稅收營(yíng)商環(huán)境測(cè)評(píng)體系評(píng)析綜述VIP

稅收營(yíng)商環(huán)境測(cè)評(píng)體系評(píng)析綜述

目錄

1.1稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)構(gòu)成..........................................................2

1?總稅率.....................................................................2

2.納稅次數(shù)...................................................................3

3.納稅時(shí)間...................................................................3

4.報(bào)稅后流程.................................................................4

1.2世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)估方法..................................................4

2.1.1評(píng)估對(duì)象的確定..........................................................4

L2.2評(píng)估專(zhuān)家的選擇...........................................................5

1.3我國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境排名及得分....................................................6

1.4世界銀行納稅營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的關(guān)注點(diǎn)..............................................7

L納稅申報(bào)系統(tǒng)的優(yōu)化..........................................................7

2.申報(bào)流程以及稅制的簡(jiǎn)化....................................................8

3.企業(yè)實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)..........................................................8

4.退稅事項(xiàng)..................................................................8

5.稅收爭(zhēng)議處理...............................................................8

1.5世界銀行納稅營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的未關(guān)注點(diǎn)...........................................9

1.稅收優(yōu)惠...................................................................9

2.各國(guó)國(guó)情差異...............................................................9

3.中介市場(chǎng)發(fā)展程度..........................................................9

4.企業(yè)家自身素質(zhì).............................................................9

1.6世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)評(píng)價(jià).................................................10

1.6.1世界銀行納稅營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的可比性和敏感性...............................10

1.6.2世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)存在問(wèn)題.......................................11

2003年起，世界銀行每年出臺(tái)《營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》，旨在對(duì)全球范圍內(nèi)共190個(gè)

經(jīng)濟(jì)體的營(yíng)商環(huán)境進(jìn)行橫向與縱向比較。該報(bào)告經(jīng)過(guò)10多年探索、整理和歸納，

建立起一套衡量各國(guó)營(yíng)商環(huán)境的含有12個(gè)可量化的一級(jí)指標(biāo)體系。作為營(yíng)商環(huán)

境理論的重要組成，稅收營(yíng)商環(huán)境最早于2006年在《全球營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》中被

提及，當(dāng)前，世界銀行營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)體系中的納稅評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是以普華永道

會(huì)計(jì)師事務(wù)所和哈佛大學(xué)的三位學(xué)者Desai,MeLiesh與Shleifer的項(xiàng)目研究

為基礎(chǔ)，針對(duì)一國(guó)（地區(qū)）的稅制復(fù)雜性、稅收申報(bào)征管系統(tǒng)、稅收負(fù)擔(dān)而設(shè)計(jì)，

并依托普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行專(zhuān)業(yè)評(píng)估，旨在考察一國(guó)或地區(qū)的納稅便利化

TheWorldBank,DoingBusincss2019:TrainingforReform,Washington,DC:TheWorldBank,2018.

程度，該指標(biāo)目前已經(jīng)成為最具世界影響力的納稅評(píng)價(jià)指標(biāo)之一。2雖然不同學(xué)

者對(duì)營(yíng)商環(huán)境定義在細(xì)節(jié)上存在一定差異，但就本質(zhì)來(lái)看，稅收營(yíng)商環(huán)境主要指

稅制設(shè)計(jì)、稅收征管、稅收法治化水平等一系列正式制度與非正式制度安排及其

實(shí)施而使商業(yè)活動(dòng)所處的情況與條件。主要用來(lái)評(píng)價(jià)某一經(jīng)濟(jì)體的法律、經(jīng)濟(jì)、

管理等環(huán)境因素對(duì)企業(yè)納稅和稅收遵從行為的影響程度。其中，法律因素是衡量

經(jīng)濟(jì)體法律制度是否健全、執(zhí)法行為是否公正、司法救濟(jì)是否及時(shí)等；經(jīng)濟(jì)因素

用來(lái)反映地區(qū)稅負(fù)水平合理程度：管理因素則側(cè)重體現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管活動(dòng)的科學(xué)

和效率，以及納稅服務(wù)水平和服務(wù)理念的先進(jìn)與否。

1.1稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)構(gòu)成

1.總稅率

世界銀行的《全球營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》中對(duì)稅率的測(cè)算方法與普華永道制定的總

納稅貢獻(xiàn)框架及該框架下的計(jì)算稅款的方法基本一致。其差別在于：世界銀行的

數(shù)據(jù)來(lái)自不同經(jīng)濟(jì)體的同一家標(biāo)準(zhǔn)化中型公司，而普華永道的報(bào)告數(shù)據(jù)多來(lái)自某

一經(jīng)濟(jì)體中最大的公司。

世界銀行的《全球營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》中對(duì)總稅率的計(jì)算為：觀(guān)測(cè)年度內(nèi)某?經(jīng)

