債務(wù)重組的主要方式.doc

第十一章債務(wù)重組考情分析本章是教材變動非常大的一章,在考試中比較重要，各種題型都有可能出現(xiàn)?？忌饕獞?yīng)注意混合重組的會計(jì)處理。最近三年本章考試題型、分值分布 年份 單項(xiàng)選擇題多項(xiàng)選擇題判斷題計(jì)算分析題綜合題合計(jì)2007年1分1分2006年2005年2分2分4分本章主要考點(diǎn)1.各種債務(wù)重組方式下債務(wù)人債務(wù)重組利得和債權(quán)人債務(wù)重組損失的確定2.修改其他債務(wù)條件下或有應(yīng)付金額、或有應(yīng)收金額的處理3.各種債務(wù)重組方式下債權(quán)人和債務(wù)人的會計(jì)處理4.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換結(jié)合的會計(jì)處理 第一節(jié)債務(wù)重組方式一、債務(wù)重組的涵義債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)?！咎崾尽績蓚€(gè)特征：債務(wù)人財(cái)務(wù)困難；債權(quán)人作出讓步。債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難，是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境或者其他方面的原因，導(dǎo)致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務(wù)。債權(quán)人作出讓步，是指債權(quán)人同意發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的金額或者價(jià)值償還債務(wù)?！皞鶛?quán)人作出讓步”的情形主要包括：債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息、降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等?！咎崾尽總鶆?wù)重組涉及債權(quán)人與債務(wù)人,對債權(quán)人而言,為“債權(quán)重組”,對債務(wù)人而言,為“債務(wù)重組”。為便于表述,統(tǒng)稱為“債務(wù)重組”。二、債務(wù)重組的方式債務(wù)重組主要有以下幾種方式：（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)，是指債務(wù)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的債務(wù)重組方式。債務(wù)人通常用于償債的資產(chǎn)主要有：現(xiàn)金、債券投資、股權(quán)投資、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。這里所指的現(xiàn)金，包括庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。在債務(wù)重組的情況下，以現(xiàn)金清償債務(wù)，是指以低于債務(wù)的賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)。如果以等量的現(xiàn)金償還所欠債務(wù)，則不屬于本章所指的債務(wù)重組。（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時(shí)債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的債務(wù)重組方式。但債務(wù)人根據(jù)轉(zhuǎn)換協(xié)議，將應(yīng)付可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本的，則屬于正常情況下的債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，不能作為本章所指債務(wù)重組。債務(wù)轉(zhuǎn)為資本時(shí)，對股份有限公司而言，是將債務(wù)轉(zhuǎn)為股本；對其他企業(yè)而言，是將債務(wù)轉(zhuǎn)為實(shí)收資本。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的結(jié)果是，債務(wù)人因此而增加股本（或?qū)嵤召Y本），債權(quán)人因此而增加股權(quán)投資。（三）修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、降低利率、免去應(yīng)付未付的利息、延長償還期限等。（四）以上三種方式的組合，是指采用以上三種方式共同清償債務(wù)的債務(wù)重組形式。 第二節(jié)債務(wù)重組的會計(jì)處理一、以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金（廣義）清償債務(wù)1.債務(wù)人的賬務(wù)處理以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。2.債權(quán)人的賬務(wù)處理以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出）。債權(quán)人已對債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計(jì)入營業(yè)外支出（債務(wù)重組損失）；沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。 【提示】注意債權(quán)人對提取過減值準(zhǔn)備的債權(quán)的會計(jì)處理。