稅務(wù)籌劃講義(企業(yè)所得稅)

1、第六章 企業(yè)所得稅稅收籌劃 知識(shí)目標(biāo)：u了解企業(yè)所得稅法的基本內(nèi)容，把握企業(yè)所得稅稅收籌劃的基本思路；u掌握企業(yè)所得稅納稅人與稅率稅收籌劃的方法；u掌握企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額稅收籌劃的方法；u掌握企業(yè)所得稅稅收繳納稅收籌劃的方法；u掌握企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠稅收籌劃的方法。 技能目標(biāo)：p 能夠熟練運(yùn)用企業(yè)所得稅稅收籌劃的基本技能。6.1 納稅人與適用稅率的稅收籌劃 6.1.1 納稅人身份的稅收籌劃一是企業(yè)成立之時(shí)要結(jié)合行業(yè)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)等情況確定組織形式，即個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、公司制企業(yè)以及個(gè)體工商戶等身份的選擇，因?yàn)椴煌慕M織身份會(huì)面對(duì)不同的稅收政策，從企業(yè)整體利益最大化以及稅負(fù)最小化出發(fā)，考慮

2、新設(shè)企業(yè)的組織形式或核算形式；二是通過(guò)納稅人之間的合并、分立、集團(tuán)公司內(nèi)部設(shè)立二是通過(guò)納稅人之間的合并、分立、集團(tuán)公司內(nèi)部設(shè)立子公司或者分公司的選擇，以達(dá)到規(guī)避高稅負(fù)，綜合收子公司或者分公司的選擇，以達(dá)到規(guī)避高稅負(fù)，綜合收益最大化的目的。益最大化的目的。1.1.個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的選擇個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的選擇一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)設(shè)立時(shí)應(yīng)合理選擇納稅主體的身份，選擇的一般思路如下：（1）從總體稅負(fù)角度考慮，獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)一般要低于公司制企業(yè)，因?yàn)榍罢卟淮嬖谥貜?fù)征稅問(wèn)題，而后者一般涉及雙重征稅問(wèn)題。（2）在獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的決策中，要充分考慮稅基、稅率和

3、稅收優(yōu)惠政策等多種因素，最終稅負(fù)的高低是多種因素起作用的結(jié)果，不能只考慮一種因素。（3）在獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)與公司制企業(yè)的決策中，還要充分考慮可能出現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)?！景咐?-1】王先生自辦企業(yè)，2014年應(yīng)稅所得額為300 000元，該企業(yè)如按個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)繳納個(gè)人所得稅，依據(jù)現(xiàn)行稅制，稅收負(fù)擔(dān)實(shí)際為：300 00035%14 75090 25O（元）若該企業(yè)為公司制企業(yè)，其適用的企業(yè)所得稅稅率為25%，企業(yè)實(shí)現(xiàn)的稅后利潤(rùn)全部作為股利分配給投資者，則該投資者的稅收負(fù)擔(dān)為： 300 00025%300 000（125%）20%120 000（元）投資于公司制企業(yè)比投資于獨(dú)資或合伙企業(yè)多承擔(dān)

4、所得稅29 750元（120 00090 250）。在進(jìn)行公司組織形式的選擇時(shí)，應(yīng)在綜合權(quán)衡企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)規(guī)模、管理模式及籌資額等因素的基礎(chǔ)上，選擇稅負(fù)較小的組織形式。2.2.企業(yè)的從屬機(jī)構(gòu)形式的選擇企業(yè)的從屬機(jī)構(gòu)形式的選擇企業(yè)的從屬機(jī)構(gòu)主要包括子公司、分公司和辦事處。這三種形式的從屬機(jī)構(gòu)在設(shè)立手續(xù)、核算、納稅形式以及稅收優(yōu)惠等方面是不同的。子公司雖是獨(dú)立法人，設(shè)立手續(xù)復(fù)雜，獨(dú)立核算和繳納所得稅等，但可以享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策；而分公司和辦事處則設(shè)立手續(xù)簡(jiǎn)單，不獨(dú)立核算，也不獨(dú)立繳納所得稅，由總公司匯總繳稅，稅負(fù)較輕，但不享受稅收優(yōu)惠政策。在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)該根據(jù)具體情況分析，選擇促使

5、企業(yè)獲得最大利益、稅負(fù)較輕的方案實(shí)施。企業(yè)采取何種組織形式需要考慮的因素主要包括：分支機(jī)構(gòu)盈虧、分支機(jī)構(gòu)是否享受優(yōu)惠稅率等。第一種情況：預(yù)計(jì)適用優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)盈利，選擇子公司形第一種情況：預(yù)計(jì)適用優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)盈利，選擇子公司形式，單獨(dú)納稅。式，單獨(dú)納稅。 第二種情況：預(yù)計(jì)適用非優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)盈利，選擇分公司第二種情況：預(yù)計(jì)適用非優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)盈利，選擇分公司形式，匯總到總公司納稅，以彌補(bǔ)總公司或其他分公司的虧損；形式，匯總到總公司納稅，以彌補(bǔ)總公司或其他分公司的虧損；即使下屬公司均盈利，此時(shí)匯總納稅雖無(wú)節(jié)稅效應(yīng)，但可降低企即使下屬公司均盈利，此時(shí)匯總納稅雖無(wú)節(jié)稅效應(yīng)，但可降低

6、企業(yè)的辦稅成本，提高管理效率。業(yè)的辦稅成本，提高管理效率。第三種情況：預(yù)計(jì)適用非優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)虧損，選擇分公司第三種情況：預(yù)計(jì)適用非優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)虧損，選擇分公司形式，匯總納稅可以用其他分公司或總公司利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損。形式，匯總納稅可以用其他分公司或總公司利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損。第四種情況：預(yù)計(jì)適用優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)虧損，這種情況下就第四種情況：預(yù)計(jì)適用優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)虧損，這種情況下就要考慮分支機(jī)構(gòu)扭虧的能力，若短期內(nèi)可以扭虧宜采用子公司形要考慮分支機(jī)構(gòu)扭虧的能力，若短期內(nèi)可以扭虧宜采用子公司形式，否則宜采用分公司形式，這與企業(yè)經(jīng)營(yíng)策劃有緊密關(guān)聯(lián)。式，否則宜采用分公司形式，這與企業(yè)經(jīng)營(yíng)策劃有緊密

7、關(guān)聯(lián)。不不過(guò)總體來(lái)說(shuō)，如果下屬公司所在地稅率較低，則宜設(shè)立子公司，過(guò)總體來(lái)說(shuō)，如果下屬公司所在地稅率較低，則宜設(shè)立子公司，享受當(dāng)?shù)氐牡投惵?。享受?dāng)?shù)氐牡投惵?。如果在境外設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，子公司是獨(dú)立的法人實(shí)體，在設(shè)立所如果在境外設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，子公司是獨(dú)立的法人實(shí)體，在設(shè)立所在國(guó)被視為居民納稅人，通常要承擔(dān)與該國(guó)其他居民公司一樣的在國(guó)被視為居民納稅人，通常要承擔(dān)與該國(guó)其他居民公司一樣的全面納稅義務(wù)。但子公司在所在國(guó)比分公司享受更多的稅務(wù)優(yōu)惠，全面納稅義務(wù)。但子公司在所在國(guó)比分公司享受更多的稅務(wù)優(yōu)惠，一般可以享有東道國(guó)給予其居民公司同等的稅務(wù)優(yōu)惠待遇。如果一般可以享有東道國(guó)給予其居民公司同等的稅務(wù)優(yōu)惠