濟(jì)體的標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)必須繳納的稅款和強(qiáng)制性繳款占商業(yè)利潤(rùn)的比重。其中，必須繳

納的稅款和強(qiáng)制性繳款主要包括：利潤(rùn)稅或企業(yè)所得稅、由雇主代扣代繳的勞動(dòng)

稅（個(gè)人所得稅）和社會(huì)貢獻(xiàn)、財(cái)產(chǎn)稅、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅、股息稅、資本利得稅、金

融資產(chǎn)交易稅、環(huán)境保護(hù)稅、車(chē)輛和道路稅，以及其他的小稅種或費(fèi)，但不包括

燃油稅這類(lèi)納稅數(shù)額較小，數(shù)據(jù)收集較為復(fù)雜的稅種。值得注意的是，在計(jì)算總

稅率時(shí)，報(bào)告將增值稅排除在外。原因在于增值稅不影響企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)，不體

現(xiàn)在企業(yè)的損益表之中。因此，增值稅對(duì)企業(yè)總體稅收負(fù)擔(dān)的影響主要反映在延

長(zhǎng)納稅時(shí)間和增加納稅次數(shù)上，這些與企業(yè)的遵從成本密切相關(guān)。

總稅率衡量的是標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)所承受的所有稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，旨在全

而反映各個(gè)稅種產(chǎn)生的現(xiàn)金流對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響。從世行總稅率指標(biāo)來(lái)看，中國(guó)

企業(yè)的整體稅收負(fù)擔(dān)偏重,2018年雖有所下降，但仍然高達(dá)64.9%,遠(yuǎn)高于美國(guó)、

日本、英國(guó)、韓國(guó)等0ECD國(guó)家從表5可以看出，相比其他兒個(gè)國(guó)家，中國(guó)的企

業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)偏輕，占利潤(rùn)的11.9%,僅次于法國(guó)和俄羅斯，低于美國(guó)、朝國(guó)、

日本等國(guó)家。但中國(guó)的社保費(fèi)負(fù)擔(dān)偏重，占利潤(rùn)的比例高達(dá)45%,是美國(guó)（9.8%）

的5倍多（詳見(jiàn)表2T）。

表27：2018年總稅率國(guó)別比較表

TheWorldBank.Payinglaxes2019,Washinglon,DC:ThcWorldBank.PWC.2018.

美韓日英德俄羅印中

項(xiàng)目法國(guó)

國(guó)國(guó)本國(guó)國(guó)斯度國(guó)

企.業(yè)所得稅合計(jì)（除2818.22417.30.323.27.321.711.9

個(gè)稅及社保費(fèi)繳款（%）9.813.518.610.849.721.536.420.345

其他稅（%）61.44.11.910.54.31.610.18

合計(jì)（酚43.833.146.73060.54946.351.164.9

2.納稅次數(shù)

一般意義上來(lái)講，納稅次數(shù)與納稅的方式和稅種有關(guān)，指的是標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)所需

申報(bào)的稅種，其衡量標(biāo)準(zhǔn)是全年申報(bào)的累計(jì)次數(shù)（如果是電子申報(bào)，則全年多次

申報(bào)按照1次計(jì)算）。當(dāng)所有需要申報(bào)的稅種均實(shí)現(xiàn)電子化時(shí)，納稅次數(shù)就是一

國(guó)標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)面對(duì)的稅種的個(gè)數(shù)。因此，納稅次數(shù)指標(biāo)實(shí)際上等于稅種數(shù)量乘以手

動(dòng)中報(bào)次數(shù)，主耍反映一國(guó)（地區(qū)）稅制結(jié)構(gòu)的復(fù)雜程度和稅收申報(bào)系統(tǒng)的信息

化程度。一國(guó)（地區(qū)）稅制越復(fù)雜，納稅申報(bào)系統(tǒng)信息化程度越低，納稅次數(shù)越

多，納稅人申報(bào)遵從成本就越高。

表2-2：納稅次數(shù)國(guó)別比較表

項(xiàng)目美國(guó)韓國(guó)日本英國(guó)法國(guó)德國(guó)俄羅斯印度中國(guó)

企業(yè)所得稅合計(jì)222111111

社保費(fèi)合計(jì)3214121261

增值稅或GST114211121

不動(dòng)產(chǎn)相關(guān)稅種225——11213

印花稅或合同稅——11111————1

車(chē)輛相關(guān)稅種1121——1——1——

燃油稅111111—1—

其他相關(guān)、稅費(fèi)121122110

合計(jì)1112308g97137

3.納稅時(shí)間

納稅時(shí)間以小時(shí)為單位。該項(xiàng)指標(biāo)主要衡量的是準(zhǔn)備、申報(bào)和支付稅款和其

他繳款的時(shí)間，這些款項(xiàng)主要包括：企業(yè)所得稅、增值稅、銷(xiāo)售稅、勞動(dòng)稅、工

資稅和社會(huì)貢獻(xiàn)。準(zhǔn)備時(shí)間包括一個(gè)年度內(nèi)公司為收集計(jì)算應(yīng)繳稅款和應(yīng)付金額

