.溢價(jià)發(fā)行債券的利息調(diào)整攤銷額

【正確答案】A

【答案解析】借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià)，包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用以

及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。股票發(fā)行費(fèi)用不屬于借款費(fèi)用。

【例?多選題】（2014年考題）下列各項(xiàng)中，屬于借款費(fèi)用的有（）。

A.銀行借款的利息

B.債券溢價(jià)的攤銷

C.債券折價(jià)的攤銷

D.發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)

【正確答案】ABC

【答案解析】發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)，是權(quán)益性融資費(fèi)用，不屬于借款費(fèi)用。

二、借款的范圍

借款包括專門借款，也包括一般借款。

專門借款：是指為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)。

一般借款：通常沒有特指用于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)。

【思考】某企業(yè)為了建造一條生產(chǎn)線向某銀行專門貸款5000萬元，屬于專門借款還是一般借款？

屬于專門借款，其使用目的明確，而且其使用受到相關(guān)合同的限制。

三、借款費(fèi)用的確認(rèn)

企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入符

合資本化條件的資產(chǎn)成本。其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額

確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

【回憶】安徽又新建一條高鐵路線

財(cái)務(wù)費(fèi)用在建工程財(cái)務(wù)費(fèi)用

空間范圍：符合資本化條件的資產(chǎn)j

是指需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間（21年）的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用：

或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)j

【提示】建造合同成本、無形資產(chǎn)的開發(fā)支出等在符合條件的情況下，也可；

以認(rèn)定為符合資本化條件的資產(chǎn)?

【案例1］甲公司于2018年1月1日起，用銀行借款開工建設(shè)一幢簡(jiǎn)易廠房，廠房于當(dāng)年5月1日達(dá)到預(yù)

定可使用狀態(tài)。

不需要利息資本化，應(yīng)費(fèi)用化。

【案例2】甲公司向銀行借入資金用于生產(chǎn)A產(chǎn)品屬于大型發(fā)電設(shè)備，生產(chǎn)時(shí)間較長(zhǎng)，為1年零6個(gè)月。

為A產(chǎn)品的生產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費(fèi)用符合資本化的條件，應(yīng)計(jì)入A產(chǎn)品的成本中

借：制造費(fèi)用

貸：應(yīng)付利息

時(shí)間范圍：開始資本化必須同時(shí)滿足三個(gè)條件（最晚點(diǎn)）

借：工程物資

1.資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生（是否真的墊錢了）貸：①支付現(xiàn)金

②轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)

③承擔(dān)帶息債務(wù)

2.借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生（是否開始計(jì)息）

3.購(gòu)建或生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始（是否已經(jīng)動(dòng)工）借：在建工程

貸：工程物資

7月1日：工程開工建造

8月1日：取得借款------?開始資本化的時(shí)點(diǎn)：9月1日

9月I日：支付工程款______________________________

【例?單選題】（2014年考題）2013年4月20日，甲公司以當(dāng)月1日自銀行取得的專門借款支付了建造辦

公樓的首期工程物資款，5月10日開始施工，5月20日因發(fā)現(xiàn)文物需要發(fā)掘保護(hù)而暫停施工，7月15日復(fù)工

興建。甲公司該筆借款費(fèi)用開始資本化的時(shí)點(diǎn)為（）。

A.2013年4月1日

B.2013年4月20日

C.2013年5月10日

D.2013年7月15日

【正確答案】C

【答案解析】借款費(fèi)用開始資本化的三個(gè)條件：①資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；②借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；③為使資產(chǎn)達(dá)

到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。借款費(fèi)用開始資本化的三個(gè)條件全部滿足

的時(shí)點(diǎn)為2013年5月10日，所以此時(shí)為開始資本化時(shí)點(diǎn)。

【例?單選題】（2018年考題）2018年2月18日，甲公司以自有資金支付了建造廠房的首期工程款，工程

于2018年3月2日開始施工，2018年6月1日甲公司從銀行借入于當(dāng)日開始計(jì)息的專門借款，并于2018年6

月26日使用該專門借款支付第二期工程款，則該專門借款利息開始資本化的時(shí)點(diǎn)為（）。

A.2018年6月26日

B.2018年3月2日

C.2018年2月18日

D.2018年6月1日

【答案】D

【解析】借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)予資本化：（1）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生（2月18日）；（2）借款