8、待遇。如果東道國(guó)適用稅率低于居住國(guó)時(shí)，子公司的積累利潤(rùn)還可以得到遞東道國(guó)適用稅率低于居住國(guó)時(shí)，子公司的積累利潤(rùn)還可以得到遞延納稅的好處。延納稅的好處。而分公司不是獨(dú)立的法人實(shí)體，在設(shè)立所在國(guó)被而分公司不是獨(dú)立的法人實(shí)體，在設(shè)立所在國(guó)被視為非居民納稅人，所發(fā)生的利潤(rùn)與總公司合并納稅。視為非居民納稅人，所發(fā)生的利潤(rùn)與總公司合并納稅。但我國(guó)企業(yè)所得稅法不允許境內(nèi)外機(jī)構(gòu)的盈虧相互彌補(bǔ)，因此，但我國(guó)企業(yè)所得稅法不允許境內(nèi)外機(jī)構(gòu)的盈虧相互彌補(bǔ)，因此，在經(jīng)營(yíng)期間若發(fā)生分公司經(jīng)營(yíng)虧損，分公司的虧損也無(wú)法沖減總在經(jīng)營(yíng)期間若發(fā)生分公司經(jīng)營(yíng)虧損，分公司的虧損也無(wú)法沖減總公司利潤(rùn)。公司利潤(rùn)?！景咐?-2】某一總公司在

9、國(guó)內(nèi)擁有兩家分公司甲和乙，某一納稅年度總公司本部實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1000萬(wàn)元，其分公司甲實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)100萬(wàn)元，分公司乙虧損150萬(wàn)元，企業(yè)所得稅稅率為25%，則該公司該納稅年度應(yīng)納稅額為： （1000100-150）25%237.5（萬(wàn)元）分析：如果把上述甲、乙分公司換成子公司，總體稅負(fù)就不一樣。 公司本部應(yīng)納所得稅100025%250（萬(wàn)元） 甲公司應(yīng)納所得稅10025%25（萬(wàn)元） 乙公司由于當(dāng)年度虧損無(wú)須繳納所得稅。公司整體稅負(fù)25025275（萬(wàn)元），高出總分公司的整體稅負(fù)37.5萬(wàn)元，因此，在這種情況下，選擇設(shè)立分公司更有利。3.3.企業(yè)類型的選擇企業(yè)類型的選擇新稅法實(shí)施后，企業(yè)所得稅率統(tǒng)一為

10、25%，國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15的稅率征收企業(yè)所得稅，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，應(yīng)盡量向高新技術(shù)企業(yè)的方向發(fā)展，享受優(yōu)惠稅率，降低稅負(fù)。小型企業(yè)應(yīng)對(duì)盈利水平進(jìn)行預(yù)測(cè)，如果將低部分利潤(rùn)可以獲得較多的所得稅降低額，則應(yīng)將企業(yè)的盈利水平控制在國(guó)家規(guī)定的微利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)，爭(zhēng)取適用20%的低稅率?！緦?shí)例【實(shí)例6-36-3】某工業(yè)企業(yè)從業(yè)人數(shù)】某工業(yè)企業(yè)從業(yè)人數(shù)9696人，資產(chǎn)總額人，資產(chǎn)總額2 5002 500萬(wàn)元，萬(wàn)元，1-1-1111月份的銷售收入為月份的銷售收入為250250萬(wàn)元，如果該企業(yè)萬(wàn)元，如果該企業(yè)1212月份按正常銷售方月份按正常

11、銷售方式，確認(rèn)銷售收入實(shí)現(xiàn)式，確認(rèn)銷售收入實(shí)現(xiàn)6060萬(wàn)元，年終匯算時(shí)收入總額為萬(wàn)元，年終匯算時(shí)收入總額為310310萬(wàn)元，萬(wàn)元，假設(shè)它的應(yīng)稅所得率是假設(shè)它的應(yīng)稅所得率是1010。那么，這家企業(yè)該年度的應(yīng)納稅所。那么，這家企業(yè)該年度的應(yīng)納稅所得額為得額為3131萬(wàn)元（萬(wàn)元（310310萬(wàn)元萬(wàn)元1010），就只能適用于），就只能適用于2525的稅率，的稅率，則該公司的應(yīng)納稅額為則該公司的應(yīng)納稅額為7.757.75萬(wàn)元（萬(wàn)元（3131萬(wàn)元萬(wàn)元25%25%）。）。如果企業(yè)把如果企業(yè)把1212月份月份6060萬(wàn)元的產(chǎn)品，采取分期收款結(jié)算方式銷售，萬(wàn)元的產(chǎn)品，采取分期收款結(jié)算方式銷售，按合同中的約定分兩

12、次收回價(jià)款，第一期在按合同中的約定分兩次收回價(jià)款，第一期在1212月月3131日收回價(jià)款的日收回價(jià)款的1/21/2，第二期在下個(gè)納稅年度收回價(jià)款的，第二期在下個(gè)納稅年度收回價(jià)款的1/21/2，那么，該企業(yè)那么，該企業(yè)1212月月份確認(rèn)的應(yīng)稅收入就是份確認(rèn)的應(yīng)稅收入就是3030萬(wàn)元，全年收入就是萬(wàn)元，全年收入就是280280萬(wàn)元，按萬(wàn)元，按10%10%應(yīng)應(yīng)稅所得率計(jì)算，應(yīng)納稅所得額為稅所得率計(jì)算，應(yīng)納稅所得額為2828萬(wàn)元（萬(wàn)元（280280萬(wàn)元萬(wàn)元10%10%），符合），符合小型微利企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，適用優(yōu)惠稅率小型微利企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，適用優(yōu)惠稅率20%20%，需繳納全業(yè)所得稅，需繳納全業(yè)所得稅5.65

13、.6萬(wàn)元（萬(wàn)元（2828萬(wàn)元萬(wàn)元20%20%）。）。因?yàn)槔眯⌒臀⒗髽I(yè)以及高新技術(shù)企業(yè)的低稅率優(yōu)惠因?yàn)槔眯⌒臀⒗髽I(yè)以及高新技術(shù)企業(yè)的低稅率優(yōu)惠政策都有嚴(yán)格的條件限制，政策都有嚴(yán)格的條件限制，企業(yè)可以通過(guò)設(shè)立子公司或企業(yè)可以通過(guò)設(shè)立子公司或者將部分分支機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸緛?lái)享受小型微利企業(yè)的者將部分分支機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸緛?lái)享受小型微利企業(yè)的低稅率優(yōu)惠。低稅率優(yōu)惠。如果企業(yè)自身難以改造成高技術(shù)企業(yè)，可如果企業(yè)自身難以改造成高技術(shù)企業(yè)，可以考慮重新設(shè)立一個(gè)屬于高科技企業(yè)的子公司或者將某以考慮重新設(shè)立一個(gè)屬于高科技企業(yè)的子公司或者將某一分支機(jī)構(gòu)改造成高科技企業(yè)。一分支機(jī)構(gòu)改造成高科技企業(yè)?！緦?shí)例6-4

14、】某生產(chǎn)企業(yè)擁有員工120人，資產(chǎn)總額為5000萬(wàn)元，適用所得稅率為25% ，2008年企業(yè)應(yīng)納稅所得額為50萬(wàn)元，該企業(yè)內(nèi)有兩個(gè)車(chē)間，一個(gè)生產(chǎn)半成品，另一個(gè)生產(chǎn)產(chǎn)成品，其中半成品除了供應(yīng)本企業(yè)生產(chǎn)原材料之外，還有少量外銷。該企業(yè)的產(chǎn)成品和辦產(chǎn)品的價(jià)格及市場(chǎng)穩(wěn)定。如何籌劃？【解析】應(yīng)納稅企業(yè)所得稅額5025%12.5（萬(wàn)元）籌劃思路：將企業(yè)的兩個(gè)車(chē)間分立為兩個(gè)獨(dú)立核算的生產(chǎn)企業(yè)，符合微利企業(yè)的認(rèn)定條件，可享受20%優(yōu)惠稅率，減少所得稅支出2.5萬(wàn)元（505%）。4.外資企業(yè)納稅人身份的稅收籌劃外資企業(yè)納稅人身份的稅收籌劃 我們知道，無(wú)論是外商投資企業(yè)還是外國(guó)企業(yè)，都有兩種可能：一是作為居民納稅