所必需的全部信息所花費(fèi)的時(shí)間。此外，還包括由于特定稅務(wù)目的而進(jìn)行的單獨(dú)

記賑和單獨(dú)核算所花費(fèi)的時(shí)間。報(bào)稅時(shí)間主要指填寫(xiě)各項(xiàng)必要的納稅申報(bào)表并及

時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)稅所花費(fèi)的時(shí)間。付款時(shí)間則主要包括在線(xiàn)或者前往納稅機(jī)關(guān)付

款的時(shí)間。在公司必須需要前往稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行付款的情況下，付款時(shí)間也包括等

待期內(nèi)的延遲付款時(shí)間。

4.報(bào)稅后流程

報(bào)稅后事項(xiàng)是世行2017年新增的指標(biāo)，并成為衡量經(jīng)濟(jì)體納稅便利度的第

四個(gè)指標(biāo)，具體內(nèi)容包括：增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額退稅審批時(shí)間、獲得增值稅退稅時(shí)間、

企業(yè)所得稅申報(bào)修正審計(jì)時(shí)間、企業(yè)所得稅申報(bào)修正審批時(shí)間。當(dāng)某一經(jīng)濟(jì)體的

標(biāo)準(zhǔn)化公司既存在增值稅或消費(fèi)稅退稅業(yè)務(wù)也涉及企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)，那么其報(bào)稅

后流程得分為這四項(xiàng)三級(jí)指標(biāo)前沿距離得分的簡(jiǎn)單平均值。當(dāng)增值稅或消費(fèi)稅與

企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)只存在一種時(shí)，得分為其中兩項(xiàng)對(duì)應(yīng)子指標(biāo)前沿距離得分的簡(jiǎn)單

平均值。當(dāng)企業(yè)不存在以上任何一種業(yè)務(wù)時(shí)，報(bào)稅后流程得分將不會(huì)影響到納稅

容易度排名，無(wú)法用來(lái)衡量經(jīng)濟(jì)體的稅務(wù)營(yíng)商環(huán)境水平。

由于在2018年前，我國(guó)并不允許增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額留抵額進(jìn)行退稅申請(qǐng)，因

此在增值稅兩項(xiàng)指標(biāo)中，我國(guó)的評(píng)分是0分；而由于我國(guó)并不強(qiáng)制要求進(jìn)行企業(yè)

所得稅錯(cuò)報(bào)更正審計(jì)，因此我國(guó)的該項(xiàng)指標(biāo)得分是100分?？梢?jiàn)，在報(bào)稅后事項(xiàng)

指標(biāo)的設(shè)計(jì)上，由于我國(guó)和其他各國(guó)在制度上的差異，導(dǎo)致其可比性不強(qiáng)。但是，

世界銀行營(yíng)商環(huán)境報(bào)告認(rèn)為，報(bào)稅后事項(xiàng)是企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間最有挑戰(zhàn)性1勺接

觸。相比正常的稅收遵從程序，企業(yè)需要投入更多的時(shí)間以及更大的努力到稅后

流程中。報(bào)稅后事項(xiàng)的引入能更好地反映一國(guó)（地區(qū)）政府對(duì)資金的占用情況以

及稅務(wù)征管的效率，從而更好地反映一國(guó)（地區(qū)）整體的稅收營(yíng)商環(huán)境。

1.2世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)估方法

2.1.1評(píng)估對(duì)象的確定

評(píng)估對(duì)象的確定為確保橫向可比性，世行并沒(méi)有以真實(shí)的企業(yè)作為樣本，而

是虛擬了一家標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)，即對(duì)企業(yè)的基本情況和基本業(yè)務(wù)交易進(jìn)行假定。具體來(lái)

說(shuō)，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)詳見(jiàn)表2-3：

表2-3：世界銀行標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)基本假設(shè)情況表

企業(yè)成立的時(shí)間評(píng)估年度的前兩年

企業(yè)的投資人數(shù)量和身份5名自然人股東

年度銷(xiāo)售額當(dāng)?shù)厝司杖氲?050倍

從事一般性工業(yè)或商業(yè)活動(dòng)。具體而言，該企

主營(yíng)業(yè)務(wù)

業(yè)從事陶瓷花盆的生產(chǎn)和零售。不從事對(duì)外貿(mào)

易(沒(méi)有進(jìn)出II),而且不經(jīng)營(yíng)受特種稅制約

束的產(chǎn)品，比如酒類(lèi)或煙草等。

2018年初時(shí)擁有土地2塊、建筑物1座、機(jī)械、

辦公設(shè)備、計(jì)算機(jī)和1輛卡車(chē)，并租用1輛

資產(chǎn)情況

卡車(chē)。

除了與公司年限或規(guī)模有關(guān)的優(yōu)惠政策外，無(wú)

