5中央：消費(fèi)稅籌劃案例分析

1、【案例一】A釀酒公司是江南某市的一家釀酒企業(yè)，主要生產(chǎn)糧食白酒，其產(chǎn)品銷售給全國各地的批發(fā)商，2010年度實(shí)現(xiàn)銷售23500萬元?？紤]到本市的零售商和部分消費(fèi)者也到廠里來直接進(jìn)貨，經(jīng)常造成工作上的差錯(cuò)，企業(yè)也因此蒙受不小的損失。2010年，公司領(lǐng)導(dǎo)決定按職能分工，進(jìn)行專業(yè)化管理。對周邊地區(qū)縣市的業(yè)務(wù)單獨(dú)成立事業(yè)部制的經(jīng)銷部，專門負(fù)責(zé)零售業(yè)務(wù)。為了加強(qiáng)對經(jīng)銷部的管理，總公司對經(jīng)銷部實(shí)行“物流分類管理，財(cái)務(wù)統(tǒng)一核算”的思路。經(jīng)銷部的兩名職工采取積極的營銷策略，取得了明顯的銷售業(yè)績，公司也因此實(shí)現(xiàn)了利潤大幅增長的目標(biāo)。2011年8月18日，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)到A釀酒公司對該企業(yè)2010年度的消費(fèi)稅納稅

2、情況進(jìn)行了檢查。在檢查過程中發(fā)現(xiàn)，該公司設(shè)在各市的經(jīng)銷部計(jì)稅方法上存在問題。該公司按照給其他批發(fā)商的產(chǎn)品價(jià)格與經(jīng)銷部核算，每箱400元，經(jīng)銷部再以每箱500元的價(jià)格對外銷售。財(cái)務(wù)人員按每箱400元的價(jià)格作為經(jīng)銷部應(yīng)納消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)計(jì)算消費(fèi)稅，按照稅法規(guī)定，應(yīng)按經(jīng)銷部對外的銷售價(jià)格計(jì)算繳納消費(fèi)稅。EG：2010年度該經(jīng)銷部全年共向本市的消費(fèi)20000市斤（1000箱），那么，經(jīng)銷部2010年應(yīng)繳納消費(fèi)稅為（糧食白酒適用消費(fèi)稅稅率20%,每500克/毫升0.50元）：1000*500*20%+1000*20*0.5=110000（元）。通過檢查，該公司20多個(gè)經(jīng)銷部合計(jì)少交消費(fèi)稅454萬元。依據(jù)

3、稅收征管法第六十三條的規(guī)定，A釀酒公司的上述行為屬于偷稅，因此，除責(zé)令補(bǔ)交上述稅款以外，還處以一倍的罰款。對于稅務(wù)稽查的結(jié)果和處理意見，A釀酒公司的領(lǐng)導(dǎo)表示不理解，稅務(wù)稽查人員解釋：該公司問題的關(guān)鍵是經(jīng)銷部的會(huì)計(jì)核算方式不正確，如果采用獨(dú)立核算方式，問題就可迎刃而解。續(xù)上例，在獨(dú)立核算的情況下，經(jīng)銷部應(yīng)納消費(fèi)稅為：1000*400*20%+1000*20*0.5=90000（元）。即，若A釀酒公司采用獨(dú)立核算方式，就可以節(jié)稅20000元（110000-90000），同時(shí)，還可以避免被確認(rèn)為偷稅而遭受行政處罰。A釀酒公司產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)的根本原因在于公司的組織架構(gòu)發(fā)生了變化以后，有關(guān)配套措施沒有跟上