15、人；一是作為非居民納稅人。居民納稅人與非居民納稅人最大的差別在于居民納稅人負(fù)有無(wú)限納稅義務(wù)，不僅要將來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得申報(bào)納稅，而且要將來(lái)源于國(guó)外的收入和所得申報(bào)納稅；而作為非居民納稅人，只負(fù)有有限納稅義務(wù)，僅對(duì)來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的收入納稅。企業(yè)就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行必要的稅收籌劃，盡可能作為非居民納稅人負(fù)有企業(yè)就應(yīng)當(dāng)進(jìn)行必要的稅收籌劃，盡可能作為非居民納稅人負(fù)有限納稅義務(wù)，從而達(dá)到合法節(jié)約稅款支出的目的。限納稅義務(wù)，從而達(dá)到合法節(jié)約稅款支出的目的?！景咐?-5】M國(guó)一家跨國(guó)公司（以下簡(jiǎn)稱M公司）欲在我國(guó)投資興建一家蘆筍種植加工企業(yè)，該公司于2008年11月4日派遣了一名經(jīng)濟(jì)顧問(wèn)來(lái)我國(guó)進(jìn)行投資政策考察。這位

16、顧問(wèn)在選擇中外合作還是中外合資形式投資時(shí)，向我國(guó)有關(guān)部門(mén)進(jìn)行了投資與涉外稅收政策方面的咨詢。根據(jù)市場(chǎng)調(diào)查分析預(yù)測(cè)，M國(guó)總公司2009年應(yīng)納稅所得額為1000萬(wàn)美元，按M國(guó)公司所得稅的規(guī)定應(yīng)繳納34的公司所得稅；2009年其在中國(guó)投資的企業(yè)發(fā)生虧損額為200萬(wàn)美元；M公司在H國(guó)有一子公司（以下簡(jiǎn)稱H公司），2009年該子公司的應(yīng)納稅所得額為500萬(wàn)美元，H國(guó)的公司所得稅稅率為40。從投資項(xiàng)目和稅收籌劃角度分析，該經(jīng)濟(jì)顧問(wèn)應(yīng)當(dāng)作出何種選擇從投資項(xiàng)目和稅收籌劃角度分析，該經(jīng)濟(jì)顧問(wèn)應(yīng)當(dāng)作出何種選擇呢？是設(shè)立中外合作企業(yè)好還是中外合資企業(yè)好？以及由誰(shuí)來(lái)投呢？是設(shè)立中外合作企業(yè)好還是中外合資企業(yè)好？以及由

17、誰(shuí)來(lái)投資更好？資更好？ 分析：結(jié)合考查情況，可擬定如下方案：分析：結(jié)合考查情況，可擬定如下方案： 方案方案1 1：由：由M M公司投資設(shè)立中外合資企業(yè)。由公司投資設(shè)立中外合資企業(yè)。由M M公司投資并采用中公司投資并采用中外合資企業(yè)的投資形式，在外合資企業(yè)的投資形式，在M M國(guó)和中國(guó)都將視為股份有限公司，國(guó)和中國(guó)都將視為股份有限公司，其虧損只能在中外合資企業(yè)內(nèi)部彌補(bǔ)。其虧損只能在中外合資企業(yè)內(nèi)部彌補(bǔ)。 M公司2009年實(shí)際應(yīng)該繳納M國(guó)公司所得稅: 100034340（萬(wàn)美元） H公司2009年實(shí)際應(yīng)該繳納H國(guó)公司所得稅: 50040200（萬(wàn)美元） 兩公司納稅總額340200540（萬(wàn)美元） 方

18、案方案2 2：由：由H H公司投資設(shè)立中外合資企業(yè)。由公司投資設(shè)立中外合資企業(yè)。由H H公司投資并采用中公司投資并采用中外合資企業(yè)的投資形式，在外合資企業(yè)的投資形式，在H H國(guó)和中國(guó)也都將視為股份有限公司，國(guó)和中國(guó)也都將視為股份有限公司，其虧損只能在該中外合資企業(yè)內(nèi)部彌補(bǔ)。其虧損只能在該中外合資企業(yè)內(nèi)部彌補(bǔ)。其效果同方案其效果同方案1 1。 方案方案3 3：由：由M M公司投資設(shè)立中外合作企業(yè)。由公司投資設(shè)立中外合作企業(yè)。由M M公司投資并采用中公司投資并采用中外合作企業(yè)的投資形式，在外合作企業(yè)的投資形式，在M M國(guó)和中國(guó)則被視為負(fù)有無(wú)限責(zé)任的國(guó)和中國(guó)則被視為負(fù)有無(wú)限責(zé)任的合伙公司，其虧損可以

19、在合伙公司，其虧損可以在M M公司內(nèi)彌補(bǔ)。公司內(nèi)彌補(bǔ)。通過(guò)通過(guò)M M公司彌補(bǔ)虧損的辦公司彌補(bǔ)虧損的辦法，不僅可以減輕企業(yè)開(kāi)辦初期的壓力，同時(shí)還可以使總公司通法，不僅可以減輕企業(yè)開(kāi)辦初期的壓力，同時(shí)還可以使總公司通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的辦法，減輕總公司的稅收負(fù)擔(dān)。過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的辦法，減輕總公司的稅收負(fù)擔(dān)。 M公司2009年實(shí)際應(yīng)該繳納M國(guó)公司所得稅: （1000200）34272（萬(wàn)美元） H公司2009年實(shí)際應(yīng)該繳納H國(guó)公司所得稅: 50040200（萬(wàn)美元） 兩公司納稅總額272200472（萬(wàn)美元） 方案方案4 4：由：由H H公司投資設(shè)立中外合作企業(yè)。由公司投資設(shè)立中外合作企業(yè)。由H H公司投資并采

20、用中公司投資并采用中外合作企業(yè)的投資形式，在外合作企業(yè)的投資形式，在H H國(guó)和中國(guó)都被視為負(fù)有無(wú)限責(zé)任的國(guó)和中國(guó)都被視為負(fù)有無(wú)限責(zé)任的合伙公司，其虧損可以在合伙公司，其虧損可以在H H公司內(nèi)彌補(bǔ)。公司內(nèi)彌補(bǔ)。通過(guò)通過(guò)H H公司彌補(bǔ)虧損的辦公司彌補(bǔ)虧損的辦法，也可以減輕企業(yè)開(kāi)辦初期的壓力，同時(shí)還可以使總公司通過(guò)法，也可以減輕企業(yè)開(kāi)辦初期的壓力，同時(shí)還可以使總公司通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的辦法，減輕總公司的稅收負(fù)擔(dān)。轉(zhuǎn)讓定價(jià)的辦法，減輕總公司的稅收負(fù)擔(dān)。 M公司2009年實(shí)際應(yīng)該繳納M國(guó)公司所得稅: 100034340（萬(wàn)美元） H公司2009年實(shí)際應(yīng)該繳納H國(guó)公司所得稅: （500200）40120（萬(wàn)美元

21、） 兩公司納稅總額340120460（萬(wàn)美元） 結(jié)論：經(jīng)過(guò)以上分析，方案4的應(yīng)納稅額明顯低于其他方案。通過(guò)籌劃，M公司可以獲得80萬(wàn)美元（540460）的收益。所以，最后這位經(jīng)濟(jì)顧問(wèn)認(rèn)為這個(gè)項(xiàng)目應(yīng)采用中外合作企業(yè)的形式，并認(rèn)為不應(yīng)由該公司投資，而應(yīng)改由該公司設(shè)在H國(guó)的子公司投資。6.1.2 利用利潤(rùn)轉(zhuǎn)移進(jìn)行稅收籌劃利用利潤(rùn)轉(zhuǎn)移進(jìn)行稅收籌劃 對(duì)于既有適用25%稅率也有適用20%稅率以及適用15%稅率企業(yè)集團(tuán)而言，可以適當(dāng)?shù)膶⑦m用25%稅率的企業(yè)的收入轉(zhuǎn)移到適用20%稅率或者適用15%稅率的企業(yè)中，從而適當(dāng)降低企業(yè)集團(tuán)的所得稅負(fù)擔(dān)。利用利潤(rùn)轉(zhuǎn)移進(jìn)行稅收籌劃圖示利用利潤(rùn)轉(zhuǎn)移進(jìn)行稅收籌劃圖示利潤(rùn)從高稅