是否享受稅收優(yōu)惠

資格享受投資激勵(lì)措施或其他任何優(yōu)惠政策。

雇傭員工60名，其中管理人員4名、助理人員

雇員情況8名、工人48名。所有員工均為本國(guó)公民且其

中1名管理人員為企業(yè)所有人之一。

營(yíng)業(yè)第一年發(fā)生虧損；毛利潤(rùn)率(稅前)為

20%(即：銷(xiāo)售額為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的120%)：

在第二年年末將凈利潤(rùn)的50%作為紅利分配

經(jīng)營(yíng)情況

給企業(yè)所有人；在第二年年初將企業(yè)所擁有的

其中一塊土地出售并獲利。

值得說(shuō)明的是，雖然標(biāo)準(zhǔn)企.業(yè)的運(yùn)用在一定程度上保證了衡量方法的透明性,

但標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)的設(shè)定，主要是基于大多數(shù)經(jīng)濟(jì)體所共有的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，而忽略了特

有業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，從而使得獲取數(shù)據(jù)范圍有限，監(jiān)管領(lǐng)域的改革僅能在測(cè)算領(lǐng)域內(nèi)

得到持續(xù)追蹤。

1.2.2評(píng)估專(zhuān)家的選擇

世界銀行采用調(diào)查問(wèn)卷的方式(詳見(jiàn)表2-4),通過(guò)電話(huà)會(huì)議、書(shū)面函件和

團(tuán)隊(duì)訪(fǎng)問(wèn)的方式收集各經(jīng)濟(jì)體數(shù)據(jù)，經(jīng)過(guò)數(shù)據(jù)分析和整理，驗(yàn)證之后形成報(bào)告。

表2-4：世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境司卷調(diào)差表

企業(yè)所得稅的納稅時(shí)間每年小時(shí)(2018)

準(zhǔn)備一企業(yè)所得稅

1.從內(nèi)部來(lái)源收集數(shù)據(jù)(例如會(huì)計(jì)記錄)()小時(shí)/季度*4+()/年度

2.會(huì)計(jì)信息的附加分析，突出顯示稅收敏()小時(shí)/季度*4+()/年度

感項(xiàng)目

3.稅務(wù)責(zé)任的實(shí)際計(jì)算，包括將數(shù)據(jù)輸入()小時(shí)/季度*4+()/年度

軟件/電子表格或硬拷貝記錄

4.維持/更新會(huì)計(jì)制度以改變稅率和規(guī)則

的時(shí)間

5.強(qiáng)制性稅務(wù)記錄的準(zhǔn)備和維護(hù)()小時(shí)/季度*4+()/年度

6.為貴國(guó)制定企業(yè)所得稅而開(kāi)展的其他活()小時(shí)/季度*4+()/年度

動(dòng)

申報(bào)一一企業(yè)所得稅

7.填寫(xiě)報(bào)稅表()小時(shí)/季度*4+()/年度

8.向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交表格的時(shí)間，包括電子()小時(shí)/季度*4+()/年度

申請(qǐng)的時(shí)間，在稅務(wù)機(jī)關(guān)現(xiàn)場(chǎng)的等待時(shí)間

等

9.為貴國(guó)提交企業(yè)所得稅而開(kāi)展的其他活()小時(shí)/季度*4+()/年度

動(dòng)(請(qǐng)注明)

付款一一企業(yè)所得稅

10.所需稅款的計(jì)算，包括必要時(shí)從會(huì)計(jì)()小時(shí)/季度*4+()/年度

記錄中提取數(shù)據(jù)

11.如果需要預(yù)付款，對(duì)預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)和相關(guān)()小時(shí)/季度*4+()/年度

計(jì)算進(jìn)行分析(例如，按預(yù)期稅務(wù)負(fù)債估

計(jì)的季度分期付款)

12.在線(xiàn)或在稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納必要稅款的時(shí)()小時(shí)/季度*4+()/年度

間(包括在線(xiàn)等候和交通的時(shí)間，如有必

要)

13.貴國(guó)為繳納企業(yè)所得稅而開(kāi)展的其他()小時(shí)/季度*4+()/年度

活動(dòng)(請(qǐng)注明)

總計(jì)(準(zhǔn)備，申報(bào)，繳納)

注：世行納稅時(shí)間問(wèn)卷調(diào)查表分企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅利社保稅費(fèi)以及增值稅三個(gè)部分，每個(gè)稅

