無形資產(chǎn)會計準則

無形資產(chǎn)會計準則

一、無形資產(chǎn)確認的差異

無形資產(chǎn)的范圍。舊準則規(guī)定，無形資產(chǎn)指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。無形資產(chǎn)分為可辨認和不可辨認無形資產(chǎn)。其中，不可辨認無形資產(chǎn)是指商譽。新會計準則明確規(guī)定，無形資產(chǎn)是“企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)”，很顯然，新準則強調(diào)無形資產(chǎn)必須具有“可辨認性”，該規(guī)定剔除了舊準則中包括的不可辨認無形資產(chǎn)——商譽。首先，新準則把不可辨認的企業(yè)自創(chuàng)商譽以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等排除在無形資產(chǎn)的范圍之外，可以減少一些企業(yè)利用商譽進行利潤操縱的機會。另外，新準則更確切地界定了無形資產(chǎn)的范圍，因為商譽與其他無形資產(chǎn)不一樣，它不能獨立于所在企業(yè)單獨存在。

研究開發(fā)費用的費用化和資本化。舊準則規(guī)定：“企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，其入賬價值應(yīng)按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定，依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應(yīng)于發(fā)生時確認為當期費用。”可見，按舊會計準則處理，進行資本化的只是金額較小的注冊費和律師費，而費用化的則是占大比例的研究與開發(fā)費用。新會計準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當區(qū)分無形資產(chǎn)在研究階段的支出與開發(fā)階段的支出，并分別按不同的規(guī)則處理。研究階段的支出應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益，而開發(fā)階段的支出在滿足條件的情況下全部予以資本化，計入無形資產(chǎn)，定期進行攤銷。一方面與舊準則規(guī)定的全部計入管理費用相比，新會計準則允許開發(fā)費用資本化，大大降低了其對當期利潤的沖擊，無疑會提升科技及創(chuàng)新類企業(yè)的業(yè)績，減輕經(jīng)營者在開發(fā)階段的利潤指標壓力，體現(xiàn)了國家對科技及創(chuàng)新類企業(yè)的政策扶持，它將對高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)生較大影響，極大地改善他們的經(jīng)營成果；同時，這些企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)也會發(fā)生變化，無形資產(chǎn)的價值將不斷增加，有利于增強他們的市場競爭力。另一方面新會計準則在實踐中的運用也將遇到一些難題。首先，在實踐工作中要求會計人員要把研究和開發(fā)階段劃分得一清二楚并不容易，這給會計人員的知識、經(jīng)驗和職業(yè)判斷能力帶了巨大的挑戰(zhàn)。其次，關(guān)于企業(yè)開發(fā)階段的支出需要滿足5個條件才能進行資本化，即滿足：完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性；具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場；無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當證明其有用性；有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并能夠使用或出售該無形資產(chǎn)；歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠計量。為此，對每個條件的理解和把握成為會計確認是否恰當、合理的關(guān)鍵。如第一條件中的“可行性”、第四條件中的“足夠的”和“有能力”等，都使會計人員的職業(yè)判斷產(chǎn)生較大的主觀性。

二、無形資產(chǎn)后續(xù)計量的差異

無形資產(chǎn)的攤銷期限。舊準則中規(guī)定：合同規(guī)定受益年限但法律沒有規(guī)定有效使用年限的，攤銷期不應(yīng)超過合同規(guī)定的受益年限；合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定有效使用年限的，攤銷期不應(yīng)超過法律規(guī)定的有效年限；合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限和有效年限二者之中較短者；如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過10年。而新準則規(guī)定，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，在其使用壽命內(nèi)攤銷，而對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不攤銷。顯然，新準則未對無形資產(chǎn)攤銷期做出嚴格的限定。

無形資產(chǎn)的攤銷基數(shù)。舊準則規(guī)定無形資產(chǎn)的攤銷基數(shù)是無形資產(chǎn)的成本，不考慮殘值。而新準則規(guī)定攤銷基數(shù)為無形資產(chǎn)的成本扣除預(yù)計凈殘值后的余額。

無形資產(chǎn)的攤銷方法。舊準則中規(guī)定只采用直線法，而新準則規(guī)定，無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)當反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。在無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式時，應(yīng)當采用直線法。新準則為無形資產(chǎn)攤銷方法提供了多樣性，一方面增強了會計信息的決策相關(guān)性，同時也給會計人員的專業(yè)知識和職業(yè)判斷能力帶來挑戰(zhàn)。由于對無形資產(chǎn)的攤銷不再局限于直線法，并且對攤銷年限也不再固定，因此企業(yè)可能會通過減少攤銷年限和加速攤銷來提高利潤，或者以相反的手法來降低企業(yè)利潤，以達到盈余管理的目的。

三、無形資產(chǎn)減值準備準則的差異

適用范圍的差異。舊準則要求計提八項資產(chǎn)減值準備，包括應(yīng)收賬款、存貨、短期投資、長期投資、委托貸款，固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)。而新準則只規(guī)范用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定以外的其他資產(chǎn)減值的會計處理。新準則之所以只限于對用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等的減值進行規(guī)范，是因為這些資產(chǎn)是企業(yè)計提減值準備的主要項目，并且其在是否發(fā)生減值及減值的金額到底有多少等方面的判斷上存在很大的操縱空間，為企業(yè)進行盈余管理甚至利潤操縱提供了一個新途徑。所以，專門針對長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等建立減值準則就顯得十分重要。

已計提的減值準備不允許轉(zhuǎn)回。舊會計制度規(guī)定，已經(jīng)計提減值損失的資產(chǎn)，如果資產(chǎn)價值恢復(fù)，則資產(chǎn)減值損失可以轉(zhuǎn)回。而新準則規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。新會計準則的這一規(guī)定，限制了企業(yè)會計人員在使用謹慎性原則計提各項資產(chǎn)減值準備的主觀隨意性，減少了企業(yè)利用減值準備的計提和沖回在各會計期間之間調(diào)節(jié)利潤的可能性。

增加了“資產(chǎn)組”和“總部資產(chǎn)”的認定及減值處理。我國現(xiàn)行會計準則規(guī)定，資產(chǎn)減值準備都要求以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)計提，但是在實務(wù)中，許多固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)往往沒有銷售市場，只有使用價值，單項資產(chǎn)一般不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流，這導(dǎo)致單項資產(chǎn)無法確定可收回金額，因此實務(wù)中對于這類資產(chǎn)要求以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)計提減值準備不具有可操作性。因而，新準則引入了“資產(chǎn)組”的概念，提供了更科學可行的確定減值的方式。新準則規(guī)定如果某項資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入難以獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的，就不應(yīng)按照該項資產(chǎn)為基礎(chǔ)進行減值測試，應(yīng)當按其所歸屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)進行減值測試，計算確認減值損失。新準則還引入了“總部資產(chǎn)”的概念?？偛抠Y產(chǎn)是企業(yè)集團和事業(yè)部的資產(chǎn)，難以脫離其他資產(chǎn)和資產(chǎn)組產(chǎn)生的獨立的現(xiàn)金流入，所以要計算總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后與相應(yīng)的資產(chǎn)賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。

從以上分析可以看出，無形資產(chǎn)新舊會計準則相比較，新準則在無形資產(chǎn)的確認、計量、減值準備等方面都有明顯的改進和完善，體