22、率年度向低稅率年度轉(zhuǎn)移利潤(rùn)從高稅率企業(yè)向低稅率企業(yè)轉(zhuǎn)移同一控制下的企業(yè)之間存在稅率差異年度之間存在稅率差異利用利潤(rùn)轉(zhuǎn)移進(jìn)行稅收籌劃成本加成法納稅調(diào)整納稅調(diào)整正常納稅正常納稅是否符合獨(dú)立交易原則是否符合獨(dú)立交易原則關(guān)聯(lián)企業(yè)關(guān)聯(lián)企業(yè)再銷售價(jià)格法獨(dú)立交易價(jià)格法其他合理方法向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排企業(yè)執(zhí)行該安排否是【實(shí)例6-6】某企業(yè)2007納稅年度的應(yīng)納稅所得額為8 000萬(wàn)，適用的企業(yè)所得稅稅率為33%，該企業(yè)在2008納稅年度的應(yīng)納稅所得額為9 000萬(wàn)，適用的企業(yè)所得稅稅率為25。請(qǐng)計(jì)算該企業(yè)在2007納稅年度和2008納稅年度所應(yīng)當(dāng)繳納的企業(yè)所得稅稅款，并挺出納稅籌劃方案?！窘馕觥俊窘?/p>

23、析】(1)(1)該企業(yè)該企業(yè)20072007納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅：納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅：80008000333326402640（萬(wàn)元）。（萬(wàn)元）。(2)(2)該企業(yè)該企業(yè)20082008納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅：納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅：90009000252522602260（萬(wàn)元）。（萬(wàn)元）。(3)(3)該企業(yè)兩個(gè)納稅年度合計(jì)繳納企業(yè)所得稅：該企業(yè)兩個(gè)納稅年度合計(jì)繳納企業(yè)所得稅：264026402250225048904890（萬(wàn)元）。（萬(wàn)元）。由于由于20072007納稅年度的企業(yè)所得稅稅率高于納稅年度的企業(yè)所得稅稅率高于20082008納稅年度的稅率，納稅年度的稅率，

24、因此，可以考慮將因此，可以考慮將20072007納稅年度的部分收入轉(zhuǎn)移到納稅年度的部分收入轉(zhuǎn)移到20082008納稅年度納稅年度取得，而將取得，而將20082008納稅年度的某些開(kāi)支提前到納稅年度的某些開(kāi)支提前到20072007納稅年度予以進(jìn)納稅年度予以進(jìn)行。行。假設(shè)，該企業(yè)通過(guò)納稅籌劃而將假設(shè)，該企業(yè)通過(guò)納稅籌劃而將20072007納稅年度的應(yīng)納稅所得額降納稅年度的應(yīng)納稅所得額降低為低為70007000萬(wàn)元，萬(wàn)元，20082008納稅年度的應(yīng)納稅所得額相應(yīng)增加為納稅年度的應(yīng)納稅所得額相應(yīng)增加為1 1億元。億元。則該企業(yè)則該企業(yè)20072007納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅：納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所

25、得稅：7 0007 000333323102310（萬(wàn)元）；（萬(wàn)元）；20082008納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅：納稅年度應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅：1000010000252525002500（萬(wàn)元）。（萬(wàn)元）。該企業(yè)兩個(gè)納稅年度合計(jì)繳納企業(yè)所得稅：該企業(yè)兩個(gè)納稅年度合計(jì)繳納企業(yè)所得稅：231023102500250048104810（萬(wàn)元）。（萬(wàn)元）。通過(guò)納稅籌劃，少繳企業(yè)所得稅：通過(guò)納稅籌劃，少繳企業(yè)所得稅：48904890481048108080（萬(wàn)元）。（萬(wàn)元）。6.2 應(yīng)納稅所得額的稅收籌劃 6.2.1 收入總額最小化籌劃的一般方法收入總額最小化籌劃的一般方法1.1.營(yíng)業(yè)收入的籌劃營(yíng)業(yè)收入

26、的籌劃 營(yíng)業(yè)收入的籌劃主要涉及收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)和收入計(jì)算方法選擇兩方面，這兩方面均會(huì)影響所得稅負(fù)。（1 1）銷貨收入。）銷貨收入。銷貨收入的稅收籌劃應(yīng)注意以下問(wèn)題：銷貨收入的稅收籌劃應(yīng)注意以下問(wèn)題： 重點(diǎn)在于銷貨時(shí)點(diǎn)的認(rèn)定。重點(diǎn)在于銷貨時(shí)點(diǎn)的認(rèn)定。一般而言，銷售收入確認(rèn)在于“是否交貨”這個(gè)時(shí)點(diǎn)上，交貨取得銷售額或取得索取銷售額憑證的，銷售成立確認(rèn)收入；否則收入未實(shí)現(xiàn)。因此，銷售收入的籌劃關(guān)鍵是對(duì)交貨時(shí)點(diǎn)的把握和調(diào)整，每種銷售結(jié)算方式都有其收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)條件，企業(yè)通過(guò)對(duì)收入確認(rèn)條件的控制即可以控制收入確認(rèn)的時(shí)間。特別要注意臨近年終所發(fā)生的銷售收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的籌劃，若將12月收入調(diào)整到1月就是把收入確認(rèn)

27、時(shí)點(diǎn)延至次年，可獲得延遲納稅的稅收利益。 有關(guān)銷貨退回及折讓，均應(yīng)取得憑證以免虛增收有關(guān)銷貨退回及折讓，均應(yīng)取得憑證以免虛增收入。入?！緦?shí)例6-7】甲企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，當(dāng)月發(fā)生銷售業(yè)務(wù)5筆，共計(jì)應(yīng)收貨款2 000萬(wàn)元，其中，有三筆共計(jì)1 200萬(wàn)元，10日內(nèi)貨款兩清，一筆300萬(wàn)元，兩年后一次付清，另一筆500萬(wàn)元，一年內(nèi)付250萬(wàn)元，一年后付150萬(wàn)元，余款1OO萬(wàn)元兩年后結(jié)清。該企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為150萬(wàn)元，毛利率為15%，所得稅率為25%。【解析】方案一，企業(yè)采取直接收款銷售方式。計(jì)提銷項(xiàng)稅額為：2 000（117%）17%290.60（萬(wàn)元）實(shí)際繳納增值稅為：290.6015

28、0140.60（萬(wàn)元）依據(jù)企業(yè)毛利計(jì)算的所得稅為：2 000（117）152564.10（萬(wàn)元）方案二，企業(yè)對(duì)未收到的應(yīng)收賬款分別在貨款結(jié)算中來(lái)取賒銷和分期收款結(jié)算方式。當(dāng)期銷項(xiàng)稅額為：1 200（117）17174.36（萬(wàn)元）實(shí)際繳納增值稅為：174.3615024.36（萬(wàn)元）依據(jù)毛利率計(jì)算的所得稅為：1 200（117%）15%2538.46（萬(wàn)元） 由于收入確認(rèn)的方法不同，方案二較方案一少墊付增值稅116.24萬(wàn)元（140.6024.36），少墊付所得稅25.64萬(wàn)元（64.1038.46）。由此，企業(yè)在不能及時(shí)收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款結(jié)算方式，可以避免墊付稅款。 （2