4、。事業(yè)部組織結(jié)構(gòu)亦稱M型結(jié)構(gòu)（Multidivisional Structure）或多部門結(jié)構(gòu)，有時(shí)也稱為產(chǎn)品部式結(jié)構(gòu)或戰(zhàn)略經(jīng)營單位。事業(yè)部制最早由美國通用汽車公司總裁斯隆于1924年提出，故有“斯隆模型”之稱，也叫“聯(lián)邦分權(quán)化”，是一種高度（層）集權(quán)下的分權(quán)管理體制。事業(yè)部制是分級管理、分級核算、自負(fù)盈虧的一種形式，即，一個(gè)公司按地區(qū)或按產(chǎn)品類別分成若干個(gè)事業(yè)部，從產(chǎn)品的設(shè)計(jì)，原料采購，成本核算，產(chǎn)品制造，一直到產(chǎn)品銷售，均由事業(yè)部及所屬工廠負(fù)責(zé)，實(shí)行單獨(dú)核算，獨(dú)立經(jīng)營，公司總部只保留人事決策，預(yù)算控制和監(jiān)督大權(quán)，并通過利潤等指標(biāo)對事業(yè)部進(jìn)行控制。有的事業(yè)部只負(fù)責(zé)指揮和組織生產(chǎn)，不負(fù)責(zé)采購和

5、銷售，實(shí)行生產(chǎn)和銷售分立，但這種事業(yè)部正在被產(chǎn)品事業(yè)部所取代，還有的事業(yè)部則按區(qū)域來劃分。總結(jié)事業(yè)部制組織結(jié)構(gòu)，有以下四大主要特點(diǎn)：一是按公司的產(chǎn)出將業(yè)務(wù)活動(dòng)組合起來，成立專業(yè)化的生產(chǎn)經(jīng)營管理部門，即，事業(yè)部。如產(chǎn)品品種較多，可按產(chǎn)品設(shè)置若干事業(yè)部；在銷售地區(qū)廣、工廠分散的情況下，公司可按地區(qū)劃分事業(yè)部；如果顧客類型和市場不同，還可按顧客（市場）成立事業(yè)部。二是在縱向關(guān)系上，按照“集中政策，分散經(jīng)營”的原則，處理公司高層領(lǐng)導(dǎo)與事業(yè)部之間的關(guān)系。三是在橫向關(guān)系方面，各事業(yè)部均為利潤中心，實(shí)行獨(dú)立核算。四是公司高層和事業(yè)部內(nèi)部，仍然按照職能制結(jié)構(gòu)進(jìn)行組織設(shè)計(jì)。事業(yè)部制組織結(jié)構(gòu)的優(yōu)點(diǎn)是公司行政首腦可

6、以擺脫日常事務(wù)，集中精力考慮全局問題；事業(yè)部實(shí)行獨(dú)立核算，更能發(fā)揮經(jīng)驗(yàn)管理的積極性，更利于組織專業(yè)化生產(chǎn)；各事業(yè)部之間比較和競爭有利于公司的發(fā)展。事業(yè)部制組織結(jié)構(gòu)適用于規(guī)模龐大，品種繁多，技術(shù)復(fù)雜的大型企業(yè)，是國外較大的聯(lián)合公司所采用的一種組織形式，近幾年我國一些大型企業(yè)集團(tuán)或公司也引進(jìn)了這種組織結(jié)構(gòu)形式。問題在于，日常機(jī)構(gòu)認(rèn)定的操作方式與稅法所確認(rèn)的方式是否一致，這是問題的關(guān)鍵所在。稅法所述“納稅人通過自設(shè)非獨(dú)立核算門市部銷售的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品”中的“非獨(dú)立核算門市部”是否包括“非獨(dú)立核算銷售公司”的問題明確規(guī)定：消費(fèi)稅若干具體問題規(guī)定的“非獨(dú)立核算門市部”的概念是一個(gè)大概念，它涵蓋所有生產(chǎn)企

7、業(yè)自設(shè)的非獨(dú)立核算的應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售單位?！景咐緼酒廠主要生產(chǎn)糧食白酒，是一個(gè)大型骨干企業(yè)。以前該企業(yè)的產(chǎn)品銷售是按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的模式來進(jìn)行的，產(chǎn)品按照既定的渠道銷售給全國各地批發(fā)商。隨著市場的日益活躍，商品銷售出現(xiàn)了多元化的格局，部分消費(fèi)者直接到生產(chǎn)企業(yè)買一定數(shù)量的白酒。按照以往的經(jīng)驗(yàn)，本市的一些商業(yè)零售戶、酒店、消費(fèi)者每年到工廠直接購買的白酒大約5000箱（每箱20斤）。USU.消費(fèi)稅的征稅對象主要是與居民消費(fèi)相關(guān)的最終消費(fèi)品和消費(fèi)行為。2008年12月31日以后，消費(fèi)稅暫行條例又進(jìn)行了調(diào)整，從而使納稅人執(zhí)行消費(fèi)稅政策的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步增加。糧食白酒、薯類白酒和卷煙實(shí)行從價(jià)定率和從量定額相結(jié)合