比如，債務(wù)人以80萬元償付應(yīng)付賬款100萬元，如果債權(quán)人對該應(yīng)收賬款計(jì)提了10萬元的壞賬準(zhǔn)備，則債權(quán)人的賬務(wù)處理如下：【答疑編號12110101】借：銀行存款80壞賬準(zhǔn)備10營業(yè)外支出10貸：應(yīng)收賬款100如果債權(quán)人對該債權(quán)計(jì)提了30萬元的壞賬準(zhǔn)備，則賬務(wù)處理如下：借：銀行存款80壞賬準(zhǔn)備30貸：應(yīng)收賬款100資產(chǎn)減值損失 10【例11-1】甲企業(yè)于206年1月20日銷售一批材料給乙企業(yè)，不含稅價(jià)格為200 000元，增值稅稅率為17，按合同規(guī)定，乙企業(yè)應(yīng)于206年4月1日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)商于7月1日進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企業(yè)30 000元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償清。甲企業(yè)已于7月10日收到乙企業(yè)通過轉(zhuǎn)賬償還的剩余款項(xiàng)。甲企業(yè)已為該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)計(jì)提了20 000元的壞賬準(zhǔn)備?！敬鹨删幪?2110102】（1）乙企業(yè)（債務(wù)人）的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款賬面余額 234 000減：支付的現(xiàn)金 204 000 債務(wù)重組利得 30 000第二，會計(jì)分錄借：應(yīng)付賬款 234 000貸：銀行存款 204 000 營業(yè)外收入債務(wù)重組利得30 000（2）甲企業(yè)（債權(quán)人）的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬面余額234 000減：收到的現(xiàn)金204 000 差額 30 000減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 20 000債務(wù)重組損失 10 000第二，會計(jì)分錄借：銀行存款 204 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 10 000壞賬準(zhǔn)備 20 000貸：應(yīng)收賬款 234 000【思考】假設(shè)本題中甲企業(yè)計(jì)提了38 000元的壞賬準(zhǔn)備，如何進(jìn)行賬務(wù)處理？借：銀行存款 204 000壞賬準(zhǔn)備 38 000貸：應(yīng)收賬款 234 000 資產(chǎn)減值損失 8 000由于以前提取壞賬準(zhǔn)備導(dǎo)致債務(wù)重組時(shí)出現(xiàn)貸方差額時(shí)，該差額不能計(jì)入“營業(yè)外收入”。在債務(wù)重組中，債權(quán)人是不能出現(xiàn)利得的。（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)基本的處理原則【債務(wù)人】 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在符合金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：（1）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)本書第十三章收入相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)銷售商品收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。（2）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（3）非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資或股票、債券等金融資產(chǎn)的，其公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額，計(jì)入投資損益?！緜鶛?quán)人】以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬。重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出）。債權(quán)人已對債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，沖減后尚有余額的，計(jì)入營業(yè)外支出（債務(wù)重組損失）；沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。 1.以庫存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)【例112】甲公司欠乙公司購貨款350 000元。由于甲公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付已于206年5月1日到期的貨款。206年7月10日，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品的公允價(jià)值為200 000元，實(shí)際成本為120 000元。甲公司為增值稅一般納稅人。適用的增值稅稅率為17。乙公司于206年8月10日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為產(chǎn)成品入庫；乙公司對該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了50 000元的壞賬準(zhǔn)備?！敬鹨删幪?2110103】（1）甲公司的賬務(wù)處理.第一，計(jì)算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的賬面余額 350 000減：所轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品的公允價(jià)值 200 000增值稅銷項(xiàng)稅額（200 00017）34 000 債務(wù)重組利得 116 000第二，會計(jì)分錄借：應(yīng)付賬款 350 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 116 000借：主營業(yè)務(wù)成本 120 000貸：庫存商品 120 000 手寫板圖示1101-01：先做正常銷售的賬務(wù)處理：借：銀行存款234 000貸：主營業(yè)務(wù)收入200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 34 000由于企業(yè)沒有實(shí)際收到銀行存款，而是將該批產(chǎn)品抵償了350 000的債務(wù)，將“銀行存款”科目替換為“應(yīng)付賬款”，差額計(jì)入“營業(yè)外收入債務(wù)重組利得”。