費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生（6月1日）；（3）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始

（3月2日）。

停止資本化

同時(shí)滿足兩個(gè)條件應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化：

1.非正常中斷

【提示】中斷的原因必須是非正常中斷，屬于正常中斷的，相關(guān)借款費(fèi)用仍

可資本化

2.中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月

【對(duì)比】正常中斷VS非正常中斷

通常是由于企業(yè)管理決策上的原因或者其他不可預(yù)見的原因等所導(dǎo)致的中斷（意料之外）

非

?企業(yè)因與施工方發(fā)生了質(zhì)量糾紛

正

?工程、生產(chǎn)用料沒有及時(shí)供應(yīng)

常

?資金周轉(zhuǎn)發(fā)生了困難

中

?施工、生產(chǎn)發(fā)生了安全事故

斷

?由于發(fā)生勞動(dòng)糾紛（拖欠民工工資）引起的施工中斷

正通常僅限于購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的程序，或者事

常先可預(yù)見的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷（意料之中）

中?某些工程建造到一定階段須停下來進(jìn)行質(zhì)量或安全檢查

斷?由于可預(yù)見的不可抗力因素（如雨季、北方冬季冰凍、沿海臺(tái)風(fēng)等）導(dǎo)致施工出現(xiàn)停頓

【例?判斷題】（2017年考題）符合資本化條件的資產(chǎn)在購(gòu)建過程中發(fā)生了正常中斷，且中斷時(shí)間連續(xù)超過

1個(gè)月的，企業(yè)應(yīng)暫停借款費(fèi)用資本化。（）

【答案】X

【解析】暫停資本化的條件是發(fā)生非正常中斷，而且中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月。

【例?單選題】（2013年考題）下列導(dǎo)致固定資產(chǎn)建造中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月的事項(xiàng)，不應(yīng)暫停借款費(fèi)用

資本化的是（）。

A.勞務(wù)糾紛

B.安全事故

C.資金周轉(zhuǎn)困難

D.可預(yù)測(cè)的氣候影響

【答案】D

【解析】可預(yù)測(cè)的氣候影響導(dǎo)致的中斷，不屬于非正常中斷，所以不應(yīng)暫停資本化。

【例?多選題】（2011年考題）在確定借款費(fèi)用暫停資本化的期間時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)別正常中斷和非正常中斷，下

列各項(xiàng)中，屬于非正常中斷的有（）。

A.質(zhì)量糾紛導(dǎo)致的中斷

B.安全事故導(dǎo)致的中斷

C.勞動(dòng)糾紛導(dǎo)致的中斷

D.資金周轉(zhuǎn)困難導(dǎo)致的中斷

【答案】ABCD

【提示】對(duì)于資產(chǎn)分別建造、分別完工，區(qū)別不同情況處理：

1.分批完工，分別投入使用的，則分別停止資本化

【例1】企業(yè)購(gòu)建三條符合資本化條件的流水線，三條流水線分別用于獨(dú)立生產(chǎn)不同的產(chǎn)品，應(yīng)分別停止資

本化。

2.分批完工，最終一次投入使用的，則最終完工時(shí)認(rèn)定停止資本化點(diǎn)

【例2】某企業(yè)在建設(shè)某一涉及數(shù)項(xiàng)工程的鋼鐵冶煉項(xiàng)目時(shí)，每個(gè)單項(xiàng)工程都是根據(jù)各道冶煉工序設(shè)計(jì)建造

的，因此只有在每項(xiàng)工程都建造完畢后，整個(gè)冶煉項(xiàng)目才能正式運(yùn)轉(zhuǎn)，達(dá)到生產(chǎn)和設(shè)計(jì)要求，所以每一個(gè)單項(xiàng)

