CPA考試稅法科目講義_012_0207_j

第二章 增值稅法（七）第五節(jié) 一般計(jì)稅方法應(yīng)納稅額的計(jì)算二、進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算（掌握，能力等級(jí)3）納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)所支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額。【提示】1.一般納稅人涉及進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣；2.存在貨物、勞務(wù)、服務(wù)的接受行為；3.貨物、勞務(wù)、服務(wù)接受方支付或負(fù)擔(dān)。（一）可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額分以下兩類情況：憑票抵扣和計(jì)算抵扣。憑票抵扣是增值稅管理的重要特點(diǎn)，一般情況下，購(gòu)進(jìn)方的進(jìn)項(xiàng)稅由銷售方的銷項(xiàng)稅對(duì)應(yīng)構(gòu)成。但是在某些特殊情況下，允許納稅人按符合規(guī)定的非增值稅專用發(fā)票（如農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票、銷售發(fā)票等）自行計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額扣除。1.憑票抵扣一般情況（1）從銷售方或提供方取得的增值稅專用發(fā)票（含貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票、稅控機(jī)動(dòng)車統(tǒng)一發(fā)票，下同）上注明的增值稅額；（2）從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；（3）接受境外單位或者個(gè)人提供的應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)，從稅務(wù)機(jī)關(guān)或者境內(nèi)代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國(guó)稅收繳款憑證（以下稱稅收繳款憑證）上注明的增值稅額?！咀⒁獗嫖觥吭鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票可憑票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅增值稅普通發(fā)票不可憑票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅普通發(fā)票不可憑票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅2.計(jì)算抵扣特殊情況購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。公式：進(jìn)項(xiàng)稅額=買價(jià)扣除率特點(diǎn)：前免后抵；自開自抵。收購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品的買價(jià)，包括納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價(jià)款和按規(guī)定繳納的煙葉稅。農(nóng)產(chǎn)品中收購(gòu)煙葉的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣公式比較特殊：煙葉收購(gòu)金額=煙葉收購(gòu)價(jià)款（1+10%）煙葉稅應(yīng)納稅額=煙葉收購(gòu)金額稅率（20%）準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅=（煙葉收購(gòu)金額+煙葉稅應(yīng)納稅額）扣除率（13%）【例題1】某企業(yè)（增值稅一般納稅人）收購(gòu)一批免稅農(nóng)產(chǎn)品用于生產(chǎn)，在稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的專用收購(gòu)憑證上注明價(jià)款100000元，其可計(jì)算抵扣多少增值稅進(jìn)項(xiàng)稅？記賬采購(gòu)成本是多少？【答案】可計(jì)算抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=10000013%=13000（元）；記賬采購(gòu)成本為100000-13000=87000（元）?！纠}2單選題】某卷煙廠（一般納稅人）2014年6月收購(gòu)煙葉生產(chǎn)卷煙，收購(gòu)憑證上注明價(jià)款50萬(wàn)元和價(jià)外補(bǔ)貼5萬(wàn)元。該卷煙廠6月份收購(gòu)煙葉可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為（ ）。A.6.5萬(wàn)元B.7.15萬(wàn)元C.8.58萬(wàn)元D.8.86萬(wàn)元【答案】C【解析】煙葉收購(gòu)金額=50+5=55（萬(wàn)元）；煙葉稅應(yīng)納稅額=5520%=11（萬(wàn)元）；準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅=（55+11）13%=8.58（萬(wàn)元）?！纠}3單選題】2015年2月，某企業(yè)（增值稅一般納稅人）向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者收購(gòu)一批其自產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品作為原材料生產(chǎn)應(yīng)稅貨物，在農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票上注明價(jià)款100000元，委托運(yùn)輸公司運(yùn)送該批貨物回企業(yè)，支付運(yùn)費(fèi)并取得運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，運(yùn)費(fèi)金額1200元，該企業(yè)此項(xiàng)業(yè)務(wù)可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅（ ）元。A.13000B.13140C.13132D.13204【答案】C【解析】該企業(yè)可計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅=10000013%+120011%=13132（元）。