債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款 350 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 34 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得116 000 （2）乙公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款的賬面余額 350 000減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 234 000 差額116 000減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 50 000債務(wù)重組損失 66 000第二，會計(jì)分錄借：庫存商品 200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34 000壞賬準(zhǔn)備 50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 66 000貸：應(yīng)收賬款 350 000【提示】1.如果債權(quán)人計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額較大，導(dǎo)致出現(xiàn)該筆分錄的貸方差額，則仍作為“資產(chǎn)減值損失。2.如果債務(wù)人以庫存材料清償債務(wù)，則視同銷售取得的收入作“其他業(yè)務(wù)收入”，發(fā)出材料的成本作“其他業(yè)務(wù)成本”處理。3.關(guān)于增值稅的特殊問題?！皩τ谠鲋刀悜?yīng)稅項(xiàng)目，如果債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值和該非現(xiàn)金資產(chǎn)的增值稅銷項(xiàng)稅額與重組債務(wù)賬面價(jià)值之差；如債權(quán)人向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與重組債務(wù)賬面價(jià)值的差額”?！緜鶆?wù)人會計(jì)處理】借：應(yīng)付賬款 350 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 34 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 116 000借：主營業(yè)務(wù)成本 120 000貸：庫存商品 120 000如果債權(quán)人向債務(wù)人另行支付增值稅，則，會計(jì)處理為：借：應(yīng)付賬款 350 000銀行存款 34 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 34 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 116 00034 000借：主營業(yè)務(wù)成本 120 000貸：庫存商品 120 000【債權(quán)人賬務(wù)處理】借：庫存商品200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 34 000壞賬準(zhǔn)備 50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 66 000貸：應(yīng)收賬款 350 000如果債權(quán)人向債務(wù)人另行支付增值稅，則，會計(jì)處理為：借：庫存商品200 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 34 000壞賬準(zhǔn)備 50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 66 00034 000貸：應(yīng)收賬款 350 000銀行存款 34 000【例1單選題】甲公司應(yīng)收乙公司貨款800萬元，經(jīng)磋商，雙方同意按600萬元結(jié)清該筆貨款。甲公司已經(jīng)為該筆應(yīng)收賬款計(jì)提了100萬元的壞賬準(zhǔn)備，在債務(wù)重組日，該事項(xiàng)對甲公司和乙公司的影響分別為（）。A.甲公司資本公積減少200萬元，乙公司資本公積增加200萬元B.甲公司營業(yè)外支出增加100萬元，乙公司資本公積增加200萬元C.甲公司營業(yè)外支出增加200萬元，乙公司營業(yè)外收入增加200萬元D.甲公司營業(yè)外支出增加100萬元，乙公司營業(yè)外收入增加200萬元【答疑編號12110104】【答案】D 【解析】甲公司實(shí)際收到的款項(xiàng)600萬元小于應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值700萬元的差額100萬元計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外支出，乙公司實(shí)際支付的款項(xiàng)600萬元小于應(yīng)付債務(wù)賬面余額800萬元的差額200萬元計(jì)入營業(yè)外收入。 2.以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)【例113】甲公司于205年1月1日銷售給乙公司一批材料，價(jià)值400 000元（包括應(yīng)收取的增值稅稅額），按購銷合同約定，乙公司應(yīng)于205年10月31日前支付貨款，但至206年1月31日乙公司尚未支付貨款。由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不能支付貨款。206年2月3日，經(jīng)過協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺設(shè)備償還債務(wù)。