8、的復(fù)合計(jì)稅辦法，應(yīng)納稅額計(jì)算辦法為：應(yīng)納稅額=銷售數(shù)量*定額稅率+銷售額*比例稅率。鑒于國家已經(jīng)出臺(tái)了調(diào)味品分類國家標(biāo)準(zhǔn)，按照國家標(biāo)準(zhǔn)，調(diào)味料酒屬于調(diào)味品，不屬于配制酒和泡制酒，對調(diào)味料酒不再征收消費(fèi)稅。這里的調(diào)味料酒是指以白酒、黃酒或食用酒精為主要原料，添加食鹽、植物香料等配制加工而成的產(chǎn)品名稱標(biāo)注（在食品標(biāo)簽上標(biāo)注）為調(diào)味料酒的液體調(diào)味品。此外，其他酒類稅率的具體規(guī)定：每噸啤酒出廠價(jià)格（含包裝物及包裝物押金）在3000元（含3000元，不含增值稅）以上的，單位稅額250元/噸；每噸啤酒出廠價(jià)格在3000元（不含3000元，不含增值稅）以下的，單位稅額220元/噸；娛樂業(yè)、飲食業(yè)自制啤酒，單

9、位稅額250元/噸。每噸啤酒出廠價(jià)格以2000年全年銷售的每一牌號、規(guī)格啤酒產(chǎn)品平均出廠價(jià)格為準(zhǔn)。2000年每一牌號、規(guī)格啤酒的平均出廠價(jià)格確定之后即作為確定各牌號、規(guī)格啤酒2001年適用單位稅額的依據(jù)，無論2001年啤酒的出廠價(jià)格是否變動(dòng)，當(dāng)年適用單位稅額原則上不再進(jìn)行調(diào)整。上述包裝物押金不包括供重復(fù)使用的塑料周轉(zhuǎn)箱的押金。果啤是一種口味介于啤酒喝飲料之間的低度酒精飲料，主要成分為啤酒和果汁。盡管果啤在口味和成分上與普通啤酒有所區(qū)別，但無論是從產(chǎn)品名稱，還是從產(chǎn)品含啤酒的本質(zhì)上看，果啤均屬于啤酒，應(yīng)按規(guī)定征收消費(fèi)稅。該企業(yè)董事長李先生2010年底參加一個(gè)稅收籌劃高級研討班，通過學(xué)習(xí)，他受到很

10、多啟發(fā)。該企業(yè)自成立以來，其銷售模式一直沒有做任何調(diào)整，屬于企業(yè)直銷模式，為了提高企業(yè)盈利水平，2011年1月8日，企業(yè)在本市設(shè)立了一個(gè)獨(dú)立核算的白酒經(jīng)銷部。該廠按照給其他批發(fā)商的產(chǎn)品價(jià)格與經(jīng)銷部核算，每箱400元，經(jīng)銷部再以每箱480元的價(jià)格對外銷售。糧食白酒適用消費(fèi)稅稅率20%。如果2011年度的銷售額與往年持平，則A酒廠的應(yīng)繳納消費(fèi)稅額為：上期應(yīng)納消費(fèi)稅為：5000*480*20%+20*5000*0.5=530000（元），本期應(yīng)納消費(fèi)稅為：5000*400*20%+20*5000*0.5=450000（元）。通過籌劃可發(fā)現(xiàn)，A酒廠僅僅一個(gè)銷售公司既可增加80000元（53）的收益。如

