審計(jì)獨(dú)立性研究

1、 審計(jì)獨(dú)立性研究摘要關(guān)于審計(jì)獨(dú)立性的問(wèn)題，理論界近幾年討論頗多，注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)能否恰當(dāng)?shù)膱?jiān)持獨(dú)立性，不僅僅關(guān)系到該行業(yè)本身，更是關(guān)系到整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展大環(huán)境。審計(jì)師保持獨(dú)立性的能力依賴于審計(jì)師合理發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息中錯(cuò)誤和舞弊的能力以及頂住客戶壓力發(fā)表恰當(dāng)審計(jì)意見的能力。這兩個(gè)能力受到審計(jì)市場(chǎng)中審計(jì)師、被審計(jì)單位和監(jiān)管機(jī)構(gòu)行為的影響。另外，制約審計(jì)獨(dú)立性的因素有組織關(guān)系不獨(dú)立、委托代理關(guān)系失衡、服務(wù)市場(chǎng)需求不足、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)無(wú)序、審計(jì)費(fèi)用支付方式不合理等。只有讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)整個(gè)強(qiáng)大起來(lái)，才能做到真正的獨(dú)立，并以公正的姿態(tài)面對(duì)各種利益沖突，為社會(huì)公眾代言。關(guān)鍵詞：審計(jì) 獨(dú)立性 政府監(jiān)管 一

2、、獨(dú)立性的涵義及其演變 著名審計(jì)學(xué)家羅伯特K莫茨和侯賽因A夏拉夫在1961年出版的審計(jì)哲學(xué)中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的討論包含了兩個(gè)方面：執(zhí)業(yè)者的獨(dú)立性和職業(yè)的獨(dú)立性。前者包括審計(jì)計(jì)劃的獨(dú)立性、審計(jì)過(guò)程的獨(dú)立性和審計(jì)報(bào)告的獨(dú)立性；后者則是指社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的一種印象。曾任美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)職業(yè)道德委員會(huì)主席的托馬斯G希金斯在1962年對(duì)獨(dú)立性的概念又進(jìn)行了進(jìn)一步的提升與概括，他認(rèn)為：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須擁有的獨(dú)立性，實(shí)際上有兩種，實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性”。所謂形式上的獨(dú)立性，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須與被審查企業(yè)或個(gè)人沒有任何特殊的利益關(guān)系。如不得擁有被審查企業(yè)股權(quán)或擔(dān)任其高級(jí)職務(wù)，不能是企業(yè)的

3、主要貸款人、資產(chǎn)受托人或與管理當(dāng)局有親屬關(guān)系，等等。否則，就會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師公正地執(zhí)行業(yè)務(wù)。所謂實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，又稱為精神獨(dú)立性，即認(rèn)為獨(dú)立性是一種精神狀態(tài)、一種自信心以及在判斷時(shí)不依賴和屈從于外界的壓力和影響。它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中嚴(yán)格保持超然性，不能主觀袒護(hù)任何一方當(dāng)事人，尤其不應(yīng)使自己的結(jié)論依附或屈從于持反對(duì)意見利益集團(tuán)或人士的影響和壓力。由上可知，實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性是無(wú)形的，通常難以觀察和度量，而形式上的獨(dú)立性則是有形的和可以觀察的。社會(huì)公眾通常是透過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師形式上的獨(dú)立性來(lái)推測(cè)其實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則第四條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)恪守獨(dú)立、客觀、公正的原則

4、”。一般認(rèn)為，客觀是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)查、判斷和意見的表述應(yīng)當(dāng)基于客觀的立場(chǎng)，以事實(shí)為依據(jù)，不摻雜個(gè)人的主觀意愿，也不為他人的意愿所左右；在分析問(wèn)題、處理問(wèn)題時(shí)，不以個(gè)人的好惡或成見、偏見行事。何謂公正是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)正直、誠(chéng)實(shí)、不偏不倚地對(duì)待有關(guān)利益各方，不得以犧牲一方利益為條件而使另一方受益。就我們的理解而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)的過(guò)程中要能夠做到客觀與公正，其重要的前提就是職業(yè)的獨(dú)立性。二、存在的問(wèn)題1、 法律懲罰力度不夠我國(guó)目前有證券法、公司法、會(huì)計(jì)法、刑法、,注冊(cè)會(huì)計(jì)師法等相關(guān)法律對(duì)上市虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的法律責(zé)任問(wèn)題范圍進(jìn)行規(guī)范。公司及其主要負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)師事務(wù)所及

5、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)虛假的財(cái)務(wù)報(bào)告要負(fù)的責(zé)任類別有民事責(zé)任、行政責(zé)任和刑事責(zé)任，但處罰力度不夠。例如對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人的刑事責(zé)任的規(guī)定是處3年以下有期徒刑或拘役并出220萬(wàn)罰款，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的刑事責(zé)任規(guī)定規(guī)定是處5年有期徒刑或拘役并罰款。而美國(guó)2002年7月30日生效的2002年薩班斯奧克斯立法案規(guī)定：故意提供虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、故意銷毀、偽造、隱匿財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、證券欺詐等犯罪行為處以重典（涉嫌財(cái)務(wù)報(bào)告的犯罪行為最高可處20年監(jiān)禁，欺詐的行為最高可處25年監(jiān)禁）。相比之下，我國(guó)的處罰較輕。此外，民事賠償?shù)貌坏奖Ｕ?。雖然現(xiàn)行的證券法民事訴訟法規(guī)定股民可以向證監(jiān)會(huì)等證券交易所舉報(bào)申報(bào)，但該行