該項(xiàng)設(shè)備的賬面原價(jià)為350 000元，已提折舊5萬元，設(shè)備的公允價(jià)值為360 000元（假設(shè)企業(yè)轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)設(shè)備不需要交納增值稅）。甲公司對該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備20 000元。設(shè)備已于206年3月10日運(yùn)抵甲公司。假定不考慮與該項(xiàng)債務(wù)重組相關(guān)的稅費(fèi)?！敬鹨删幪?2110201】（1）乙公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算固定資產(chǎn)清理損益固定資產(chǎn)公允價(jià)值 360 000減：固定資產(chǎn)凈值 300 000處理固定資產(chǎn)凈收益60 000第二，計(jì)算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的賬面余額 400 000減：固定資產(chǎn)公允價(jià)值 360 000債務(wù)重組利得40 000第三，會計(jì)分錄首先，將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：借：固定資產(chǎn)清理 300 000累計(jì)折舊50 000貸：固定資產(chǎn) 350 000其次，結(jié)轉(zhuǎn)債務(wù)重組利得：借：應(yīng)付賬款 400 000貸：固定資產(chǎn)清理 360 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 40 000最后，結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的利得：借：固定資產(chǎn)清理 60 000貸：營業(yè)外收入處置固定資產(chǎn)利得 60 000【提示】兩筆分錄合并借：應(yīng)付賬款400 000貸：固定資產(chǎn)清理300 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 40 000處置非流動資產(chǎn)利得 60 000【分析】第一步，出售固定資產(chǎn) 手寫板圖示1102-01：借：銀行存款360 000貸：固定資產(chǎn)清理300 000營業(yè)外收入處置非流動資產(chǎn)利得 60 000第二步，以出售收入抵債債務(wù)（將“銀行存款”科目換成“應(yīng)付賬款”科目）借：應(yīng)付賬款400 000貸：固定資產(chǎn)清理300 000營業(yè)外收入處置非流動資產(chǎn)利得 60 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 40 000（2）甲公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬面余額 400 000減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 360 000差額 40 000減：壞賬準(zhǔn)備 20 000債務(wù)重組損失 20 000 第二，會計(jì)分錄 3.以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)【例114】甲公司于206年7月1日銷售給乙公司一批產(chǎn)品，價(jià)值450 000元（包括應(yīng)收取的增值稅稅額），乙公司于當(dāng)日開出六個(gè)月承兌的商業(yè)匯票。乙公司于206年12月31日尚未支付貨款。由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不能支付貨款。經(jīng)與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以其所擁有并作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的某公司股票抵償債務(wù)。該股票的賬面價(jià)值400 000元（為取得時(shí)的成本），公允價(jià)值380 000元。假定甲公司為該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取了壞賬準(zhǔn)備40 000元。用于抵債的股票已于207年1月22日辦理了相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù)；甲公司將取得的某公司股票作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。甲公司已將該項(xiàng)應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款；乙公司已將應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。【答疑編號12110202】（1）乙公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的賬面余額 450 000減：股票的公允價(jià)值 380 000債務(wù)重組利得70 000第二，計(jì)算轉(zhuǎn)讓股票收益股票的公允價(jià)值 380 000減：股票的賬面價(jià)值 400 000轉(zhuǎn)讓股票損益20 000第三，會計(jì)分錄借：應(yīng)付賬款 450 000投資收益 20 000貸：交易性金融資產(chǎn) 400 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 70 000【分析】第一步，出售股票 手寫板圖示1102-03：借：銀行存款380 000投資收益 20 000貸：交易性金融資產(chǎn)400 000第二步，以出售收入抵償450 000元的債務(wù)（借方改為應(yīng)付賬款）借：應(yīng)付賬款450 000投資收益 20 000貸：交易性金融資產(chǎn)400 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 70 000（2）甲公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬面余額 450 000減：受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值 380 000差額 70 000減：壞賬準(zhǔn)備 40 000債務(wù)重組損失 30 000第二，會計(jì)分錄 二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時(shí)債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的債務(wù)重組方式。