11、果當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)有證據(jù)對銷售公司的地位不予認(rèn)可，或者對銷售價(jià)格有異議，則籌劃就會(huì)破產(chǎn)。譬如，白酒業(yè)的籌劃就比較困難，因?yàn)閲叶悇?wù)總局關(guān)于加強(qiáng)白酒消費(fèi)稅征收管理的通知（國稅函2009第380號文件）對此進(jìn)行了限制。該文件明確，2009年8月1日起，白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售給銷售單位的白酒，生產(chǎn)企業(yè)消費(fèi)稅計(jì)稅價(jià)格低于銷售單位對外銷售價(jià)格（不含增值稅，下同）70以下的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)核定消費(fèi)稅最低計(jì)稅價(jià)格。這里的銷售單位是指，銷售公司、購銷公司以及委托境內(nèi)其他單位或個(gè)人包銷本企業(yè)生產(chǎn)白酒的商業(yè)機(jī)構(gòu)。銷售公司、購銷公司是指，專門購進(jìn)并銷售白酒生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)的白酒，并與該白酒生產(chǎn)企業(yè)存在關(guān)聯(lián)性質(zhì)。包銷是指銷售單位依據(jù)協(xié)

12、定價(jià)格從白酒生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)白酒，同時(shí)承擔(dān)大部分包裝材料等成本費(fèi)用，并負(fù)責(zé)銷售白酒。該文件同時(shí)還明確了白酒消費(fèi)稅最低計(jì)稅價(jià)格核定的標(biāo)準(zhǔn)：（1）白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售給銷售單位的白酒，生產(chǎn)企業(yè)消費(fèi)稅計(jì)稅價(jià)格高于銷售單位對外銷售價(jià)格70%（含70%）以上的，稅務(wù)機(jī)關(guān)暫不核定消費(fèi)稅最低計(jì)稅依據(jù)。（2）白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售給銷售單位的白酒，生產(chǎn)企業(yè)消費(fèi)稅計(jì)稅價(jià)格低于銷售單位對外銷售價(jià)格75%以下的，消費(fèi)稅最低計(jì)稅價(jià)格由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)生產(chǎn)規(guī)模、白酒品牌、利潤水平等情況在銷售單位對外銷售價(jià)格50%-70%范圍內(nèi)自行核定。其中，生產(chǎn)規(guī)模較大，利潤水平較高的企業(yè)生產(chǎn)的需要核定消費(fèi)稅最低計(jì)稅價(jià)格的白酒，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定幅度原則上應(yīng)

13、選擇在銷售單位對外銷售價(jià)格60%-70%范圍內(nèi)。已核定最低計(jì)稅價(jià)格的白酒，生產(chǎn)企業(yè)實(shí)際銷售價(jià)格高于消費(fèi)稅最低計(jì)稅價(jià)格的，按實(shí)際銷售價(jià)格申報(bào)納稅；實(shí)際銷售價(jià)格低于消費(fèi)稅最低計(jì)稅價(jià)格的，按最低計(jì)稅價(jià)格申報(bào)納稅。已核定最低計(jì)稅價(jià)格的白酒，銷售單位對外銷售價(jià)格持續(xù)上漲或下降時(shí)間達(dá)到3個(gè)月以上、累計(jì)上漲或下降幅度在20%（含）以上的白酒，稅務(wù)機(jī)關(guān)重新核定最低計(jì)稅價(jià)格。A實(shí)業(yè)總公司由B公司、C公司兩個(gè)公司組成，兩個(gè)企業(yè)處于一個(gè)生產(chǎn)鏈上，進(jìn)行連續(xù)加工，B公司生產(chǎn)的甲產(chǎn)品為C公司生產(chǎn)乙產(chǎn)品提供原料。B公司每提供一噸產(chǎn)品，C公司也可以生產(chǎn)一噸產(chǎn)品。B公司產(chǎn)品適用稅率為30%，C公司產(chǎn)品適用稅率為5%；B公司產(chǎn)品