29、2）長(zhǎng)期工程收入）長(zhǎng)期工程收入 長(zhǎng)期工程收入的計(jì)算方法有完工百分比法和全部完工法（工程完長(zhǎng)期工程收入的計(jì)算方法有完工百分比法和全部完工法（工程完工期不滿工期不滿1212個(gè)月者方適用）兩種。究竟采用何種方法為佳，就稅個(gè)月者方適用）兩種。究竟采用何種方法為佳，就稅收籌劃而言，采用全部完工法較為有利。收籌劃而言，采用全部完工法較為有利。因?yàn)椋?全部完工法于工程完工年度申報(bào)所得稅，故可延緩納稅；而完工百分比法則無(wú)此優(yōu)點(diǎn)。 全部完工法可反映實(shí)際毛利，尤其在物價(jià)全年上漲時(shí)，其成本及費(fèi)用均大幅增加；若采用完工百分比法則易造成前盈后虧的現(xiàn)象。 企業(yè)每年均不發(fā)生虧損時(shí)，宜采用全部完工法較有利，因采用此法可享受延

30、緩交納及合并計(jì)算費(fèi)用限額的利益；但企業(yè)若符合前5年盈虧互抵的條件，且開(kāi)工前已有虧損，則采用完工百分比法較有利。2.2.非營(yíng)業(yè)收入的籌劃非營(yíng)業(yè)收入的籌劃 非營(yíng)業(yè)收入籌劃重點(diǎn)在于企業(yè)資金的運(yùn)用問(wèn)題，也即設(shè)法增加免稅收入及避免調(diào)整增加收入。在增加免稅收入方面，主要應(yīng)考慮：（1 1）資金應(yīng)投資于國(guó)內(nèi)其他企業(yè)，享受減免稅優(yōu)惠；）資金應(yīng)投資于國(guó)內(nèi)其他企業(yè)，享受減免稅優(yōu)惠；（2 2）剩余資金購(gòu)買(mǎi)政府公債。）剩余資金購(gòu)買(mǎi)政府公債。3.3.投資收益的核算方法的籌劃投資收益的核算方法的籌劃 當(dāng)企業(yè)對(duì)外進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，在會(huì)計(jì)核算上有成本法與權(quán)益法兩種方法供采用。會(huì)計(jì)制度規(guī)定：企業(yè)在取得股份以后，采用成本法還是權(quán)

31、益法要取決于投資在被投資企業(yè)資本中所占的比例和所能產(chǎn)生的影響程度。 兩種核算方法對(duì)企業(yè)收入總額的影響是不同的。采用成本法，在其投資收益已實(shí)現(xiàn)但未收回投資之前，投資企業(yè)的相應(yīng)賬戶“投資收益”并不反映其實(shí)現(xiàn)的投資收益的使用情況，也沒(méi)有反映在當(dāng)年的收入總額中，這無(wú)形中就減少了當(dāng)年的收入總額，推延了納稅時(shí)間。而采用權(quán)益法進(jìn)行核算時(shí)，無(wú)論投資是否收回，均反映在“投資收益”賬戶上，計(jì)入當(dāng)年年度收入總額。 【案例6-8】A公司2011年1月1 日購(gòu)買(mǎi)B公司股票500 萬(wàn)元，取得該公司具有表決權(quán)股份的20。2011年度B公司報(bào)告凈收益240萬(wàn)元，B公司所在地區(qū)的企業(yè)所得稅稅率為15。 分析：（1）A公司若采取

32、成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，則會(huì)計(jì)分錄如下： 長(zhǎng)期投資入賬： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 5 000 000 貸：銀行存款 5 000 000 B公司將A公司應(yīng)得股利48萬(wàn)元于2011年底分給A公司： 借：銀行存款 480 000 貸：投資收益 480 000 若B公司將A公司應(yīng)得股利48萬(wàn)元保留在B公司，即A公司于2011年末未實(shí)際收到應(yīng)得股利，則A公司不做任何賬務(wù)處理。 （2）A公司若采取權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，則會(huì)計(jì)分錄如下： 長(zhǎng)期投資入賬： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 5 000 000 貸：銀行存款 5 000 000 B公司2011年底實(shí)現(xiàn)240萬(wàn)元凈收益，A公司應(yīng)得股利48萬(wàn)元，則相應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬

33、戶： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 480 000 貸：投資收益 480 000 A公司收到股利48萬(wàn)元時(shí)： 借：銀行存款 480 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 480 000 這樣，A公司采用成本法核算其長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果其應(yīng)得股利在2011年底未分回，而是留在B公司作為追加投資，那么A公司已實(shí)現(xiàn)的投資收益48萬(wàn)元在其賬面上就反映不出來(lái)，從而規(guī)避了企業(yè)的這部分所得稅。6.2.2 6.2.2 稅前扣除項(xiàng)目的稅收籌劃稅前扣除項(xiàng)目的稅收籌劃 企業(yè)所得稅法規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)稅所得額時(shí)準(zhǔn)予從收入中扣除的項(xiàng)目，是指納稅人每一納稅年度發(fā)生的與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的所有必要和正常的成本、費(fèi)用、稅金和損失。 企業(yè)加強(qiáng)成本費(fèi)用支出的籌

34、劃管理和控制，不僅可降低成本費(fèi)用、減少資金支出，提高經(jīng)濟(jì)效益，而且可以合理合法地減少企業(yè)的納稅支出，取得節(jié)稅利益。1.1.企業(yè)捐贈(zèng)的稅收籌劃企業(yè)捐贈(zèng)的稅收籌劃 企業(yè)為了提高其產(chǎn)品在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力，樹(shù)立良好的社會(huì)形象，往往會(huì)發(fā)生捐贈(zèng)的行為。捐贈(zèng)采取的方式不同，抵稅的金額也會(huì)不同。納稅人進(jìn)行捐贈(zèng)是應(yīng)當(dāng)符合稅法規(guī)定的要件，即應(yīng)當(dāng)通過(guò)特定的納稅人進(jìn)行捐贈(zèng)是應(yīng)當(dāng)符合稅法規(guī)定的要件，即應(yīng)當(dāng)通過(guò)特定的機(jī)構(gòu)進(jìn)行捐贈(zèng)，而不能自行捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)用于公益性目的，而不能機(jī)構(gòu)進(jìn)行捐贈(zèng)，而不能自行捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)用于公益性目的，而不能用于其他目的。通過(guò)符合稅法要求的捐贈(zèng)可以最大限度地降低企用于其他目的。通過(guò)符合稅法要求的捐贈(zèng)可以最

35、大限度地降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。如果企業(yè)當(dāng)年的捐贈(zèng)達(dá)到了限額，則可以考慮在如果企業(yè)當(dāng)年的捐贈(zèng)達(dá)到了限額，則可以考慮在下一個(gè)納稅年度再進(jìn)行捐贈(zèng)，或者將一次捐贈(zèng)分成兩次或多次進(jìn)下一個(gè)納稅年度再進(jìn)行捐贈(zèng)，或者將一次捐贈(zèng)分成兩次或多次進(jìn)行。行。另外，捐贈(zèng)時(shí)還要考慮捐贈(zèng)的方式。例如，如采用實(shí)物捐贈(zèng)，還另外，捐贈(zèng)時(shí)還要考慮捐贈(zèng)的方式。例如，如采用實(shí)物捐贈(zèng)，還需要繳納增值稅，而現(xiàn)金捐贈(zèng)則不需要繳納增值稅。需要繳納增值稅，而現(xiàn)金捐贈(zèng)則不需要繳納增值稅。利用捐贈(zèng)的稅收籌劃圖示利用捐贈(zèng)的稅收籌劃圖示利潤(rùn)12%以內(nèi)公益領(lǐng)域利用捐贈(zèng)的稅收籌劃如果超過(guò)12%，則考慮分兩個(gè)年度捐贈(zèng)通過(guò)有資格的中介機(jī)構(gòu) 【實(shí)例6