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，應(yīng)當(dāng)分別一下情況處理：1.債務(wù)人賬務(wù)處理債務(wù)人為股份有限公司時(shí)，（1）債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本；（2）股份的公允價(jià)值總額與股本之間的差額作為資本公積；（3）重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額作為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。債務(wù)人為其他企業(yè)時(shí)：（1）債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)，終止確認(rèn)重組債務(wù)，并將債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)份額確認(rèn)為實(shí)收資本；（2）股權(quán)的公允價(jià)值與實(shí)收資本之間的差額確認(rèn)為資本公積；（3）重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額作為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。與股份有限公司的規(guī)定基本相同上基本類似，但注意將股本改為實(shí)收資本。2.債權(quán)人賬務(wù)處理（1）債權(quán)人在債務(wù)重組日，應(yīng)當(dāng)將享有股權(quán)的公允價(jià)值確認(rèn)為對債務(wù)人的投資；（2）重組債權(quán)的賬面余額與因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額，在未提減值準(zhǔn)備的情況下，將該差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失（營業(yè)外支出）；如果計(jì)提了減值準(zhǔn)備，則先沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失；如果沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額，則抵減當(dāng)期的資產(chǎn)減值損失。以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債權(quán)人應(yīng)將因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)按公允價(jià)值計(jì)量。發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，分別按照長期股權(quán)投資或者金融工具確認(rèn)計(jì)量的規(guī)定進(jìn)行處理。【例115】206年7月1日，甲公司應(yīng)收乙公司賬款的賬面余額為60 000元，由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無法償付該應(yīng)付賬款。經(jīng)雙方協(xié)商同意，乙公司以其普通股償還債務(wù)。假定普通股的面值為1元，乙公司以20 000股抵償該項(xiàng)債務(wù)，股票每股市價(jià)為2.5元。甲公司對該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備2 000元。股票登記手續(xù)已于206年8月9日辦理完畢，甲公司將其作為長期股權(quán)投資核算。 【答疑編號12110203】（1）乙公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算應(yīng)計(jì)入資本公積的金額股票的公允價(jià)值 50 000減：股票的面值總額 20 000應(yīng)計(jì)入資本公積 30 000第二，計(jì)算債務(wù)重利得債務(wù)賬面價(jià)值 60 000股票的公允價(jià)值 50 000債務(wù)重組利得 10 000第三，會計(jì)分錄借：應(yīng)付賬款 60 000貸：股本 20 000資本公積股本溢價(jià) 30 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 10 000【分析】第一步，發(fā)行新股20 000股 手寫板圖示1102-05：借：銀行存款50 000貸：股本20 000資本公積股本溢價(jià)30 000第二步，以發(fā)行收入抵債60 000元借：應(yīng)付賬款60 000貸：股本20 000資本公積股本溢價(jià)30 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得10 000 （2）甲公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬面余額 60 000減：所轉(zhuǎn)股權(quán)的公允價(jià)值 50 000差額 10 000減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 2 000債務(wù)重組損失 8 000第二，會計(jì)分錄借：長期股權(quán)投資 50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 8 000壞賬準(zhǔn)備 2 000貸：應(yīng)收賬款 60 000 三、修改其他債務(wù)條件是指修改不包括上述（一）和（二）兩種方式在內(nèi)的債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的方式，如延長償還期、減少債務(wù)本金、降低利率、免去應(yīng)付未付的利息等。