新準(zhǔn)則與現(xiàn)行稅法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)規(guī)定的差異VIP

1、 新準(zhǔn)則與現(xiàn)行稅法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)規(guī)定的差異 【摘要】：隨著2017年1月新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國(guó)境內(nèi)上市公司的執(zhí)行，實(shí)務(wù)中現(xiàn)行稅法與新準(zhǔn)則之間差異的問(wèn)題將會(huì)很多，本文試圖從兩者在無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)、初始計(jì)量、價(jià)值攤銷(xiāo)、減值以及處置等五個(gè)方面的差異進(jìn)行仔細(xì)比對(duì)，分析兩者存在的差異，并結(jié)合會(huì)計(jì)工作實(shí)際試圖提出解決問(wèn)題的辦法。 【關(guān)鍵詞】：新準(zhǔn)則稅法無(wú)形資產(chǎn)差異新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在充分借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合理內(nèi)容的基礎(chǔ)上，解決了原準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中碰到的一些問(wèn)題，順應(yīng)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際趨同的大趨勢(shì)，并指明了今后我國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際化發(fā)展方向，另外在準(zhǔn)則中還體現(xiàn)了以人為本的色彩，但由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間存在的差異，那么兩

2、者勢(shì)必在實(shí)務(wù)中會(huì)有差異，本文將從無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)、初始計(jì)量、價(jià)值攤銷(xiāo)、減值以及處置等五個(gè)方面來(lái)分析無(wú)形資產(chǎn)新準(zhǔn)則與現(xiàn)行稅法之間的差異，并嘗試給出解決兩者差異的可行辦法。一、無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)方面的差異新準(zhǔn)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。資產(chǎn)滿(mǎn)足下列條件之一的，符合無(wú)形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)：能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來(lái)，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無(wú)論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。無(wú)形資產(chǎn)同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，才能予以確認(rèn)：與該無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流

3、入企業(yè)；該無(wú)形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量?，F(xiàn)行稅法規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)，而能為企業(yè)在未來(lái)較長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或權(quán)力的資產(chǎn)。包括專(zhuān)利權(quán)、專(zhuān)有技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商譽(yù)等。二者之間的差異主要表現(xiàn)在，新準(zhǔn)則中的無(wú)形資產(chǎn)不包括商譽(yù)，而現(xiàn)行稅法中的無(wú)形資產(chǎn)包括商譽(yù)。二、無(wú)形資產(chǎn)初始計(jì)量方面的差異新準(zhǔn)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。但是，不同方式取得的固定資產(chǎn)，其初始計(jì)量方面還是有所不同。1外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)新準(zhǔn)則規(guī)定，外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有

4、融資性質(zhì)的，無(wú)形資產(chǎn)的成本以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人受讓無(wú)形資產(chǎn)，以按照合理的價(jià)格實(shí)際支付的金額為原價(jià)。包括該無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中的圖紙資料費(fèi)、技術(shù)服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)，以及其他有關(guān)費(fèi)用。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)的初始成本中含有購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，無(wú)形資產(chǎn)的成本以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定，實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。而現(xiàn)行稅法則規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)初始成本按

5、照實(shí)際支付的金額來(lái)計(jì)價(jià)，購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款無(wú)需折現(xiàn)，購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)會(huì)計(jì)計(jì)入當(dāng)期損益的利息不允許在稅前扣除2自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部自行研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開(kāi)發(fā)階段支出。企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段的支出，同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)：完成該無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無(wú)形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場(chǎng)或無(wú)形資產(chǎn)自身存在市場(chǎng)，無(wú)形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性；有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他

6、資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，并有能力使用或出售該無(wú)形資產(chǎn)；歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。現(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人自行開(kāi)發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，按照開(kāi)發(fā)過(guò)程中的實(shí)際支出計(jì)價(jià)。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則對(duì)研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用分別處理：研究階段的支出應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，開(kāi)發(fā)階段的支出，只有在滿(mǎn)足一定條件時(shí)，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。而現(xiàn)行稅法不區(qū)分研究階段支出與開(kāi)發(fā)階段支出，規(guī)定自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，除符合準(zhǔn)則規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)外，還要依法申請(qǐng)取得，否則，不允許稅前扣除。三、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方面的差異1攤銷(xiāo)范圍新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，

7、應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類(lèi)似計(jì)量單位數(shù)量；無(wú)法預(yù)見(jiàn)無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷(xiāo)金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷(xiāo)。使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人的無(wú)形資產(chǎn)，其價(jià)值應(yīng)在整個(gè)使用期內(nèi)逐漸攤?cè)氤杀?、費(fèi)用，采用直線(xiàn)法計(jì)算攤銷(xiāo)。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則規(guī)定使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，不應(yīng)攤銷(xiāo)價(jià)值，而現(xiàn)行稅法規(guī)定納稅人除商譽(yù)外的無(wú)形資產(chǎn)均應(yīng)攤銷(xiāo)其價(jià)值。2攤銷(xiāo)金額新準(zhǔn)則規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷(xiāo)金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)