6、為沒有強(qiáng)制力?，F(xiàn)有法規(guī)在上市公司會(huì)計(jì)信息粉飾相關(guān)法律責(zé)任的追究上明顯體現(xiàn)出重行政及刑事的法律輕民事法律調(diào)查的傾向。雖然違法者承擔(dān)了行政責(zé)任乃至刑事責(zé)任，但此種結(jié)果對(duì)受害的投資者而言，并無(wú)直接的好處，所以會(huì)影響投資大眾的投資意愿，阻礙資本的形成，進(jìn)而影響證券市場(chǎng)的發(fā)展。2經(jīng)濟(jì)體制與制度的不完善 建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制早在十五大就已經(jīng)確定為我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)，經(jīng)多年努力雖已初見效，但是真正實(shí)現(xiàn)靠市場(chǎng)這只“看不見的手”配置資源和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)關(guān)系還尚需時(shí)日，尚有待進(jìn)一步完善和規(guī)范；現(xiàn)代企業(yè)制度遠(yuǎn)未建立，產(chǎn)權(quán)尚不清晰，政企尚未分開、權(quán)責(zé)尚需分明、管理尚待科學(xué)等等這些體制與制度方面的缺失對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生

7、了實(shí)質(zhì)性的威脅。比如，應(yīng)該有誰(shuí)來(lái)聘請(qǐng)審計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)，在理論上不成問(wèn)題但是在實(shí)踐中很難操作；因?yàn)樵趪?guó)有公司和國(guó)有資產(chǎn)占主導(dǎo)地位或控股地位的公司，國(guó)家投資主體缺位導(dǎo)致企業(yè)管理當(dāng)局聘請(qǐng)審計(jì)人員審計(jì)自己所承擔(dān)經(jīng)管責(zé)任自己審計(jì)自己的悖論事實(shí)，對(duì)他們來(lái)講聘請(qǐng)審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)越來(lái)越成為一種例行公事。審計(jì)人員由經(jīng)營(yíng)者自己聘任，費(fèi)用由公司自己來(lái)支付，這是一種聘任與被聘任、審計(jì)與被審計(jì)的關(guān)系，獨(dú)立性無(wú)法保證。 3、激勵(lì)與約束機(jī)制扭曲就目前我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)講，收低或者竟相壓價(jià)、激勵(lì)不到位是普遍的現(xiàn)象，但更重要的問(wèn)題是約束軟化剎車裝置失靈，沒有建立一種運(yùn)行良好的責(zé)任追究制度。對(duì)違反獨(dú)立性的審計(jì)人員

8、責(zé)任追究過(guò)于隨意，時(shí)而一棍子打死，時(shí)而又輕描淡寫，因事而異、因人而異、因背景而異，這樣一種約束機(jī)制在相當(dāng)程度上助長(zhǎng)了審計(jì)人員的敗德行為三、對(duì)策與建議我國(guó)轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)決定了我國(guó)政府在建立完善市場(chǎng)機(jī)制中的主導(dǎo)作用，作為市場(chǎng)機(jī)制一部分的審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)也不例外。政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)從以下一些方面入手，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的監(jiān)管，提高審計(jì)獨(dú)立性。1 完善公司上市制度，提高上市公司質(zhì)量。上市公司的質(zhì)量高了，其盈余管理的必要性就會(huì)減少；合理設(shè)置公司上市應(yīng)達(dá)到的指標(biāo)，減少上市公司盈余管理的動(dòng)機(jī)，從而減輕其給審計(jì)師施加壓力的傾向性。上市公司質(zhì)量的提高還能提升價(jià)值投資理念，從而培養(yǎng)投資者等信息使用者對(duì)高獨(dú)立性的審計(jì)服務(wù)的偏好

9、，有利于審計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所為樹立品牌效應(yīng)而提高獨(dú)立性。2 進(jìn)一步推動(dòng)事務(wù)所的合并，提高審計(jì)市場(chǎng)的集中度。要培育寡頭型的審計(jì)市場(chǎng)，減少審計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)客戶的依賴，從而提高審計(jì)師在審計(jì)談判中的力量，增強(qiáng)其抵抗客戶壓力的能力。3 加大對(duì)上市公司管理者的懲處力度，在此前提下加大對(duì)審計(jì)師違規(guī)行為的懲處力度。一種錯(cuò)誤的觀點(diǎn)認(rèn)為只要提高對(duì)審計(jì)師的懲處力度，就可以達(dá)到提高審計(jì)獨(dú)立性的目的。但在審計(jì)師失去獨(dú)立性的案例中，無(wú)不都是審計(jì)師與上市公司的管理者合謀舞弊，審計(jì)師有責(zé)任，被審計(jì)單位管理當(dāng)局也有責(zé)任，而且是后者舞弊在前，審計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所舞弊在后。對(duì)審計(jì)師的懲處重，而對(duì)管理者的懲處較輕，就會(huì)縱容管理者作弊并肆無(wú)忌憚的向?qū)徲?jì)師施加壓力，從而更加不利于審計(jì)師保持獨(dú)立性。4 解決股票市場(chǎng)的同股不同權(quán)問(wèn)題，完善公司治理結(jié)構(gòu)。要早日合理解決全流通問(wèn)題，發(fā)揮公司外部治理的作用。在尚未解決此問(wèn)題時(shí)可以安排一些臨時(shí)性的措施，比如在股東大會(huì)中，賦予流通股股東較多的權(quán)利，股東大會(huì)要通過(guò)決議，必須要得到一定比例流通股股東的同意，決議才能有效，以此解決“同股不同權(quán)的問(wèn)題”；在董事會(huì)中，進(jìn)一步完善獨(dú)立董事制度，使其成為中小股東真正