以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，債務(wù)人和債權(quán)人應(yīng)分別以下情況處理：1.不附或有條件的債務(wù)重組【債務(wù)人賬務(wù)處理】不附或有條件的債務(wù)重組，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面余額減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額作為債務(wù)重組利得，于當(dāng)期確認(rèn)計(jì)入損益。重組后債務(wù)的賬面余額為將來應(yīng)付金額?！咎崾尽俊皩響?yīng)付金額”表述不妥。結(jié)合財(cái)政部企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解，恰當(dāng)?shù)谋硎鰬?yīng)為“重組后債務(wù)的入賬價(jià)值”或“修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值”。借：應(yīng)付賬款 （重組債務(wù)的賬面余額）貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 （重組后債務(wù)的公允價(jià)值）營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 （差額）簡言之，就是“注銷舊債務(wù)，記錄新債務(wù)”，新舊之間的差額作為債務(wù)重組利得處理。 【債權(quán)人賬務(wù)處理】以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組，如修改后的債務(wù)條款不涉及或有應(yīng)收金額，則債權(quán)人在重組日，應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入當(dāng)期損益。如果債權(quán)人已對該項(xiàng)債權(quán)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)首先沖減已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備。簡言之，就是“注銷舊債權(quán)，記錄新債權(quán)”，新舊之間的差額作為債務(wù)重組損失處理，如果債權(quán)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，按照前述原則處理。借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組（重組后債權(quán)的公允價(jià)值）壞賬準(zhǔn)備（已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備）營業(yè)外支出債務(wù)重組損失（差額）貸：應(yīng)收賬款（重組債權(quán)的賬面余額）【例11-6】甲公司206年12月31日，應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65 400元，其中，5 400元為累計(jì)應(yīng)收的利息，票面年利率4。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于206年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于207年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50 000元；免去債務(wù)人所欠的全部利息；將利率從4降低到2（等于實(shí)際利率），并將債務(wù)到期日延至208年12月31日，利息按年支付。該項(xiàng)債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實(shí)施。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。甲公司乙為該項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提了5 000元壞賬準(zhǔn)備。 【分析】修改債務(wù)條件后重組債務(wù)的公允價(jià)值（現(xiàn)值）等于50 000元。【答疑編號12110204】（1）乙公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組利得應(yīng)付賬款的賬面余額 65 400減：重組后債務(wù)公允價(jià)值 50 000債務(wù)重組利得 15 400第二，會計(jì)分錄207年1月5日債務(wù)重組時(shí)（注銷舊債務(wù)，記錄新債務(wù)）借：應(yīng)付賬款 65 400貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 50 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 15 400【提示】“不附或有條件的債務(wù)重組，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面余額減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額作為債務(wù)重組利得，于當(dāng)期確認(rèn)計(jì)入損益”。這里并不是將重組債務(wù)減記至“將來應(yīng)付金額”。因?yàn)椋@里的將來應(yīng)付金額是52 000元。