種所評(píng)估的項(xiàng)目?jī)?nèi)容相同，為簡(jiǎn)化處理，本課題只展示問(wèn)卷調(diào)查表的第一部分。

1.3我國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境排名及得分

近年來(lái)，隨著我國(guó)“放管服”改革不斷深化，營(yíng)商環(huán)境持續(xù)優(yōu)化，營(yíng)商環(huán)境

綜合排名呈顯著提升趨勢(shì)。同時(shí)，國(guó)家稅務(wù)總局利各省稅務(wù)部門(mén)持續(xù)出臺(tái)優(yōu)化稅

收營(yíng)商環(huán)境的具體措施，但稅務(wù)部門(mén)的努力付出與稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)排名卻存在

一定背離(見(jiàn)表2-5),這個(gè)排名結(jié)果在一定程度上說(shuō)明近年來(lái)我國(guó)稅務(wù)部門(mén)為

優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境所付出的努力收效效果并不理想。如表2-5所示：2016年至

2020年，我國(guó)營(yíng)商環(huán)境得分和排名逐年提高，2020年為77.9,綜合排名由2016

年的84名提升至31,但納稅指標(biāo)排名卻不盡如人意，指標(biāo)得分提高不明顯，排

名雖然穩(wěn)中有進(jìn)，但提升幅度較小，總體滯后。

由表2-5可見(jiàn)：我國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境在參與評(píng)價(jià)的世界主要經(jīng)濟(jì)體中位于中下

游水平。具體到二級(jí)指標(biāo)，納稅時(shí)間實(shí)現(xiàn)了從2017年版的每259小時(shí)到2020

年版的138小時(shí)的縮減，減幅高達(dá)近50%;納稅次數(shù)、總稅率和社會(huì)繳納費(fèi)率以

及報(bào)稅后流程指數(shù)這三個(gè)指標(biāo)大體保持穩(wěn)定，且呈現(xiàn)小幅向上位移趨勢(shì)。尤其值

得注意的是，我國(guó)總稅率和社會(huì)繳納費(fèi)率基數(shù)依然偏高。

表2-5：中國(guó)營(yíng)商環(huán)境便利度排名及得分情況表

指標(biāo)2016年2017年2018年2019年2020年

營(yíng)商環(huán)境便利度排名8478784631

營(yíng)商環(huán)境得分62.9364.2865.2973.6477.9

納稅次數(shù)（次/年）99977

納稅時(shí)間（小時(shí)/年）261259207142148

總稅率（占總利潤(rùn)比例）67.86867.364.959.2

報(bào)稅后流程指數(shù)（0T00）—48.6249.0850.050.0

納稅排名132131130114105

納稅指標(biāo)得分64.4660.4662.967.5370.1

注：1.表中數(shù)據(jù)根據(jù)世界銀行官網(wǎng)及《營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》（2016-2020）整理得到：2.營(yíng)商環(huán)境和納稅指標(biāo)

得分為0T00.

為了更好地反映我國(guó)“稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)總體情況，本課題將我國(guó)近兩年

（2019和2020年）與先進(jìn)經(jīng)濟(jì)體0ECD高收入國(guó)家進(jìn)行對(duì)比。如表2-6顯示，

就納稅排名與納稅分?jǐn)?shù)而言，我國(guó)與OECD高收入國(guó)家相比存在明顯差距。具體

到二級(jí)指標(biāo)，我國(guó)在納稅次數(shù)與納稅時(shí)間這兩個(gè)指標(biāo)上與OECD高收入國(guó)家相比

處于優(yōu)勢(shì)地位，說(shuō)明我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)行的“放管服”改革效果顯著，大大減少了

納稅人的納稅時(shí)間成本，優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境取得明顯成效。就總稅率和社會(huì)繳納

費(fèi)率、報(bào)稅后流程指數(shù)兩個(gè)指標(biāo)而言，我國(guó)與OECD高收入國(guó)家相比則處于明顯

劣勢(shì)地位。

表2-6：中國(guó)與OECD高收入國(guó)家“納稅”指標(biāo)的對(duì)比

指標(biāo)2019年版2020年版

經(jīng)濟(jì)體中國(guó)OECD高收入國(guó)家中國(guó)OECD高收入國(guó)家

納稅（排名）1143710538

納稅分?jǐn)?shù)（0-100）67.5384.0170.184.35

納稅次數(shù)（每年）711710

納稅時(shí)間（小時(shí)數(shù)/每年）142159138159

總稅率和社會(huì)繳納費(fèi)率（占利潤(rùn)百分比）64.939.959.239.9

報(bào)稅后流程指數(shù)（0-100）50.0086.655086.73

注：表中數(shù)據(jù)由世界官網(wǎng)及世界銀行《營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》（259-2020）整理得到，其中“OECD高收入

國(guó)家”的數(shù)據(jù)是把各個(gè)國(guó)家的數(shù)據(jù)加總來(lái)平均所得

本文試圖通過(guò)世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)和測(cè)評(píng)方法的研究，以揭示產(chǎn)