14、銷售價(jià)格100萬元/噸，C公司產(chǎn)品銷售價(jià)格為120萬元/噸。由于兩企業(yè)承包給了兩個(gè)外地人進(jìn)行經(jīng)營和管理，大家按照目標(biāo)管理的思路進(jìn)行分析核算和運(yùn)作。由于產(chǎn)品擁有較好的市場占有率，2011年企業(yè)取得了較好的經(jīng)濟(jì)效益。該企業(yè)2012年C公司已經(jīng)獲得10000噸的銷售合同，A銷售公司應(yīng)怎樣安排生產(chǎn)和銷售？如果按照現(xiàn)行計(jì)劃安排生產(chǎn)和銷售，公司每噸產(chǎn)品應(yīng)納消費(fèi)稅為：B公司銷售每噸產(chǎn)品應(yīng)繳納消費(fèi)稅=100*30%=30（萬元）；C公司銷售每噸產(chǎn)品應(yīng)繳納消費(fèi)稅=120*5%=6（萬元）。假設(shè)企業(yè)2011年就以該合同安排生產(chǎn)，兩個(gè)公司合計(jì)每噸產(chǎn)品應(yīng)繳納消費(fèi)稅36萬元，則2011年A實(shí)業(yè)公司應(yīng)繳納消費(fèi)稅合計(jì)360

15、000萬元。A實(shí)業(yè)總公司所從事的業(yè)務(wù)是否存在稅收籌劃的可能性？從產(chǎn)品的稅收成本的角度來分析，由于兩種產(chǎn)品所適用的消費(fèi)稅率不同，而且相差比較大，這是人們進(jìn)行稅收籌劃的動(dòng)力因素；從產(chǎn)品的自身屬性來講，兩種產(chǎn)品正好屬于上下游，有生產(chǎn)上的連續(xù)性，這是產(chǎn)品本身所提供技術(shù)方面的籌劃條件；再從兩個(gè)公司的關(guān)系上來分析，它們同屬于一個(gè)母公司，是一個(gè)利益共同體，這是組織機(jī)構(gòu)條件，經(jīng)過市場調(diào)查，了解到甲產(chǎn)品的銷售價(jià)格在79萬元到110萬元之間。具體將B公司的產(chǎn)品降低定價(jià)。當(dāng)銷售價(jià)格定為80萬元/噸賣給C公司時(shí)，我們假設(shè)總公司對外銷售的價(jià)格不變，則，B公司銷售每噸產(chǎn)品應(yīng)繳納的消費(fèi)稅為=80*30%=24（萬元）；C公

16、司銷售每噸產(chǎn)品應(yīng)繳納的消費(fèi)稅=120*5%=6（萬元）；總公司的應(yīng)納稅額=24+6=30（萬元）。即，兩個(gè)公司合計(jì)應(yīng)繳納消費(fèi)稅30萬元，則2012年A實(shí)業(yè)公司應(yīng)該繳納消費(fèi)稅合計(jì)300000萬元。通過籌劃，A銷售公司可以節(jié)省消費(fèi)稅60000萬元。B公司通過降低減少的利潤、消費(fèi)稅均通過降低C公司的購料成本而形成了C公司的利潤，從A銷售公司這個(gè)企業(yè)的總體來說，其利潤不受任何影響，卻通過改變定價(jià)，減輕了消費(fèi)稅的總體稅負(fù)，形成了更多的利潤。云都卷煙制造有限公司是當(dāng)?shù)匾患掖笮途頍熒a(chǎn)企業(yè)，某市的稅源大戶，系增值稅一般納稅人。隨著法制建設(shè)的日益完善，該企業(yè)的董事會(huì)對稅收問題也越來越重視。2010年1月1日企

17、業(yè)庫存外購煙絲的進(jìn)價(jià)成本為48600000元，先后從黃河煙葉加工廠購進(jìn)煙絲10批，價(jià)款為20000000元，增值稅專用發(fā)票注明增值稅稅額為3400000元；從東源實(shí)業(yè)供銷公司購進(jìn)煙絲8批，價(jià)款為30000000元，增值稅專用發(fā)票上注明的稅款為5100000元。2010年12月31日企業(yè)賬面庫存外購煙絲的進(jìn)價(jià)成本為49200000元。2010年度銷售甲級卷煙取得銷售收入元，銷售乙級卷煙取得銷售收入為36000000元。公司2008年度申報(bào)并實(shí)際繳納消費(fèi)稅56380000元。從賬面看，該企業(yè)將外購的原材料中從生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)的消費(fèi)品作為抵扣項(xiàng)目進(jìn)行了抵扣，可能在消費(fèi)稅核算方面存在錯(cuò)誤。國家稅務(wù)總局關(guān)于