207年12月31日支付利息借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000貸：銀行存款（500002） 1 000208年12月31日償還本金和最后一年利息借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000應(yīng)付賬款債務(wù)重組 50 000貸：銀行存款 51 000（2）甲公司的賬務(wù)處理第一，計(jì)算債務(wù)重組損失應(yīng)收賬款賬面余額 65 400減：重組后債權(quán)公允價(jià)值 50 000差額 15 400減：已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 5 000債務(wù)重組損失 10 400第二，會計(jì)分錄207年1月5日債務(wù)重組時(shí)借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組 50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 10 400（倒擠）壞賬準(zhǔn)備 5 000貸：應(yīng)收賬款 65 400207年12月31日收到利息借：銀行存款 1000貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（即利息收入）（500002） 1000208年12月31日收到本金和最后一年利息借：銀行存款51 000貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 1 000應(yīng)收賬款債務(wù)重組5 0000 如果實(shí)際利率不是2，則50 000元就不是修改債務(wù)條件后重組債務(wù)的公允價(jià)值。從債務(wù)人的角度來看，應(yīng)該根據(jù)未來現(xiàn)金流入現(xiàn)值確定債務(wù)的公允價(jià)值，那未來的現(xiàn)金流量是就是每年支付的利息，本題涉及兩年；則未來的現(xiàn)金流量是：1 0001 00050 000=52 000（元），根據(jù)實(shí)際利率進(jìn)行折現(xiàn)。假如實(shí)際利率為3，則計(jì)算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值50 0002（P/F，1，3）51 000（P/F，2，3）。由于教材以及財(cái)政部的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解，并沒有就這個(gè)問題展開論述，故對此了解即可?！纠}2】2007年3月31日甲公司應(yīng)付某金融機(jī)構(gòu)一筆貸款100萬元到期，因發(fā)生財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)無法支付，當(dāng)日，甲公司與金融機(jī)構(gòu)簽訂債務(wù)重組協(xié)議，約定減免甲公司債務(wù)的20，其余部分延期兩年支付，年利率為5（相當(dāng)于實(shí)際利率），利息按年支付。金融機(jī)構(gòu)已為該項(xiàng)貸款計(jì)提了10萬元呆賬準(zhǔn)備，假定不考慮其他因素，甲公司在該項(xiàng)債務(wù)重組業(yè)務(wù)中確認(rèn)的債務(wù)重組利得為（）萬元。A.10B.12C.16D.20【答疑編號12110205】【答案】D【解析】甲公司（債務(wù)人）應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得應(yīng)是1002020（萬元）。2.附或有條件的債務(wù)重組【債務(wù)人賬務(wù)處理】附或有條件的債務(wù)重組，對于債務(wù)人而言，修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合或有事項(xiàng)中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，作為債務(wù)重組利得，計(jì)入營業(yè)外收入。債務(wù)人在債務(wù)重組日：借：應(yīng)付賬款（重組債務(wù)的賬面余額）貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組（重組后債務(wù)的公允價(jià)值）預(yù)計(jì)負(fù)債（或有應(yīng)付金額）營業(yè)外收入債務(wù)重組利得（差額）或有應(yīng)付金額在隨后會計(jì)期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)營業(yè)外收入。借：預(yù)計(jì)負(fù)債貸：營業(yè)外收入債務(wù)重組利得或有應(yīng)付金額在隨后會計(jì)期間實(shí)際發(fā)生時(shí)，會計(jì)分錄為：借：預(yù)計(jì)負(fù)債貸：銀行存款【債權(quán)人賬務(wù)處理】對債權(quán)人而言，修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值。根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，或有應(yīng)收金額屬于或有資產(chǎn)，或有資產(chǎn)不予確認(rèn)。只有在或有應(yīng)收金額實(shí)際發(fā)生時(shí)，才計(jì)入當(dāng)期損益。借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組（重組后債權(quán)的公允價(jià)值，不包括或有應(yīng)收金額） 壞賬準(zhǔn)備營業(yè)外支出債務(wù)重組損失（或貸記資產(chǎn)減值損失） 貸：應(yīng)收賬款 （重組債權(quán)的賬面余額）【例3】203年6月30日，紅星公司從某銀行取得年利率10、三年期的貸款100萬元。現(xiàn)因紅星公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，各年貸款利息均未償還，遂于205年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意延長到期日至209年12月31日，利率降至7，免除積欠利息25萬元，本金減至80萬元，利息按年支付，但附有一條件：債務(wù)重組后，如紅星公司自第二年起有盈利，則利率回復(fù)至10，若無盈利，利率仍維持7。債務(wù)重組協(xié)議于205年12月31日簽訂。貸款銀行已對該項(xiàng)貸款計(jì)提了3萬元的貸款損失準(zhǔn)備。假定實(shí)際利率等于名義利率?！敬鹨删幪?2110301】紅星公司（債務(wù)人）的賬務(wù)處理，第一，計(jì)算債務(wù)重組利得長期借款的賬面余額 1 250 000減：重組貸款的公允價(jià)值 800 000或有應(yīng)付金額800 000（107）3 72 000債務(wù)重組利得 378 000第二，會計(jì)分錄 手寫板圖示1103-01:債務(wù)重組后第二年起如果有盈利利率恢復(fù)至10，時(shí)間是207、208和209三年。