36、-9】某中小企業(yè)2013年和2014年預(yù)計(jì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)分別為100萬(wàn)元和100萬(wàn)元，企業(yè)所得稅率為25%，該企業(yè)為提高其產(chǎn)品知名度及競(jìng)爭(zhēng)力，樹(shù)立良好的社會(huì)形象，決定向貧困地區(qū)捐贈(zèng)20萬(wàn)元。現(xiàn)提出三套方案，第一套方案是2013年底直接捐給某貧困地區(qū)；第二套方案是2008年底通過(guò)省級(jí)民政部門(mén)捐贈(zèng)給貧困地區(qū)；第三套方案是2013年底通過(guò)省級(jí)民政部門(mén)捐贈(zèng)10萬(wàn)元，2014年初通過(guò)省級(jí)民政部門(mén)捐贈(zèng)10萬(wàn)元。從納稅籌劃角度來(lái)分析，其區(qū)別如下： 方案1：該企業(yè)2013年直接向貧困地區(qū)捐贈(zèng)20萬(wàn)元不得在稅前扣除，當(dāng)年應(yīng)納企業(yè)所得稅為25萬(wàn)元（10025%）。 方案2：該企業(yè)2013年通過(guò)省級(jí)民政部門(mén)向貧困地區(qū)捐贈(zèng)

37、20萬(wàn)元，只能在稅前扣除12萬(wàn)元（10012%），超過(guò)12萬(wàn)元的部分不得在稅前扣除，當(dāng)年應(yīng)納企業(yè)所得稅為22萬(wàn)元（100-10012%）25%。 方案3：該企業(yè)分兩年進(jìn)行捐贈(zèng)，由于2013年和2014年的會(huì)計(jì)利潤(rùn)均為100萬(wàn)元，因此每年捐贈(zèng)的10萬(wàn)元均沒(méi)有超過(guò)扣除限額12萬(wàn)元，均可在稅前扣除。2008年和2009年每年應(yīng)納企業(yè)所得稅均為22.5萬(wàn)元（100-10）25%。 通過(guò)比較，該企業(yè)采取第三種方案最好，盡管都是對(duì)外捐贈(zèng)20萬(wàn)元，但方案三與方案二相比可以節(jié)稅2萬(wàn)元（825%），與方案一比較可節(jié)稅5萬(wàn)元（2025%）。2.固定資產(chǎn)折舊方法選擇的稅收籌劃 一般來(lái)說(shuō)，在稅率不變的情況下，選擇加速

38、折舊法可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處，初期較大的折舊額會(huì)使企業(yè)初期繳納所得稅降低，相當(dāng)于獲得了一筆無(wú)息貸款。采用加速折舊法計(jì)提折舊的節(jié)稅效果較采用直線法明顯，尤其是采用雙倍余額遞減法節(jié)稅在通貨膨脹的環(huán)境下更為有效。但需要注意的是，合法性是稅收籌劃區(qū)別于其他節(jié)稅方法的顯著特點(diǎn)之一，企業(yè)要在國(guó)家有關(guān)折舊規(guī)定范圍內(nèi)選擇合適的折舊方法，合法地減少稅款，增加稅后利潤(rùn)。此外，在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí)，企業(yè)可通過(guò)延長(zhǎng)資產(chǎn)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到減免期后計(jì)入成本，從而獲得節(jié)稅收益。利用固定資產(chǎn)折舊稅收籌劃圖示利用固定資產(chǎn)折舊稅收籌劃圖示固定資產(chǎn)折舊稅收籌劃一般折舊方法，減少折舊額享受減免稅優(yōu)惠年

39、度不享受減免稅優(yōu)惠年度加速折舊，增加折舊額 【實(shí)例6-10】某中小企業(yè)購(gòu)進(jìn)一臺(tái)新設(shè)備，原值為30萬(wàn)元，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其折舊年限為5年。由于該設(shè)備屬于高新技術(shù)產(chǎn)品生產(chǎn)設(shè)備，更新?lián)Q代快，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)可以采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。則企業(yè)按年限平均法折舊與按雙倍余額遞減法折舊對(duì)照如下（假定每年稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)均為20萬(wàn)元，企業(yè)所得稅率均為20%）：年份年份年限平均法年限平均法雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法折舊額折舊額稅前利潤(rùn)稅前利潤(rùn)所得稅額所得稅額折舊額折舊額稅前利潤(rùn)稅前利潤(rùn)所得稅額所得稅額第一年第一年570005700020000020000040000400001200001200

40、001370001370002740027400第二年第二年5700057000200000200000400004000072000720001850001850003700037000第三年第三年5700057000200000200000400004000043200432002138002138004276042760第四年第四年5700057000200000200000400004000024900249002321002321004642046420第五年第五年570005700020000020000040000400002490024900232100232100464204

41、6420合計(jì)合計(jì)2850002850001000000100000020000020000028500028500010000001000000200000200000 從表中可知，該企業(yè)如采用雙倍余額遞減法提取折舊，五年的納從表中可知，該企業(yè)如采用雙倍余額遞減法提取折舊，五年的納稅總額還是稅總額還是2020萬(wàn)元，但第一年只要納稅萬(wàn)元，但第一年只要納稅27 40027 400元，第二年只需要元，第二年只需要納稅納稅37 00037 000元，與年限平均法相比第一年要少納稅元，與年限平均法相比第一年要少納稅12 60012 600元，第元，第二年要少納稅二年要少納稅3 0003 000元，相當(dāng)于

42、企業(yè)取得了相應(yīng)的融資款，而且元，相當(dāng)于企業(yè)取得了相應(yīng)的融資款，而且是免費(fèi)的資金，這對(duì)于中小企業(yè)來(lái)說(shuō)是相當(dāng)寶貴的。是免費(fèi)的資金，這對(duì)于中小企業(yè)來(lái)說(shuō)是相當(dāng)寶貴的。3.存貨計(jì)價(jià)的稅收籌劃 存貨計(jì)價(jià)方法的選擇應(yīng)該考慮以下幾個(gè)因素： （1）價(jià)格變動(dòng)因素 在預(yù)測(cè)購(gòu)進(jìn)貨物價(jià)格下降的情況下，應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法；在預(yù)測(cè)價(jià)格上升的情況下，應(yīng)當(dāng)采用后進(jìn)先出法；在預(yù)測(cè)價(jià)格較穩(wěn)定或者難以預(yù)測(cè)的情況下，應(yīng)當(dāng)采用加權(quán)平均法；在價(jià)格變化不定且單位價(jià)格較大的情況下，應(yīng)當(dāng)采用個(gè)別計(jì)價(jià)法。 （2）稅率變動(dòng)的因素 如果物價(jià)上漲，在預(yù)測(cè)未來(lái)適用稅率上升的情況下，應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法；在預(yù)測(cè)未來(lái)適用稅率下降的情況下，應(yīng)當(dāng)采用后進(jìn)先出法。這

43、里所說(shuō)的稅率變動(dòng)，既包括國(guó)家調(diào)整所得稅稅率，也包括企業(yè)適用的實(shí)際所得稅稅率的變化。比如企業(yè)適用的所得稅稅率為25，但是現(xiàn)在處于免稅期間，則其適用的實(shí)際所得稅稅率為0，免稅期后適用的實(shí)際所得稅稅率為25，在免稅期內(nèi)選擇存貨計(jì)價(jià)方法時(shí)要考慮到免稅期過(guò)后所得稅稅率上升的因素。 【實(shí)例6-11】某企業(yè)2012年3月份和10月份先后購(gòu)進(jìn)數(shù)量和品種相同的兩批貨物，進(jìn)貨價(jià)格分別為600萬(wàn)元和900萬(wàn)元。該企業(yè)在2013年和2014年各出售購(gòu)進(jìn)的1/2，出售價(jià)格分別為1 000萬(wàn)元和1 300萬(wàn)元，設(shè)企業(yè)所得稅的稅率為25，不考慮其他因素，分析不同的存貨成本計(jì)價(jià)方法對(duì)所得稅的影響。項(xiàng)目項(xiàng)目加權(quán)平均法加權(quán)平均法