18、進(jìn)一步加強(qiáng)消費(fèi)稅納稅申報(bào)及稅款抵扣管理的通知（國稅函2006第769號文件）中明確規(guī)定，從商業(yè)企業(yè)購進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，符合抵扣條件的，準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅稅款，即，納稅人不僅可以將應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)（是指應(yīng)稅消費(fèi)品完成一個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)后直接轉(zhuǎn)入下一個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)，未經(jīng)市場流通），從而抵扣外購的應(yīng)稅消費(fèi)品所含的消費(fèi)稅，而且還可以抵扣從商品流通企業(yè)購進(jìn)的應(yīng)稅消費(fèi)品。當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的已納消費(fèi)稅稅款的計(jì)算公式為：當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款=當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品的買價(jià)*外購應(yīng)稅消費(fèi)稅稅率。當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品買價(jià)=期初庫存的外購應(yīng)稅消費(fèi)品的買價(jià)+當(dāng)期購進(jìn)的應(yīng)

19、稅消費(fèi)品的買價(jià)-期末庫存的外購應(yīng)稅消費(fèi)品的買價(jià)。企業(yè)目前的做法是：用外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙，可以從應(yīng)納稅消費(fèi)稅稅額中扣除購進(jìn)原料已繳納的消費(fèi)稅，僅指從生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)的煙絲。所以，云都卷煙制造有限公司對于外購已稅消費(fèi)品，當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款情況如下：當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品買價(jià)為：48600000+2000=19400000（元）當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款為：19400000*30%=5820000（元）按當(dāng)期銷售收入計(jì)算的應(yīng)納消費(fèi)稅額為：*45%+36000000*40%=78300000（元）企業(yè)當(dāng)期實(shí)際應(yīng)納消費(fèi)稅稅款為：當(dāng)期實(shí)際應(yīng)納稅款=按當(dāng)期銷售收入計(jì)算的應(yīng)

20、納稅額-當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購應(yīng)稅消費(fèi)品的已納稅款=7830=72480000（元）企業(yè)正確的做法應(yīng)當(dāng)是，將從東源實(shí)業(yè)供銷公司購進(jìn)的8批價(jià)款為30000000元的煙絲也做抵扣，從而可以少繳消費(fèi)稅9000000元。與此同時(shí)，在檢查過程中，發(fā)現(xiàn)云都卷煙制造有限公司還有從其他煙絲加工廠購進(jìn)的少量煙絲，支付價(jià)稅合計(jì)100000元（普通發(fā)票），云都卷煙制造有限公司的財(cái)務(wù)人員將這些發(fā)票混入管理費(fèi)用中列支了。實(shí)際，這些發(fā)票中所含的消費(fèi)稅同樣也可以抵扣，而且比增值稅專用發(fā)票所抵扣的稅款更多。價(jià)款為100000元的普通發(fā)票，允許抵扣的消費(fèi)稅為：100000/1.06*30%=28301.89（元）若取得的是增值稅專

21、用發(fā)票，那么，允許抵扣的消費(fèi)稅為：100000/1.17*30%=25641.03（元）對于同樣是100000元的煙絲，取得普通發(fā)票比取得專用發(fā)票多抵扣消費(fèi)稅為：28301.89-25641.03=2660.86（元）該筆業(yè)務(wù)，無論是開具體的普通發(fā)票，還是增值稅專用發(fā)票，只要其應(yīng)稅消費(fèi)品是從生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)的，都可以計(jì)算抵扣消費(fèi)稅。對銷售方而言，無論開具何種發(fā)票，其應(yīng)納增值稅和消費(fèi)稅是不變的，對購買方而言，要看具體情況，對于小規(guī)模納稅人而言，由于其不享受增值稅抵扣，所以并不增加稅收負(fù)擔(dān)，很顯然，對于小規(guī)模納稅人的購買者而言，普通發(fā)票的身價(jià)超過了專用發(fā)票。對于一般納稅人而言，由于普通發(fā)票不能抵扣增值