或有應(yīng)付金額是800 000（107）372 000205年12月31日債務(wù)重組時(shí)【注銷舊債，記錄新債】借：長期借款 l 250 000貸：長期借款債務(wù)重組 800 000預(yù)計(jì)負(fù)債 72 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 378 000206年12月31日支付利息時(shí)借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 56 000貸：銀行存款（800 0007） 56 000假設(shè)紅星公司自債務(wù)重組后的第二年起盈利，207年12月31日和208年12月31日支付利息時(shí)，紅星公司應(yīng)按10的利率支付利息，則每年需支付利息80 000元（800 00010），其中含或有應(yīng)付金額24 000元（80 00032 400）。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 56 000預(yù)計(jì)負(fù)債 24 000貸：銀行存款 80 000209年l2月31日支付最后一次利息80 000元和本金800 000元時(shí)借：長期借款債務(wù)重組 800 000財(cái)務(wù)費(fèi)用 56 000預(yù)計(jì)負(fù)債 24 000貸：銀行存款 880 000假設(shè)紅星公司自債務(wù)重組后的第二年起仍沒有盈利，207年l2月31日和208年12月31日支付利息時(shí)借：財(cái)務(wù)費(fèi)用56 000貸：銀行存款 56 000 將未發(fā)生的預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)該轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入借：預(yù)計(jì)負(fù)債 72 000貸：營業(yè)外收入 72 000修改其他債務(wù)條件這種債務(wù)重組方式的賬務(wù)處理是基本思路：對于債務(wù)人來說，就是注銷舊債務(wù)，記錄新債務(wù)，如果不涉及或有應(yīng)付金額，則一般按新舊債務(wù)之間的差額，確認(rèn)債務(wù)重組利得。如果涉及到或有應(yīng)付金額（符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件），應(yīng)該貸記預(yù)計(jì)負(fù)債，借貸差額一般即為債務(wù)重組利得。對于債權(quán)人來說，就是注銷舊債權(quán)，記錄新債權(quán)，新舊債權(quán)之間的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失（如果該債權(quán)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，應(yīng)先沖減已提壞賬）。對于或有應(yīng)收金額，按照謹(jǐn)慎性原則，不予確認(rèn)。四、以組合方式清償債務(wù)（一）債務(wù)人的處理債務(wù)重組以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式組合進(jìn)行的，對債務(wù)人來說，應(yīng)當(dāng)依次：1.以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值；2.修改其他債務(wù)條件的，應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值；3.（沖減后的）重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，作為債務(wù)重組利得，計(jì)入營業(yè)外收入；4.修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。（沖減后）重組債務(wù)的賬面價(jià)值，與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，計(jì)入營業(yè)外收入。以上所產(chǎn)生的債務(wù)重組利得、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益等均于債務(wù)重組當(dāng)期確認(rèn)。（二）債權(quán)人的處理債務(wù)重組采用以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式組合進(jìn)行的，對債權(quán)人來說，應(yīng)先以收到的現(xiàn)金、受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價(jià)值沖減重組債權(quán)的賬面余額，差額與重組債權(quán)入賬價(jià)值進(jìn)行比較，據(jù)此計(jì)算債務(wù)重組損失。債權(quán)人已對債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，作為債務(wù)重組損失，計(jì)入營業(yè)外支出。以上產(chǎn)生的債務(wù)重組損失于債務(wù)重組當(dāng)期確認(rèn)?！纠?單選題】甲公司應(yīng)收乙公司賬款1 500萬元已逾期，甲公司為該筆應(yīng)收賬款計(jì)提了100萬元壞賬準(zhǔn)備，經(jīng)協(xié)商決定進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組內(nèi)容是: 乙公司以銀行存款償付甲公司賬款200萬元；乙公司以一項(xiàng)固定資產(chǎn)和一項(xiàng)長期股權(quán)投資償付所欠賬款的余額。乙公司該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為500萬元，公允價(jià)值為600萬元；長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為550萬元，公允價(jià)值為500萬元。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。該甲公司的債務(wù)重組損失為（）萬元。A.0B.100C.30D.80【答疑編號12110302】【答案】D【解析】甲公司