44、先進(jìn)先出法先進(jìn)先出法20132013年年20142014年年合計(jì)合計(jì)20132013年年20142014年年合計(jì)合計(jì)銷售收入銷售收入100010001300130023002300100010001300130023002300銷售成本銷售成本7507507507501500150060060090090015001500銷售利潤(rùn)銷售利潤(rùn)250250550550800800400400400400800800所得稅所得稅62.562.5137.5137.5200200100100100100200200稅后利潤(rùn)稅后利潤(rùn)187.5187.5412.5412.5600600300300300300

45、600600 通過(guò)上述的比較可以看出，兩種不同的計(jì)價(jià)方法對(duì)所得稅的影響通過(guò)上述的比較可以看出，兩種不同的計(jì)價(jià)方法對(duì)所得稅的影響與商品物價(jià)的關(guān)系非常密切。與商品物價(jià)的關(guān)系非常密切。顯然，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)處于通貨緊縮的顯然，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)處于通貨緊縮的時(shí)期，采用先進(jìn)先出法比較合適；而在社會(huì)經(jīng)濟(jì)比較穩(wěn)定的時(shí)期，時(shí)期，采用先進(jìn)先出法比較合適；而在社會(huì)經(jīng)濟(jì)比較穩(wěn)定的時(shí)期，采用加權(quán)平均法比較合適。采用加權(quán)平均法比較合適。4.將利息支出變其他支出的稅收籌劃 當(dāng)企業(yè)利息支出超過(guò)允許扣除的數(shù)額時(shí)，企業(yè)可以將超額的利息轉(zhuǎn)變?yōu)槠渌梢钥鄢闹С?，例如通過(guò)工資、獎(jiǎng)金、勞務(wù)報(bào)酬或者轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的方式支付利息，從而降低所得稅負(fù)擔(dān)。在向

46、自己職工借貸的情況下，企業(yè)可以將部分利息轉(zhuǎn)換為向員工的工資支付，從而達(dá)到計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以全部扣除的目的。利息支出稅收籌劃圖示利息支出稅收籌劃圖示超額利息支出無(wú)法扣除利息支出的納稅籌劃轉(zhuǎn)為可扣除的支出工資、獎(jiǎng)金、勞務(wù)報(bào)酬、轉(zhuǎn)移利潤(rùn)等 【實(shí)例6-12】某企業(yè)職工人數(shù)為1000人，人均月工資為1300元。該企業(yè)2008年度向職工集資人均10000元，年利率為10%，同期同類銀行貸款利率為年利率7%。當(dāng)年企業(yè)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為30萬(wàn)元（利息支出全部扣除）。 由于企業(yè)所得稅法規(guī)定，向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于按照銀行金融同類同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)部分準(zhǔn)予扣除，因此，超過(guò)部分不能扣除，應(yīng)調(diào)整應(yīng)

47、納稅所得額： 100010000（10%-7%）300000（元）。 企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅額（300000300000）25%150000（元），同時(shí)，代扣代繳企業(yè)職工個(gè)人所得稅：1000010%20%1000200000（元）。 如何籌劃？ 【解析】可以考慮將集資利率降低到同期同類貸款利率即7%，這樣，每位職工的利息損失為：10000（10%-7%）300（元）。企業(yè)可以通過(guò)提高工資待遇的方式來(lái)彌補(bǔ)職工在利息上收到的損失，即將職工的平均工資提高到1600元?；I劃效果：職工：個(gè)人所得稅減少至零。企業(yè)：企業(yè)應(yīng)納所得稅額30000025%75000，節(jié)約企業(yè)所得稅150000-7500075000（

48、元），減少代扣代繳個(gè)人所得稅100001000（10%-7%）20%60000（元）。5.利用股權(quán)投資的稅收籌劃 如果企業(yè)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓股權(quán)，而該股權(quán)中尚有大量沒(méi)有分配的利潤(rùn)，此時(shí)，就可以通過(guò)先分配股息再轉(zhuǎn)讓股權(quán)的方式來(lái)降低轉(zhuǎn)讓股權(quán)的價(jià)格，從而降低股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，減輕所得稅負(fù)擔(dān)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收籌劃圖示股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收籌劃圖示是否存在尚未分配的股息股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收籌劃符合條件的股息所得免稅股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得要納稅先分配股息再轉(zhuǎn)讓股權(quán)轉(zhuǎn)讓股權(quán)無(wú)有6.2.3 6.2.3 利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行稅收籌劃利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行稅收籌劃 納稅人可以通過(guò)對(duì)本企業(yè)投資和收益的控制來(lái)充分利用虧損結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定，將能夠彌補(bǔ)的虧損盡量彌補(bǔ)。 如果某

49、年度發(fā)生了虧損，則盡量安排鄰近的納稅年度獲得較多的收益，也就是盡可能早地將虧損予以彌補(bǔ)；如果已經(jīng)沒(méi)有需要彌補(bǔ)的虧損或者企業(yè)剛剛組建，而虧損在最近幾年又是不可避免的，那么應(yīng)當(dāng)盡量先安排企業(yè)虧損，然后再安排企業(yè)盈利。利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行稅收籌劃圖示利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行稅收籌劃圖示已經(jīng)產(chǎn)生虧損時(shí)，第二年盡量實(shí)現(xiàn)盈利虧損不可避免時(shí)，先安排虧損，再安排盈利利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行稅收籌劃 另外：企業(yè)所得稅依據(jù)各年度的盈利情況計(jì)算繳納，盈利年度需要繳納所得稅，而虧損年度則無(wú)需繳納所得稅。然而，企業(yè)虧損年度只能通過(guò)沖抵以后年度的應(yīng)納稅所得加以彌補(bǔ)，而不能從以前盈利年度已納所得稅款中進(jìn)行退稅加以彌補(bǔ)。以前年度的盈利對(duì)企業(yè)而言

50、即意味著預(yù)繳稅款。如果企業(yè)對(duì)積壓的庫(kù)存產(chǎn)品進(jìn)行削價(jià)處理，則可以減少當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而降低應(yīng)納所得稅（也可以降低當(dāng)期應(yīng)納的企業(yè)所得稅）。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間則可以通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式降低總體稅負(fù)水平。 【實(shí)例6-13】A、B兩企業(yè)是某集團(tuán)公司內(nèi)部?jī)蓚€(gè)獨(dú)立核算的納稅單位。某年度111月份，A企業(yè)虧損100萬(wàn)元，B企業(yè)盈利200萬(wàn)元。A企業(yè)有積壓商品，賬面進(jìn)價(jià)100萬(wàn)元（不含企業(yè)所得稅），B企業(yè)有暢銷商品，賬面進(jìn)價(jià)80萬(wàn)元，市場(chǎng)售價(jià)200萬(wàn)元。假設(shè)A、B兩企業(yè)該年度年度準(zhǔn)予扣除的費(fèi)用均為25萬(wàn)元，增值稅率17，企業(yè)所得稅率25。 12月份，A、B兩企業(yè)分別將其積壓商品和暢銷產(chǎn)品均按100萬(wàn)元的價(jià)格進(jìn)行交

51、換（雙方對(duì)開(kāi)企業(yè)所得稅專用發(fā)票），并于當(dāng)月銷售。暢銷產(chǎn)品按正常市價(jià)銷售，積壓產(chǎn)品按成本價(jià)的60銷售。 A、B兩企業(yè)在商品交換前、后的稅收負(fù)擔(dān)情況比較分析如下：假設(shè)假設(shè) A A、B B兩企業(yè)兩企業(yè)1-111-11月份已納增值稅分別為月份已納增值稅分別為 V1V1、V2V2：（1 1）若）若A A、B B兩企業(yè)不進(jìn)行產(chǎn)品交換，該年度兩企業(yè)納稅情況分兩企業(yè)不進(jìn)行產(chǎn)品交換，該年度兩企業(yè)納稅情況分別如下：別如下： A A企業(yè)應(yīng)納增值稅企業(yè)應(yīng)納增值稅V1V1100100606017171001001717 V1V16.86.8（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） B B企業(yè)應(yīng)納增值稅企業(yè)應(yīng)納增值稅V2V22002001717