22、稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，雖然增加了消費(fèi)稅的抵扣數(shù)額，但是減少了增值稅的抵扣數(shù)額，因此，要對其做具體的分析和籌劃，最終作出決定。作為卷煙生產(chǎn)企業(yè)而言，在處理外購原料時(shí)應(yīng)注意兩點(diǎn)：一是采購煙絲只要符合條件都可以抵扣；二是如果可能，應(yīng)當(dāng)向小規(guī)模納稅人采購，因?yàn)樵谕瑯拥膬r(jià)格條件下，可以增加消費(fèi)稅的抵扣額。消費(fèi)稅是1994年稅制改革過程中設(shè)立的一個(gè)新稅種。它是在商品普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，對一些特殊消費(fèi)品征收增值稅的同時(shí)再征收消費(fèi)稅，以調(diào)節(jié)國民的消費(fèi)結(jié)構(gòu)，正確引導(dǎo)消費(fèi)，抑制超前消費(fèi)需求，確保國家的財(cái)政收入。消費(fèi)稅實(shí)行價(jià)內(nèi)稅，只在應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口環(huán)節(jié)繳納，稅款最終由消費(fèi)者承擔(dān)。但是，消費(fèi)稅作為調(diào)節(jié)經(jīng)

23、濟(jì)的一項(xiàng)重要政策杠桿，會(huì)不斷地隨著國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展和變化情況進(jìn)行變化。對于2006年度以前，作為生產(chǎn)企業(yè)購進(jìn)原料，要選擇采購對象。當(dāng)納稅人決定外購應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)時(shí)，應(yīng)選擇生產(chǎn)廠家，而不應(yīng)是商家。這是從稅收法律規(guī)定的角度而言的，另一方面，同品種的消費(fèi)品，在同一時(shí)期，商家的價(jià)格往往高于生產(chǎn)廠家。由此可見，生產(chǎn)企業(yè)是納稅人外購應(yīng)稅消費(fèi)品的首選渠道，除非生產(chǎn)企業(yè)的價(jià)格扣除已納稅稅款后的余額比商家的價(jià)格還要高。但是，從2006年度以后，消費(fèi)稅抵扣政策發(fā)生了變化，企業(yè)可以根據(jù)自己的實(shí)際需要選擇采購對象。國家稅務(wù)總局下發(fā)關(guān)于使用消費(fèi)稅納稅申報(bào)表有關(guān)問題的通知（國稅函2008第236號文件）以后，消費(fèi)稅納

24、稅人就外購和委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品用于連續(xù)生產(chǎn)的，其已納消費(fèi)稅款抵扣填報(bào)規(guī)定發(fā)生了變化，納稅人在進(jìn)行申報(bào)的過程中需要注意以下幾個(gè)方面的問題。第一，注意可以抵扣的應(yīng)稅消費(fèi)品范圍。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知（國稅發(fā)1993第156號文件）規(guī)定，下列應(yīng)稅消費(fèi)品以銷售額扣除外購已稅消費(fèi)品買價(jià)后的余額作為計(jì)稅價(jià)格計(jì)征消費(fèi)稅：外購已稅煙絲生產(chǎn)的卷煙，外購已稅酒和酒精生產(chǎn)的酒，外購已稅化妝品生產(chǎn)的化妝品，外購已稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品，外購已稅珠寶玉石生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石，外購已稅鞭炮、驗(yàn)貨生產(chǎn)的鞭炮、煙火。下列應(yīng)稅消費(fèi)品準(zhǔn)予從應(yīng)納消費(fèi)稅稅額中扣除原料已納消費(fèi)稅稅款：已委托加工收回的已稅煙絲為原料