【特別歸納】“營(yíng)改增”試點(diǎn)行業(yè)不斷擴(kuò)大，2014年后，可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的扣稅憑證：扣稅憑證適用情況備注增值稅專用發(fā)票機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票境內(nèi)采購(gòu)貨物和接受應(yīng)稅勞務(wù)“營(yíng)改增”企業(yè)和原增值稅納稅人扣稅適用由境內(nèi)供貨方或提供勞務(wù)方開具，亦或由銷售方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票境內(nèi)接受運(yùn)輸勞務(wù)“營(yíng)改增”企業(yè)和原增值稅納稅人扣稅適用由提供運(yùn)輸勞務(wù)的“營(yíng)改增”企業(yè)開具，亦或由運(yùn)輸方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票收購(gòu)或購(gòu)入農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)方開具農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票銷售方開具海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書進(jìn)口貨物進(jìn)口地海關(guān)開具中華人民共和國(guó)稅收繳款書接受境外單位或者個(gè)人提供應(yīng)稅服務(wù)，代扣代繳增值稅而發(fā)生抵扣的情況扣繳義務(wù)人開具，亦或由扣繳義務(wù)人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開3.進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的其他規(guī)定P63-5:自2010年10月1日起,項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)方利用信托資金融資進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)開發(fā)，在項(xiàng)目建設(shè)期內(nèi)取得的增值稅專用發(fā)票和其他抵扣憑證，允許其按現(xiàn)行增值稅有關(guān)規(guī)定予以抵扣。該經(jīng)營(yíng)模式是指項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)方與經(jīng)批準(zhǔn)成立的信托公司合作進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)開發(fā)，信托公司負(fù)責(zé)籌集資金并設(shè)立信托計(jì)劃，項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)方負(fù)責(zé)項(xiàng)目建設(shè)與運(yùn)營(yíng)，項(xiàng)目建設(shè)完成后.項(xiàng)目資產(chǎn)歸項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)方所有。政策實(shí)質(zhì):生產(chǎn)企業(yè)通過(guò)融資租賃方式進(jìn)行采購(gòu),增值稅視同一般自我采購(gòu)處理。P63-7資產(chǎn)重組企業(yè)的結(jié)轉(zhuǎn)抵扣增值稅一般納稅人（以下稱“原納稅人”）在資產(chǎn)重組過(guò)程中，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人（以下稱“新納稅人”），并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。P63-8（新增）農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅核定扣稅法自2012年7月1日起，在部分行業(yè)開展增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)。【提示】政策針對(duì)：（1）“前免后抵、自開自抵”的方式導(dǎo)致虛開農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票案件屢屢發(fā)生；（2）農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)銷售產(chǎn)品時(shí)，多數(shù)按照17%的稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額，扣除卻按照13%扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，很多納稅人認(rèn)為如此“高征低扣”很不合理。核定扣稅試點(diǎn)改革的時(shí)間和范圍：自2012年7月1日起，以購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值稅一般納稅人，納入農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)范圍，其購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品無(wú)論是否用于生產(chǎn)上述產(chǎn)品，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額均按照農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法的規(guī)定抵扣。試點(diǎn)改革的核心內(nèi)容：改革1，改變?cè)?jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的方式，實(shí)行農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅核定扣除辦法。取消了試點(diǎn)產(chǎn)品的農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票的抵扣功能，改為實(shí)耗扣稅法，按納稅人實(shí)耗農(nóng)產(chǎn)品確定可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅。改革2，將農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額的扣除率由13%改為納稅人再銷售貨物時(shí)貨物的適用稅率。核定扣除政策的具體運(yùn)用（1）購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品直接銷售的經(jīng)銷行為當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期銷售農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量/（1-損耗率）農(nóng)產(chǎn)品平均購(gòu)買單價(jià)13%/（1+13%）損耗率=損耗數(shù)量/購(gòu)進(jìn)數(shù)量【歸納】試行核定扣除企業(yè)的農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)銷行為采取銷售數(shù)量控制法核定，納稅人根據(jù)每月農(nóng)產(chǎn)品銷售數(shù)量、農(nóng)產(chǎn)品平均購(gòu)進(jìn)單價(jià)和農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率計(jì)算當(dāng)期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額?！