生這種背離的內(nèi)在原因。對(duì)于該問(wèn)題的探析，不僅有助于客觀(guān)認(rèn)識(shí)及評(píng)價(jià)稅務(wù)機(jī)

關(guān)所做的工作，而旦有助于提升稅收營(yíng)商環(huán)境乃至營(yíng)商環(huán)境的整體認(rèn)識(shí)水平。

1.4世界銀行納稅營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的關(guān)注點(diǎn)

1.納稅申報(bào)系統(tǒng)的優(yōu)化

納稅申報(bào)系統(tǒng)的優(yōu)化是世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境測(cè)評(píng)指標(biāo)體系的一大關(guān)注點(diǎn)。

隨著信息技術(shù)的發(fā)展，近年來(lái)各國(guó)稅務(wù)部門(mén)也在持續(xù)開(kāi)發(fā)優(yōu)化納稅納稅電子化申

報(bào)系統(tǒng)，其效果可以通過(guò)納稅時(shí)間和納稅次數(shù)兩個(gè)指標(biāo)得到體現(xiàn)。世行每年公布

的營(yíng)商環(huán)境報(bào)告專(zhuān)門(mén)分國(guó)別列舉各國(guó)的改革舉措，任何使指標(biāo)數(shù)據(jù)和總體分?jǐn)?shù)的

差距產(chǎn)生2%及以.上的變化都被列為改革。針對(duì)納稅申報(bào)系統(tǒng)，如果為了申報(bào)或

支付三項(xiàng)主要稅種的一項(xiàng)（企業(yè)所得稅、增值稅，個(gè)人所得稅和社保費(fèi)）而實(shí)行

新的電子系統(tǒng)，從而減少了支付次數(shù)或支付時(shí)間且使得差距減少2%或者更多，

那么這個(gè)改變將被視作一項(xiàng)改革。

2.申報(bào)流程以及稅制的簡(jiǎn)化

作為世行納稅指標(biāo)的另一大關(guān)注點(diǎn)，申報(bào)流程以及稅制的簡(jiǎn)化是是世行納稅

指標(biāo)設(shè)計(jì)的目的之一，即通過(guò)促進(jìn)一國(guó)稅制和申報(bào)流程的簡(jiǎn)化改革，推進(jìn)各國(guó)稅

收營(yíng)商環(huán)境的改善。這一方向指標(biāo)主要通過(guò)納稅次數(shù)和納稅時(shí)間這兩個(gè)指標(biāo)進(jìn)行

體現(xiàn)。在世行近年來(lái)公布的納稅排名中，我們發(fā)現(xiàn)納稅排名靠前的幾大經(jīng)濟(jì)體普

遍具有稅制簡(jiǎn)單的特點(diǎn)。

3.企業(yè)實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)

凈利潤(rùn)是企業(yè)增長(zhǎng)的內(nèi)源動(dòng)力，而稅負(fù)輕重直接影響企業(yè)凈利潤(rùn)的高低。為

全面測(cè)量企業(yè)的實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)，世行構(gòu)建了總稅率指標(biāo)。在該指標(biāo)計(jì)算中，只有

造成企業(yè)負(fù)擔(dān)，即對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生影響的稅項(xiàng)，才會(huì)被包括在內(nèi)，如企業(yè)所得稅。

而增值稅則不包括在內(nèi)，因?yàn)樵鲋刀愂莾r(jià)外稅,不會(huì)影響企業(yè)的賬面利潤(rùn)。另外，

個(gè)人所得稅也不包括在內(nèi)，因?yàn)槠溆蓡T工自己負(fù)祖。

4.退稅事項(xiàng)

世行認(rèn)為增值稅退稅是現(xiàn)代增值稅系統(tǒng)的重要組成部分。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，一個(gè)

有效的增值稅退稅系統(tǒng)的缺乏，可能導(dǎo)致企業(yè)的資金不能及時(shí)退回，資金被攻府

占用，甚至對(duì)企業(yè)的對(duì)外投資產(chǎn)生不利影響。同時(shí)，增值稅退稅系統(tǒng)的拖延和無(wú)

效率將導(dǎo)致系統(tǒng)可能被濫用以及發(fā)生舞弊。而返還流程是增值稅系統(tǒng)的一個(gè)主要

薄弱點(diǎn)，返還程序復(fù)雜，納稅人獲得返還往往需耗費(fèi)大量的時(shí)間?；诖?，2017

年世行首次引入增值稅退稅合規(guī)時(shí)間和獲得增值稅退稅的時(shí)間，用以衡量企業(yè)的

稅后遵從成本。但是，世行衡量的是資本支出導(dǎo)致的進(jìn)項(xiàng)稅額增加，而不是出口

退稅。

5.稅收爭(zhēng)議處理

世界銀行認(rèn)為，稅收爭(zhēng)議案件嚴(yán)重積壓會(huì)市稅收征管產(chǎn)生不利影響，浪費(fèi)

