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1、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響分析 一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在執(zhí)行中的可選擇性給企業(yè)利潤(rùn)留下可操縱空間國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在1975年1月公布的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則1-會(huì)計(jì)政策的揭示中對(duì)“會(huì)計(jì)政策”下的定義是:企業(yè)管理當(dāng)局編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的原則、基礎(chǔ)、慣例、規(guī)則和程序。我國(guó)對(duì)于會(huì)計(jì)政策最常見(jiàn)的定義是:企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。由此可知,可供企業(yè)選擇的原則、慣例、方法和程序就是宏觀會(huì)計(jì)政策。我國(guó)宏觀會(huì)計(jì)政策是由財(cái)政部制定,主要通過(guò)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和實(shí)施來(lái)體現(xiàn)的。而微觀會(huì)計(jì)政策是在宏觀會(huì)計(jì)政策的指導(dǎo)和約束下,由企業(yè)依據(jù)本單位的實(shí)際情況選擇的最能恰當(dāng)反
2、映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)原則、程序和方法。論文百事通微觀會(huì)計(jì)政策是通過(guò)對(duì)宏觀會(huì)計(jì)政策中的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行體現(xiàn)的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)組織來(lái)自會(huì)計(jì)理論界、會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)、政府有關(guān)部門、會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體、證券交易所和企業(yè)界的專家們,通過(guò)詳盡的調(diào)查研究擬出初稿后,經(jīng)反復(fù)征求意見(jiàn),并綜合各方面的信息反饋,最終確定的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一旦制定和實(shí)施,就具有強(qiáng)制性,即所有企業(yè)都必須嚴(yán)格遵照?qǐng)?zhí)行,無(wú)權(quán)變更。與此同時(shí),由于企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式的多樣化、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)范圍呈擴(kuò)大化發(fā)展趨勢(shì),加之社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)環(huán)境日趨復(fù)雜,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則便趨向于為企業(yè)提供更大的會(huì)計(jì)政策選擇范圍,這給企業(yè)留下可選擇會(huì)計(jì)政策的余地,客觀上為企業(yè)利潤(rùn)提供了
3、有利的操縱工具和條件;又由于企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境日新月異,新事物不斷涌現(xiàn),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和完善往往呈滯后狀態(tài),這使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)法對(duì)一些新出現(xiàn)的交易和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露做出相應(yīng)的規(guī)定。因此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則屬于會(huì)計(jì)政策的范疇,其在執(zhí)行過(guò)程中所具有的選擇性不可避免地為企業(yè)利潤(rùn)留下了操縱空間。二、與企業(yè)利潤(rùn)相關(guān)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變革的主要體現(xiàn)2006年2月15日,財(cái)政部正式頒布了39項(xiàng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,并要求上市公司在2007年1月1日起首先執(zhí)行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在充分考慮中國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)環(huán)境的基礎(chǔ)上,修訂了若干業(yè)務(wù)核算準(zhǔn)則,其中重要內(nèi)容是:較多地壓縮了會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策的選擇項(xiàng)目,限定了企業(yè)利潤(rùn)調(diào)節(jié)的空間范圍
4、,規(guī)范和控制企業(yè)對(duì)利潤(rùn)的人為操縱,提高了盈利質(zhì)量。筆者認(rèn)為,與企業(yè)利潤(rùn)相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變革主要體現(xiàn)在以下六個(gè)方面的重大調(diào)整中:1.公允價(jià)值應(yīng)用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第四十二條規(guī)定,會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值五種。其中,公允價(jià)值的應(yīng)用實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新突破;由于考慮到我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制尚未完善,真正意義上的市場(chǎng)公平交易目前難以實(shí)現(xiàn),新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用還比較慎重,規(guī)定公允價(jià)值主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面應(yīng)用。2.存貨管理企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)存貨第十四條規(guī)定:“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或
5、者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。”即在存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法中取消了后進(jìn)先出法。3.投資性房地產(chǎn)的計(jì)量企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)投資性房地產(chǎn)第三章中規(guī)定,企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照取得時(shí)的成本進(jìn)行初始計(jì)量,在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)、可靠取得的情況下,可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。但對(duì)已采用公允價(jià)值計(jì)量模式的,不得再轉(zhuǎn)為成本模式計(jì)量,且不得對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值,公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。4.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)資產(chǎn)減值第十七條明確規(guī)定,“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)