工程完工后不應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)，企業(yè)只有等到整個(gè)冶煉項(xiàng)目全部完工，達(dá)到預(yù)定可使用

狀態(tài)時(shí)，才能停止借款費(fèi)用的資本化。

【例?單選題】（2010年考題）2007年1月1日，甲公司從銀行取得3年期專門借款開工興建一棟廠房。2009

年6月30日該廠房達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，7月31日驗(yàn)收合格，8月5日辦理竣工決算，8月31日

完成資產(chǎn)移交手續(xù)。甲公司該專門借款費(fèi)用在2009年停止資本化的時(shí)點(diǎn)為（）。

A.6月30日

B.7月31日

C.8月5日

D.8月31日

【答案】A

【解析】購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時(shí),借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化,

即6月30日。

【例?多選題】下列有關(guān)借款費(fèi)用資本化的表述中，正確的有（）。

A.所建造固定資產(chǎn)的支出基本不再發(fā)生，應(yīng)停止借款費(fèi)用資本化

B.固定資產(chǎn)建造中發(fā)生正常中斷且連續(xù)超過3個(gè)月的，應(yīng)暫停借款費(fèi)用資本化

C.固定資產(chǎn)建造中發(fā)生非正常中斷且連續(xù)超過1個(gè)月的，應(yīng)暫停借款費(fèi)用資本化

D.所建造固定資產(chǎn)基本達(dá)到設(shè)計(jì)要求，不影響正常使用，應(yīng)停止借款費(fèi)用資本化

【答案】AD

【解析】符合資本化條件的資產(chǎn)在購(gòu)建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷，且中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月，才應(yīng)

當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化，因此選項(xiàng)B、C不正確。

【例?單選題】（2011年考題）2010年2月1日，甲公司為建造一棟廠房向銀行取得一筆專門借款。2010

年3月5日，以該貸款支付前期訂購(gòu)的工程物資款，因征地拆遷發(fā)生糾紛，該廠房延遲至2010年7月1日才開

工興建，開始支付其他工程款，2012年2月28日，該廠房建造完成，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。2012年4月30

日，甲公司辦理工程竣工決算，不考慮其他因素，甲公司該筆借款費(fèi)用的資本化期間為（）。

A.2010年2月1日至2012年4月30日

B.2010年3月5日至2012年2月28日

C.2010年7月1日至2012年2月28日

D.2010年7月1日至2012年4月30日

【正確答案】C

【答案解析】2010年7月1日為開工建造日，此時(shí)借款費(fèi)用資本化的三個(gè)條件才同時(shí)滿足，因此2010年7

月1日為開始資本化時(shí)點(diǎn)；2012年2月28日廠房達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，此時(shí)為結(jié)束資本化時(shí)點(diǎn)，因此，選項(xiàng)C

正確。

四、借款費(fèi)用的計(jì)量

1.專門借款費(fèi)用的處理原則

特點(diǎn)：?？顚Ｓ?/p>

（1）資本化期間

發(fā)生在資本化期間的專門借款所有利息費(fèi)用一律資本化閑置專門借款派生的利息收益或投資收益沖減在建

工程

資本化利息=資本化期間實(shí)際利息支出-閑置資金收益

（2）費(fèi)用化期間（包括暫停資本化期間）

費(fèi)用化利息=費(fèi)用化期間實(shí)際利息支出-閑置資金收益

【例題】2016年7月1日，乙公司為興建廠房從銀行借入專門借款5000萬元，借款期限為2年，年利率

為5%,借款利息按季支付。乙公司于2016年10月1日正式開工興建廠房，預(yù)計(jì)工期1年3個(gè)月，工程采用出

包方式。（資本化期間:2016.10.1-2017.12.31）

乙公司于開工日、2016年12月31日、2017年5月1日分別支付工程進(jìn)度款1200萬元、1000萬元、1500

萬元。因可預(yù)見的氣候原因，工程于2017年1月15日至3月15日暫停施工。廠房于2017年12月31日達(dá)到

預(yù)定可使用狀態(tài)，乙公司于當(dāng)日支付剩余款項(xiàng)800萬元。（正常停工期間且連續(xù)時(shí)間不超過3個(gè)月，不暫停資