25、生產(chǎn)的卷煙，以委托加工收回的已稅酒和酒精為原料生產(chǎn)的酒，以委托加工收回的已稅化妝品為原料生產(chǎn)的化妝品，以委托加工收回的已稅護(hù)膚護(hù)發(fā)品為原料生產(chǎn)的護(hù)膚護(hù)發(fā)品，以委托加工收回已稅珠寶玉石為原料生產(chǎn)的貴重首飾及珠寶玉石，以委托加工收回已稅鞭炮、煙火為原料生產(chǎn)的鞭炮、煙火。此后，稅收政策對抵扣范圍作了調(diào)整。經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，金銀首飾消費(fèi)稅由生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)征收改為零售環(huán)節(jié)征收。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整金銀首飾消費(fèi)稅納稅環(huán)節(jié)有關(guān)問題的通知（財(cái)稅字1994第95號文件）規(guī)定：金銀首飾消費(fèi)稅改變納稅環(huán)節(jié)以后，用已稅珠寶玉石生產(chǎn)的鑲嵌首飾，在計(jì)稅時(shí)一律不得扣除買價(jià)或已納的消費(fèi)稅稅款。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整酒

26、類產(chǎn)品消費(fèi)稅政策的通知（財(cái)稅2001第84號文件）規(guī)定，2001年5月1日以前購進(jìn)的已稅酒及酒精，已納消費(fèi)稅稅款沒有抵扣完的一律停止抵扣。2006年，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，對消費(fèi)稅稅目、稅率及相關(guān)政策進(jìn)行調(diào)整，應(yīng)稅消費(fèi)品抵稅范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整和完善消費(fèi)稅政策的通知（財(cái)稅2006第33號文件）規(guī)定，下列應(yīng)稅消費(fèi)品準(zhǔn)予從消費(fèi)稅應(yīng)納稅額中扣除外購或委托加工收回的原料已納的消費(fèi)稅稅款：高爾夫球桿，木制一次性筷子，實(shí)木地板，已稅石腦油為原料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，潤滑油。第二，注意可抵扣的應(yīng)稅消費(fèi)品購進(jìn)渠道。2006年以后，國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)消費(fèi)稅納稅申報(bào)及稅款抵扣管理的通知（國稅函

27、2006第769好文件）就消費(fèi)稅稅款抵扣的管理規(guī)定：（1）從商業(yè)企業(yè)購進(jìn)應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，符合抵扣條件的，準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納消費(fèi)稅稅款。（2）主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人提供的消費(fèi)稅申報(bào)抵扣憑證上注明的貨物，無法辨別銷貨方是否申報(bào)繳納消費(fèi)稅的，可向銷貨方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)函調(diào)查該筆銷售業(yè)務(wù)繳納消費(fèi)稅情況，銷貨方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)認(rèn)真核實(shí)并回函。經(jīng)銷貨方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)回函確認(rèn)已繳納消費(fèi)稅的，可以受理納稅人的消費(fèi)稅抵扣申請，按規(guī)定抵扣外購項(xiàng)目的已納消費(fèi)稅。第三，抵扣方式及計(jì)算方法。國家稅務(wù)總局關(guān)于用外購和委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品征收消費(fèi)稅問題的通知（國稅發(fā)1995第94號文件）規(guī)定：對于用外購的已稅煙絲、已稅酒及酒精等八種應(yīng)稅消費(fèi)品連續(xù)生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，在計(jì)稅時(shí)準(zhǔn)予扣除外購的應(yīng)稅消費(fèi)品已納的消費(fèi)稅稅款，停止實(shí)行以銷售額扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品買價(jià)后的余額為計(jì)稅依據(jù)計(jì)征消費(fèi)稅的辦法。當(dāng)期準(zhǔn)予扣除的外購或委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品的已納消費(fèi)稅稅款，應(yīng)按當(dāng)期生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知（國稅發(fā)2006第49號文件）就抵扣稅款的計(jì)算方法進(jìn)行了重新明確，分為以下三種情況分別計(jì)算。其一，外購應(yīng)稅消費(fèi)品繼續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品。（1）實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的：當(dāng)期準(zhǔn)予扣除外購應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款=當(dāng)期