8、金額。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：有第三方承諾在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購(gòu)買(mǎi)該無(wú)形資產(chǎn)。可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場(chǎng)在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷(xiāo)金額為其計(jì)稅成本。若納稅人該無(wú)形資產(chǎn)是外購(gòu)的，則計(jì)稅成本為買(mǎi)價(jià)加上購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)，不包括購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付；若納稅人該無(wú)形資產(chǎn)是自行開(kāi)發(fā)并依法取得的，按照開(kāi)發(fā)并取得過(guò)程中的實(shí)際支出計(jì)價(jià)。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷(xiāo)金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值和已計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。而現(xiàn)行稅法規(guī)定不允許扣除已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。同

9、時(shí)，由于二者在無(wú)形資產(chǎn)原值的確認(rèn)上也有不一致的地方，故二者計(jì)算出的攤銷(xiāo)額也有所不同。3攤銷(xiāo)年限新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其攤銷(xiāo)金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷(xiāo)。企業(yè)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無(wú)形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止。使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，確定攤銷(xiāo)年限?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，應(yīng)在整個(gè)使用期內(nèi)逐漸攤?cè)氤杀尽①M(fèi)用，采用直線(xiàn)法計(jì)算攤銷(xiāo)。作為投資或受讓使用的無(wú)形資產(chǎn)，在協(xié)議、合同中規(guī)定使用年限的，可以按照該使用年限分期

10、攤銷(xiāo)；沒(méi)有規(guī)定使用年限的，或者是自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，攤銷(xiāo)年限不得少于10年。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則規(guī)定只有使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值才要進(jìn)行攤銷(xiāo)，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷(xiāo)其價(jià)值。而現(xiàn)行稅法規(guī)定除商譽(yù)外的無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值均應(yīng)進(jìn)行攤銷(xiāo)，并可稅前扣除。4攤銷(xiāo)方法新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)金額一般應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方法進(jìn)行復(fù)核。無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方法與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷(xiāo)

11、方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，確定其價(jià)值的攤銷(xiāo)方法。現(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，應(yīng)在整個(gè)使用期內(nèi)逐漸攤?cè)氤杀?、費(fèi)用，采用直線(xiàn)法計(jì)算攤銷(xiāo)。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則規(guī)定的攤銷(xiāo)方法一般為直線(xiàn)法，而特殊無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值也可以選擇不同的攤銷(xiāo)方法。而現(xiàn)行稅法規(guī)定只能用直線(xiàn)法進(jìn)行攤銷(xiāo)。四、無(wú)形資產(chǎn)減值方面的差異新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)于會(huì)計(jì)期末對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核，當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。無(wú)法確定使用壽命的無(wú)形資產(chǎn)不攤銷(xiāo)價(jià)值，但是采用計(jì)提減值準(zhǔn)備的形式確

12、定期末凈值。當(dāng)無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)可收回的金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，或計(jì)提減值準(zhǔn)備。現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除，在所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)可以對(duì)已減值的固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，在計(jì)算會(huì)計(jì)利潤(rùn)是扣除，而現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得在所得稅前扣除。五、無(wú)形資產(chǎn)處置方面的差異新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)出售無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn)，其賬面價(jià)值為該無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值減去已計(jì)提的減值準(zhǔn)備后的余額。無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)

13、當(dāng)將該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)。關(guān)于企業(yè)出售無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅，新準(zhǔn)則中沒(méi)有規(guī)定，依然按照原規(guī)定執(zhí)行?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按其營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，對(duì)其營(yíng)業(yè)額明顯偏低而無(wú)正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照下列順序核定其營(yíng)業(yè)額：按納稅人當(dāng)月提供的同類(lèi)應(yīng)稅勞務(wù)或者銷(xiāo)售的同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定；按納稅人最近使其提供的同類(lèi)應(yīng)稅勞務(wù)或者銷(xiāo)售的同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。同時(shí)，現(xiàn)行稅法還規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的所得，應(yīng)繳納所得稅，其應(yīng)納稅所得額不允許扣除減值準(zhǔn)備。二者之間的差異主要表現(xiàn)在：企業(yè)轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅，新準(zhǔn)則中沒(méi)有規(guī)定，仍然按照原規(guī)定執(zhí)行，按照營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。而現(xiàn)行稅法規(guī)定納稅人轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按其營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，當(dāng)營(yíng)業(yè)額明顯偏低又無(wú)正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)重新核定營(yíng)業(yè)額，計(jì)算應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅。對(duì)于計(jì)提減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn)，新準(zhǔn)則規(guī)定減值準(zhǔn)