6、,在以后會(huì)計(jì)期內(nèi)不得轉(zhuǎn)回?!奔磸?007年開(kāi)始,“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”和“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等,計(jì)提后不得在以后會(huì)計(jì)期間內(nèi)轉(zhuǎn)回,而只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后,再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。5.債務(wù)重組方法企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)債務(wù)重組中規(guī)定,將因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致的豁免或者少償還的負(fù)債確認(rèn)為債務(wù)人利得,計(jì)入當(dāng)期損益,即計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”,從而改變以往計(jì)入“資本公積”的做法。6.合并報(bào)表企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表第一章第十條規(guī)定,母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響可以分為有利影響和不利影響兩個(gè)方面。
7、論文百事通1.有利影響從長(zhǎng)期分析,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將降低企業(yè)利潤(rùn)的可操縱性。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施主要是為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為,維持會(huì)計(jì)工作秩序,提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,滿足投資者、債權(quán)人、政府等利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求,維護(hù)社會(huì)公眾利益。因此,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施在一定程度上將遏制企業(yè)利潤(rùn)操縱行為。第一,資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提方面。運(yùn)用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回操縱企業(yè)利潤(rùn),是我國(guó)一些企業(yè)經(jīng)常使用的手段。在贏利較大的年度,企業(yè)為了隱瞞利潤(rùn),就大幅度地計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,增加當(dāng)年費(fèi)用,減少當(dāng)年利潤(rùn);相反,在贏利較小的年度,企業(yè)為達(dá)到虛增利潤(rùn)的目的,又將原已計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備沖回,以減少當(dāng)年費(fèi)用,增加當(dāng)年
8、利潤(rùn)。新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)便不得在以后會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回后,企業(yè)就無(wú)法再利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回手段來(lái)進(jìn)行利潤(rùn)操縱。第二,存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法方面。當(dāng)存貨價(jià)格處于持續(xù)上漲時(shí)期,企業(yè)若要達(dá)到減少當(dāng)期利潤(rùn)的目的,則采用“后進(jìn)先出法”,用材料的高價(jià)格計(jì)量發(fā)出存貨的成本,即使當(dāng)期的成本費(fèi)用上升;企業(yè)若要達(dá)到增加當(dāng)期利潤(rùn)的目的,則采用“先進(jìn)先出法”,用材料的低價(jià)格來(lái)計(jì)量發(fā)出存貨的成本,即使當(dāng)期的成本費(fèi)用下降。反過(guò)來(lái),當(dāng)存貨價(jià)格處于持續(xù)下降時(shí)期,企業(yè)同樣可以通過(guò)選擇采用“先進(jìn)先出法”和“后進(jìn)先出法”人為地來(lái)調(diào)節(jié)當(dāng)期的成本費(fèi)用和利潤(rùn)水平。而在新存貨準(zhǔn)則規(guī)定不可采用“后進(jìn)先出法”后,將使企業(yè)不能
9、再使用變更存貨發(fā)出計(jì)量方法來(lái)調(diào)節(jié)當(dāng)期的成本費(fèi)用和利潤(rùn)水平,使企業(yè)當(dāng)期發(fā)出存貨的成本反映的都是實(shí)際歷史成本,無(wú)法再進(jìn)行人為調(diào)節(jié)。第三,擴(kuò)大合并報(bào)表范圍方面。新合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則規(guī)定,凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報(bào)表范圍,而不以股權(quán)比例作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。這一規(guī)則的變革,遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則,使得一些企業(yè)不能再利用分離若干子公司、縮小持股比例、將經(jīng)營(yíng)狀況不良的業(yè)務(wù)從合并范圍中剔除的方法來(lái)粉飾企業(yè)集團(tuán)整體業(yè)績(jī)。2.不利影響新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在數(shù)量和質(zhì)量上均可與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比擬,是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的歷史性變革。但新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái),在短期內(nèi)可能會(huì)較大地改變財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù),使企業(yè)利潤(rùn)在短期內(nèi)發(fā)生劇烈變化。第一,新
10、存貨準(zhǔn)則取消“后進(jìn)先出法”,這將對(duì)生產(chǎn)周期較長(zhǎng)、發(fā)出存貨一直采用“后進(jìn)先出法”計(jì)價(jià)的企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生較大的影響。生產(chǎn)周期較長(zhǎng)的企業(yè),由于存貨較多、存貨周轉(zhuǎn)率較低,如果不采用“后進(jìn)先出法”而改用其他的計(jì)價(jià)方法對(duì)所發(fā)出的存貨進(jìn)行計(jì)價(jià),其毛利率和利潤(rùn)將在短期內(nèi)出現(xiàn)不正常的波動(dòng)。第二,雖然新準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得再?zèng)_回,但是在新準(zhǔn)則實(shí)施前,一些利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行大幅度利潤(rùn)調(diào)節(jié)的企業(yè),有可能在2006年將減值準(zhǔn)備沖回,否則,一旦新準(zhǔn)則實(shí)施,這些隱藏的利潤(rùn)將再無(wú)機(jī)會(huì)得到體現(xiàn)。這些企業(yè)若在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施前沖回該部分減值準(zhǔn)備,企業(yè)利潤(rùn)將大受影響。第三,合并報(bào)表基本理論由側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論,使合并報(bào)表范圍的確定更關(guān)注其實(shí)質(zhì)性控制,使母公司可以在不考慮股權(quán)比例的基礎(chǔ)上將子公司納入合并范圍。因此,所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司,只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的,就應(yīng)納入合并范圍。故新準(zhǔn)則使得母公司必須承擔(dān)所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司的債務(wù),并會(huì)使一些隱藏的或有債務(wù)顯現(xiàn),這將對(duì)企業(yè)集團(tuán)合并
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