本化）

乙公司自借入款項(xiàng)起，將閑置的借款資金投資于固定收益?zhèn)?，月收益率?.4%。乙公司按期支付前述專

門借款利息，并于2018年7月1日償還該項(xiàng)借款。

每期資產(chǎn)支出資產(chǎn)支出累計(jì)

日期閑置資金投資收益

金額金額

2016年7月1日005000X0.4%X3=60

2016年10月1日120012003800X0.4%X3=45.6

2016年12月31日100022000

2017年1月1日22002800X0.4%X4=44.8

2017年5月1日150037001300X0.4%X8=41.6

2017年12月31日80045000

2018年1月1日4500500X0.4%X6=12

2016年：

費(fèi)用化金額=5000X5%X3/12-60=2.5（萬元）

資本化金額=5000X5%X3/12-45.6=16.9（萬元）

借：在建工程16.9

財(cái)務(wù)費(fèi)用2.5

應(yīng)收利息/銀行存款（60+45.6）105.6

貸：應(yīng)付利息（5000X5%X6/12）125

2017年：

資本化的金額=5000X5%-（44.8+41.6）=163.6（萬元）

工程中斷屬于正常中斷且連續(xù)時(shí)間不超過3個(gè)月，不暫停資本化

借：在建工程163.6

應(yīng)收利息/銀行存款（44.8+41.6）86.4

貸：應(yīng)付利息（5000X5%）250

2018年：

費(fèi)用化金額=5000X5%X1/2-12=113（萬元）

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用113

應(yīng)收利息/銀行存款12

貸：應(yīng)付利息(5000X5%X6/12)125

累計(jì)計(jì)入損益的專門借款費(fèi)用=2.5+113=115.5(萬元)

累計(jì)計(jì)入固定資產(chǎn)的專門借款費(fèi)用=16.9+163.6=180.5(萬元)

累計(jì)計(jì)入固定資產(chǎn)的成本=1200+1000+1500+800+180.5=4680.5(萬元)

2.一般借款費(fèi)用的處理原則

特點(diǎn)：用多少，資有化多少_______________________

：一般借款當(dāng)期實(shí)際金是而菽白、2和

：一般借款當(dāng)期本金加權(quán)平均數(shù)

(1)資本化利息=累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)X資本化率

i，(每筆-般借款本金x每筆一般借駕需占用的天數(shù):

?______________________________________________________?

【提示】計(jì)算口徑一致：年對(duì)年，季對(duì)季，月對(duì)月

(2)費(fèi)用化利息(倒擠)=全部利息費(fèi)用-資本化利息-利息收入

【例題】甲公司2017年為建造辦公樓借入一般借款及其資產(chǎn)支出資料如下：

(1)占用一般借款為兩筆：

①2017年3月1日借款4000萬元，借款期限3年，年利率為6%,利息按年支付;

②2017年9月1日借款8400萬元，借款期限2年，年利率為8%,利息按年支付;

(2)資產(chǎn)支出如下：

①2017年7月1日支出3000萬元、12月1日支出1200萬元

②2018年1月1日支出5400萬元、3月1日支出2400萬元

(3)2017年7月1日開工建造，2018年12月31日工程達(dá)到預(yù)定可以使用狀態(tài)。

資本化期間：2017年7月1日至2018年12月31日

(1)計(jì)算2017年資本化利息和費(fèi)用化利息

資本化期間：2017年7月1日至2017年12月31日

2017.3.1借入4000

日期占用一般借款的支出

2017.9.1借入8400

2017.7.130003000占用6個(gè)月

2017.12.112001200占用1個(gè)月

資本化利息=累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)X資本化率=114.72(萬元)

161!;4000X6%X6/12+8400X8%X4/12!