52、80801717V2V220.420.4（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） 兩企業(yè)合計(jì)應(yīng)納增值稅兩企業(yè)合計(jì)應(yīng)納增值稅V1V16.86.8V2V220.420.4V1V1V2V213.613.6（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） A A企業(yè)該年度無(wú)利潤(rùn)，應(yīng)納所得稅為企業(yè)該年度無(wú)利潤(rùn)，應(yīng)納所得稅為 0 0。 B B企業(yè)該年度應(yīng)納所得稅（企業(yè)該年度應(yīng)納所得稅（20020020020080802525）252573.7573.75（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） 集團(tuán)公司合計(jì)應(yīng)納稅總額集團(tuán)公司合計(jì)應(yīng)納稅總額V1V16.86.8V2V220.420.40 073.7573.75V1V1V2V287.3587.35（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）（2 2）若）若A A、B

53、 B兩企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)品交換，該年度兩企業(yè)納稅情況分別如下：兩企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)品交換，該年度兩企業(yè)納稅情況分別如下： A A企業(yè)應(yīng)納增值稅企業(yè)應(yīng)納增值稅V1V1（20020017171001001717）（）（10010017171001001717）V1V11717（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） B B企業(yè)應(yīng)納增值稅企業(yè)應(yīng)納增值稅V2V2（100100606017171001001717）（100100171780801717）V2V23.43.4（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） 兩企業(yè)合計(jì)應(yīng)納增值稅兩企業(yè)合計(jì)應(yīng)納增值稅V1V11717V2V23.43.4V1V1V2V213.613.6（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） A A企業(yè)該年度利潤(rùn)額企業(yè)該

54、年度利潤(rùn)額10010020020010010010010010010025252525（萬(wàn)（萬(wàn)元），不納稅元），不納稅 B B企業(yè)該年度應(yīng)納所得稅（企業(yè)該年度應(yīng)納所得稅（200200100100808010010060601001002525）252538.7538.75（萬(wàn)元）（萬(wàn)元） 集團(tuán)公司如下應(yīng)納稅總額集團(tuán)公司如下應(yīng)納稅總額V1V11717V2V23.43.438.7538.75V1V1V2V252.3552.35（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）兩企業(yè)產(chǎn)品交換后，集團(tuán)公司兩企業(yè)產(chǎn)品交換后，集團(tuán)公司20062006年度稅收負(fù)擔(dān)降低了年度稅收負(fù)擔(dān)降低了3535萬(wàn)元萬(wàn)元 （V1V1V2V287.3587.3

55、5）（）（V1V1V2V252.3552.35） 。6.3 企業(yè)所得稅稅收繳納的稅收籌劃 企業(yè)可以通過(guò)選擇適當(dāng)?shù)念A(yù)繳所得稅方法進(jìn)行稅收籌劃。當(dāng)企業(yè)預(yù)計(jì)當(dāng)年的應(yīng)納稅所得比上一納稅年度低時(shí)，可以選擇按納稅期限的實(shí)際數(shù)預(yù)繳，當(dāng)企業(yè)預(yù)計(jì)當(dāng)年的應(yīng)納稅所得比上一納稅年度高時(shí)，可以選擇上一年度應(yīng)納稅所得額的1/12或1/4的方法分期預(yù)繳所得稅。預(yù)繳所得稅的稅收籌劃圖示預(yù)繳所得稅的稅收籌劃圖示預(yù)繳所得稅的稅收籌劃預(yù)計(jì)利潤(rùn)增加預(yù)計(jì)利潤(rùn)降低按實(shí)際利潤(rùn)額預(yù)繳按上年同期納稅額預(yù)繳 【實(shí)例6-14】某企業(yè)（適用25的所得稅稅率）2008年每月利潤(rùn)均衡實(shí)現(xiàn)50 000元，每月按稅法規(guī)定計(jì)算都有納稅調(diào)整增加額20 000元

56、。如果每月都按實(shí)際數(shù)申報(bào)預(yù)繳企業(yè)所得稅，則： 月預(yù)繳所得稅（50 00020 000）2517 500（元） 如果每月都按50 000元申報(bào)，則： 月預(yù)繳所得稅50 0002512 500（元）6.4 企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠的稅收籌劃 1.1.運(yùn)用選擇優(yōu)惠年度進(jìn)行稅收籌劃運(yùn)用選擇優(yōu)惠年度進(jìn)行稅收籌劃 企業(yè)從事稅法規(guī)定的國(guó)家重點(diǎn)扶持公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)所得，從項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。 符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，從項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企

57、業(yè)所得稅。 如果企業(yè)從年度中間甚至年底開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、該年度將作為企業(yè)享受稅收優(yōu)惠政策的第一年。由于該年度的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得一般很少，因此企業(yè)是否享受減免稅政策意義并不是很大，此時(shí)，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)選擇享受稅收優(yōu)惠的第一個(gè)年度，適當(dāng)提前或者推遲進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的日期。當(dāng)年開(kāi)始計(jì)算優(yōu)惠期限年底投產(chǎn)并經(jīng)營(yíng)推遲到下年取得第一筆收入推遲到下年年初生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)從下年開(kāi)始計(jì)算優(yōu)惠期限選擇優(yōu)惠年度進(jìn)行稅收籌劃圖示選擇優(yōu)惠年度進(jìn)行稅收籌劃圖示2.2.運(yùn)用選擇投資項(xiàng)目進(jìn)行稅收籌劃運(yùn)用選擇投資項(xiàng)目進(jìn)行稅收籌劃 產(chǎn)業(yè)投資的稅收優(yōu)惠主要包括：對(duì)國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%稅率征收所得稅；對(duì)農(nóng)林牧漁業(yè)給予免稅；

58、對(duì)國(guó)家重點(diǎn)扶持基礎(chǔ)設(shè)施投資享受三免三減半稅收優(yōu)惠；對(duì)環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資額的10%從企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅額中抵免。 企業(yè)納稅籌劃的重點(diǎn)也應(yīng)隨著稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和企業(yè)性質(zhì)上來(lái)，將投資重點(diǎn)放到高新技術(shù)領(lǐng)域、農(nóng)林牧漁業(yè)項(xiàng)目、國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目以及符合條件的環(huán)保節(jié)能項(xiàng)目等領(lǐng)域，節(jié)約稅收支出，提高凈收益。3.3.運(yùn)用優(yōu)惠稅率進(jìn)行稅收籌劃運(yùn)用優(yōu)惠稅率進(jìn)行稅收籌劃 符合條件的小型微利企業(yè)小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅；國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)高新技術(shù)企業(yè)，減按15的稅率征收企業(yè)所得稅。利用小型微利企業(yè)以及高新技術(shù)企業(yè)的低稅率優(yōu)惠政策都有嚴(yán)格的

59、條件限制。 企業(yè)可以通過(guò)設(shè)立子公司或者將部分分支機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸緛?lái)享受小型微利企業(yè)的低稅率優(yōu)惠。如果企業(yè)自身難以改造成高技術(shù)企業(yè)，可以考慮重新設(shè)立一個(gè)屬于高科技企業(yè)的子公司或者將某一分支機(jī)構(gòu)改造成高科技企業(yè)。采取分公司形式設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，預(yù)計(jì)盈利與總公司合并納稅稅率為25%、15%單獨(dú)納稅采取子公司形式稅率為15%、20% 、25%運(yùn)用優(yōu)惠稅率進(jìn)行稅收籌劃圖示運(yùn)用優(yōu)惠稅率進(jìn)行稅收籌劃圖示4.4.運(yùn)用免稅收入的優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃運(yùn)用免稅收入的優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃 免稅收入是指不需要納稅的收入，因此企業(yè)在條件許可的情況下應(yīng)當(dāng)盡可能地獲得免稅收入。當(dāng)然，獲得免稅收入都是需要因定條件的，企業(yè)只有滿足稅法規(guī)定的條件才能享受免稅待遇。例如國(guó)債利息免稅，當(dāng)企業(yè)選擇當(dāng)企業(yè)選擇國(guó)債或者其他債券