纠}】某企業(yè)（增值稅一般納稅人）是農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法的試點(diǎn)抵扣單位，2015年1月，該企業(yè)外購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品100噸，直接對(duì)外銷售90噸。該批農(nóng)產(chǎn)品購(gòu)買單價(jià)每噸40萬(wàn)元，損耗率5%，則當(dāng)期允許抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為：當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期銷售農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量/（1-損耗率）農(nóng)產(chǎn)品平均購(gòu)買單價(jià)13%/（1+13%）=90/（1-5%）4013%/（1+13%）=435.96（萬(wàn)元）。（2）生產(chǎn)企業(yè)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除生產(chǎn)銷售行為有三種方法：投入產(chǎn)出法、成本法和參照法。投入產(chǎn)出法側(cè)重于農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量的控制，稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和行業(yè)公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，核定銷售單位數(shù)量貨物耗用農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量，納稅人根據(jù)該單耗及每月銷售貨物的數(shù)量、農(nóng)產(chǎn)品的平均購(gòu)進(jìn)單價(jià)、農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率計(jì)算當(dāng)期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額；成本法側(cè)重于農(nóng)產(chǎn)品耗用金額的控制，稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)納稅人會(huì)計(jì)核算資料，核定耗用農(nóng)產(chǎn)品的購(gòu)進(jìn)成本占生產(chǎn)成本的比例，納稅人根據(jù)該比例及每月主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率計(jì)算當(dāng)期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。參照法是對(duì)新辦的納稅人或者納稅人新增產(chǎn)品，稅務(wù)機(jī)關(guān)參照所屬行業(yè)或者其他相同或者相近納稅人的扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核定。投入產(chǎn)出法公式為：當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量農(nóng)產(chǎn)品平均購(gòu)買單價(jià)扣除率/（1+扣除率）當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量=當(dāng)期銷售貨物數(shù)量（不含采購(gòu)除農(nóng)產(chǎn)品以外的半成品生產(chǎn)的貨物數(shù)量）農(nóng)產(chǎn)品單耗數(shù)量對(duì)以單一農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物或者多種農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物的，在核算當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量和平均購(gòu)買單價(jià)時(shí)，應(yīng)依據(jù)合理的方法歸集和分配。平均購(gòu)買單價(jià)是指購(gòu)買農(nóng)產(chǎn)品期末平均買價(jià)，不包括買價(jià)之外單獨(dú)支付的運(yùn)費(fèi)和入庫(kù)前的整理費(fèi)用。期末平均買價(jià)=（期初庫(kù)存農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量期初平均買價(jià)+當(dāng)期購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量當(dāng)期買價(jià)）/（期初庫(kù)存農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量+當(dāng)期購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量）扣除率為銷售貨物的適用稅率。即銷售貨物的稅率是17%，扣除率就是17%；銷售貨物的稅率是13%，扣除率就是13%。【例題1】某乳品加工企業(yè)2014年銷售10000噸巴氏殺菌乳，實(shí)現(xiàn)收入4800萬(wàn)元，原材料單耗數(shù)量為1.055，原乳平均購(gòu)買單價(jià)為4200元/噸，以投入產(chǎn)出法計(jì)算其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：原乳加工成巴氏殺菌乳，適用稅率為13%。當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量農(nóng)產(chǎn)品平均購(gòu)買單價(jià)扣除率（1+扣除率）=100001.0550.4213%（1+13%）=509.76（萬(wàn)元）。應(yīng)納增值稅=480013%-509.76=114.24（萬(wàn)元）?！纠}2】某乳品加工企業(yè)2014年銷售5000噸酸奶，實(shí)現(xiàn)收入3500萬(wàn)元，原材料單耗數(shù)量為1.063，原乳平均購(gòu)買單價(jià)為4200元/噸，以投入產(chǎn)出法計(jì)算其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：原乳加工成酸奶，適用稅率為17%。當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量農(nóng)產(chǎn)品平均購(gòu)買單價(jià)扣除率（1+扣除率）=50001.0630.4217%（1+17%）=324.35（萬(wàn)元）。應(yīng)納增值稅=350017%-324.35=270.65（萬(wàn)元）。成本法公式