:3000Xi2+1200Xi2

4000X6/12+8400X4/12

費(fèi)用化利息=4000X6%X10/12+8400X8%X4/12-H4.72

=309.28萬元

(2)計(jì)算2018年資本化利息和費(fèi)用化利息

資本化期間：2018年1月1日至2018年12月31日

2017.3,1借入4000

日期占用一般借款的支出

2017.9.1借入8400

2018.1.13000+1200+5400=96009600占用12個(gè)月

2018.3.124002400占用10個(gè)月

資本化利息=累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)X資本化率=852.6（萬元）

9600X^+2400X-^4000X6%X12/12+8400X8%X12/12

_L乙1.乙4000X12/12+8400X12/12

費(fèi)用化利息=4000X6%+8400X8%-852.6

=59.4萬元

(3)編制2017年2018年資本化利息和費(fèi)用化利息分錄

①2017年12月31日。

借：在建工程一一辦公樓114.72

財(cái)務(wù)費(fèi)用309.28

貸：應(yīng)付利息---XX銀行424

②2018年12月31日

借：在建工程一一辦公樓852.6

財(cái)務(wù)費(fèi)用59.4

貸：應(yīng)付利息---XX銀行912

【例題變形(提升題)】甲公司2017年為建造辦公樓借入一般借款及其資產(chǎn)支出資料如下:

(1)占用一般借款為兩筆：

①2017年3月1日借款4000萬元，借款期限3年，年利率為6%,利息按年支付；

②2017年9月1日借款8400萬元，借款期限6個(gè)月，年利率為8%,利息按年支付；

(2)資產(chǎn)支出如下：

①2017年7月1日支出3000萬元、12月1日支出1200萬元

②2018年1月1日支出5400萬元、3月1日支出2400萬元

(3)2017年7月1日開工建造，2018年6月30日工程達(dá)到預(yù)定可以使用狀態(tài)。

資本化期間：2017年7月1日至2018年6月30日

(1)計(jì)算2017年資本化利息和費(fèi)用化利息(同上題)

(2)計(jì)算2018年資本化利息和費(fèi)用化利息

資本化期間：2018年1月1日至2018年6月30日

2017.3.1借入4000

日期占用一般借款的支出

2017.9.1借入8400（6個(gè)月）

4000占用6個(gè)月

2018.1.13000+1200+5400=9600

5600占用2個(gè)月

2018.3.124002400占用0個(gè)月

資本化利息=累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)X資本化率=200.05(萬元)

4000X4+5600X214。。。*6%><6/12+84。。><8%*2/12

______I2--------------4000X6/12+8400X2/12

【例?判斷題】（2014年考題）企業(yè)每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額不應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利

息金額。（）

【正確答案】V

3.專門借款和一般借款混合占用時(shí)處理原則（重點(diǎn)）

使用順序假設(shè)：先用專門借款，再用一般借款，最后用自有資金

第1步：確定資本化期間

第2步：計(jì)算專門借款利息資本化金額、費(fèi)用化金額

資本化利息=資本化期間實(shí)際利息支出一閑置資金收益

費(fèi)用化利息=費(fèi)用化期間實(shí)際利息支出-閑置資金收益

第3步：計(jì)算一般借款利息資本化金額、費(fèi)用化金額

【思路】先計(jì)算資本化利息，再倒擠費(fèi)用化利息

資本化利息=累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)義資本化率

【提示】計(jì)算口徑一致：年對(duì)年，季對(duì)季，月對(duì)月

費(fèi)用化利息（倒擠）=全部利息費(fèi)用-資本化利息-利息收入

第4步：賬務(wù)處理

借：在建工程(資本化金額)一

財(cái)務(wù)費(fèi)用(費(fèi)用化金額)j實(shí)際利息費(fèi)用

應(yīng)收利息,銀行存款(閑置資金創(chuàng)造的收益)

貸：應(yīng)付利息'

長(zhǎng)期借款-應(yīng)計(jì)利息-借款利息(名義利息)

應(yīng)付債券一應(yīng)計(jì)利息一