稅收資源，加重納稅人稅收負(fù)擔(dān)。世行最早于2017年的營(yíng)商環(huán)境報(bào)告中，首次

關(guān)注第一層級(jí)的不兌收行政復(fù)議，即納稅人不同意稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)所得稅審計(jì)的最

終決定而提出的復(fù)議，但該指標(biāo)并沒(méi)有納入當(dāng)年的納稅排名計(jì)算中。此外，企業(yè)

所得稅錯(cuò)報(bào)更正也可以作為稅收爭(zhēng)議處理的一部分。按照世行評(píng)估的標(biāo)準(zhǔn)，錯(cuò)報(bào)

更正的時(shí)間以及是否需要以第三方審計(jì)作為依據(jù)是衡量的標(biāo)準(zhǔn)。3

總體來(lái)看，作為一份發(fā)行了近16年的《全球營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》，從該報(bào)告對(duì)全

球190多個(gè)經(jīng)濟(jì)體的稅務(wù)營(yíng)商環(huán)境進(jìn)行評(píng)價(jià)，持續(xù)推動(dòng)了被調(diào)查地區(qū)的稅收改革

和服務(wù)優(yōu)化，對(duì)我國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境的改善具有很強(qiáng)的啟示作用。本章后面內(nèi)容主

要通過(guò)剖析報(bào)告中的納稅指標(biāo)并將我國(guó)的稅收營(yíng)商環(huán)境與其他經(jīng)濟(jì)體進(jìn)行比較,

以了解發(fā)達(dá)國(guó)家改善稅務(wù)營(yíng)商環(huán)境的經(jīng)驗(yàn)和我國(guó)的薄弱部分并進(jìn)行有針對(duì)性的

調(diào)整。但需要注意的是，在肯定該報(bào)告的科學(xué)性的同時(shí)也要考慮到其存在的不足

之處。

1.5世界銀行納稅營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的未關(guān)注點(diǎn)

1.稅收優(yōu)惠

雖然世界銀行總稅率指標(biāo)目的是為了反映企業(yè)實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)，但在實(shí)際計(jì)算

過(guò)程中，并未考慮稅收優(yōu)惠影響。然而，在實(shí)際過(guò)程中，忽視稅收優(yōu)惠的存在會(huì)

導(dǎo)致過(guò)高測(cè)算企業(yè)的真實(shí)稅收負(fù)擔(dān)。此外，總稅率作為稅收營(yíng)商環(huán)境中敏感性最

強(qiáng)的納稅指標(biāo)之一，忽視對(duì)稅收優(yōu)惠政策的影響，那些存在較多稅收優(yōu)惠的國(guó)家

（地區(qū)）的納稅指標(biāo)排名顯然處于不利低位，盡而使該指標(biāo)也不能準(zhǔn)確反映?國(guó)

（地區(qū)）企業(yè)的真實(shí)稅收負(fù)擔(dān)。例如，世行評(píng)估中企業(yè)所得稅稅率采用最高檔

25%,而沒(méi)有考慮我國(guó)中小企業(yè)的適用優(yōu)惠稅率的情況。實(shí)際上，按照世行設(shè)定

的標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)，年?duì)I業(yè)收入為當(dāng)?shù)厝司杖氲?050倍，員工總數(shù)60人，在我國(guó)

北京和上海，完全可以納入20%稅率的小微企業(yè)行列。如果按照20%的企業(yè)所得

稅率計(jì)算，總稅率會(huì)降低1個(gè)百分點(diǎn)。

2.各國(guó)國(guó)情差異

為實(shí)現(xiàn)可比性，世行納稅評(píng)估指標(biāo)更多的是選取一些簡(jiǎn)便直觀(guān)，且具有共性

的指標(biāo)，未能關(guān)注到各國(guó)的國(guó)情差異。且在具體指標(biāo)的選取上也更貼合發(fā)達(dá)國(guó)家

的實(shí)際情況，這在一定程度上降低了納稅指標(biāo)的可比性。

3.中介市場(chǎng)發(fā)展程度

在稅收的實(shí)際征管過(guò)程中國(guó)，稅務(wù)中介作為第三方發(fā)揮著不可替代的作用。

納稅營(yíng)商環(huán)境的改善，需要中介力量的積極參與。作為連接稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人之

間的紐帶，中介市場(chǎng)的發(fā)展程度反映了一國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境的現(xiàn)狀。但在實(shí)際衡量

過(guò)程中，世行納稅指標(biāo)中并未關(guān)注到中介市場(chǎng)的發(fā)展程度。

4.企業(yè)家自身素質(zhì)

納稅營(yíng)商環(huán)境的優(yōu)化，需以征納雙方為主力軍，同時(shí)借助其他各方的力量共

3姚麗：《從程序效率到實(shí)質(zhì)斌能持續(xù)優(yōu)化我國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境一兼論（2019年世界納稅報(bào)告〉》，《國(guó)

際稅收》2019年第6期。

同推進(jìn)。其中企業(yè)家素質(zhì)尤為關(guān)鍵。但是目前世行的納稅指標(biāo)僅僅從征稅一方角

度出發(fā)，尋求納稅環(huán)境的優(yōu)化措施，而忽視了企業(yè)家素質(zhì)的影響。

1.6世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)評(píng)價(jià)

161世界銀行納稅營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的可比性和敏感性

1.可比性。由于世行納稅指標(biāo)具有簡(jiǎn)便直觀(guān)，可測(cè)量性及可比性強(qiáng)等優(yōu)點(diǎn)，

在國(guó)際上具有廣泛認(rèn)可度和重要影響力。近年來(lái)，各國(guó)紛紛對(duì)標(biāo)世行稅收指標(biāo)體

系采取多項(xiàng)改革措施，以改善本國(guó)的稅收營(yíng)商環(huán)境。但在實(shí)踐中，該指標(biāo)體系的

可比性也受到了一些質(zhì)疑。比如納稅指標(biāo)的評(píng)估對(duì)專(zhuān)家的依賴(lài)性強(qiáng)，專(zhuān)家的主觀(guān)

性偏差容易對(duì)評(píng)估結(jié)果產(chǎn)生影響。又如納稅指標(biāo)本身存在設(shè)計(jì)缺陷，納稅次數(shù)指

標(biāo)只是所需繳納的各種稅費(fèi)數(shù)量的數(shù)字反映，不具有可比性。納稅時(shí)間指標(biāo)僅關(guān)

注時(shí)間絕對(duì)數(shù)的差異，而忽視了不同國(guó)家、地區(qū)間的時(shí)間成本差異；同時(shí)，納稅

時(shí)間也受到辦稅人員素質(zhì)的影響；報(bào)稅后事項(xiàng)指標(biāo)則更多地體現(xiàn)了不同國(guó)家間

稅收制度安排的差異。上述差異的存在在一定程度上降低了納稅指標(biāo)的可比性。

2.敏感性。由于世行納稅最終排名取決于四個(gè)細(xì)分指標(biāo)得分的簡(jiǎn)單加權(quán)平均

值，這使得僅單獨(dú)看名次無(wú)法判斷一國(guó)排名靠前的原因，且只有當(dāng)四個(gè)細(xì)分指標(biāo)

對(duì)納稅排名的敏感度一樣時(shí)，簡(jiǎn)單加權(quán)平均得出的排名才更有可比性?；谑佬?/p>

2020年納稅報(bào)告排名，以中國(guó)的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，本文分別計(jì)算了納稅次數(shù)、納稅

時(shí)間、總稅率以及報(bào)稅后事項(xiàng)變化對(duì)納稅排名的影響。敏感系數(shù)越大，說(shuō)明該指

標(biāo)對(duì)納稅排名的影響越大，即指標(biāo)的改善能對(duì)納稅排名的提升效應(yīng)更顯著。從表

3-1可以看出，四個(gè)指標(biāo)的敏感性排名依次是：總稅率、報(bào)稅后事項(xiàng)、納稅時(shí)司、

納稅次數(shù),代表稅收負(fù)擔(dān)的總稅率指標(biāo)對(duì)納稅排名最敏感，納稅次數(shù)最不敏感。

上述結(jié)果進(jìn)一步說(shuō)明了四個(gè)細(xì)分納稅指標(biāo)的敏感性存在明顯差異，按照目前簡(jiǎn)單

加權(quán)平均計(jì)算的納稅排名實(shí)際上更多地反映的是一國(guó)的稅收負(fù)擔(dān)水平。

表3-1：敏感系數(shù)表

項(xiàng)目2020變化納稅排名敏感系數(shù)敏感性排名

率

中國(guó)（原始排名）——105——

-5%1300

納稅次數(shù)7次-10%13004

-20%127-0.12

-5%1300

納稅時(shí)間148小時(shí)-10%127-0.23

-20%124-0.2

-5%124-0.9

總稅率59.2%-10%121-0.71

-20%112-0.69

+5%1300

報(bào)稅后事項(xiàng)50分+10%125-0.382

+20%123-0.27

注:變化率表示當(dāng)該指標(biāo)下降（增加）5%、10樂(lè)20%時(shí)，對(duì)應(yīng)的納稅營(yíng)商環(huán)境總排名的變化。敏感系數(shù)

表示當(dāng)指標(biāo)變化后，排名上升的比例。例如，總稅率下降10%,即下降為60.57樂(lè)納稅營(yíng)商環(huán)境的排名將

從130名，升至121g,敏感系數(shù)為（130721）/130-0.7。

綜上，任何一套指標(biāo)評(píng)價(jià)體系都無(wú)法做到“面面