會計實(shí)務(wù)：探討遞延所得稅資產(chǎn)減值會計處理

1、探討遞延所得稅資產(chǎn)減值會計處理所得稅準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣性暫時差異帶來的經(jīng)濟(jì)效益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。本文針對遞延所得稅資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回及賬務(wù)處理作一具體探討。一、遞延所得稅資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時性差異。而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異一般有以下項目：可抵扣暫時性差異的資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、 無形資產(chǎn)、以公允價值計量

2、且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資及其他資產(chǎn)。其中，長期股權(quán)投資除初始投資成本外，投資損益和應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益的變化均不產(chǎn)生計稅基礎(chǔ)的變化，即計稅基礎(chǔ)等于賬面價值，不產(chǎn)生可抵扣暫時性差異?？梢?，此類情況下常見的有以公允價值變動損益且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)?？傻挚蹠簳r性差異的負(fù)債項目包括企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬及其他負(fù)債。其中，稅法對于預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬及其他負(fù)債與會計確認(rèn)基本相同，一般情況下不產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，即計稅基礎(chǔ)等于賬面價值?？梢?，此類情況下比較常見的有企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的

3、預(yù)計負(fù)債。特殊項目產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。第一，未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項目產(chǎn)生的暫時性差異，如企業(yè)籌建費(fèi)。第二，可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異。根據(jù)重要性原則，遞延所得稅資產(chǎn)主要是由于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)、企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債及特殊項目產(chǎn)生可抵扣暫時性差異形成的。資產(chǎn)負(fù)債表雖將其列為非流動資產(chǎn)列報，但筆者認(rèn)為其減值準(zhǔn)備的處理不能一概而論。對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、計提的流動資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的變動， 導(dǎo)致遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的減少，其減值準(zhǔn)備應(yīng)予以轉(zhuǎn)回;對于計提的非流動資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的變動和預(yù)計負(fù)

4、債( 負(fù)資產(chǎn) ) 的變動，導(dǎo)致遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的減少，其減值準(zhǔn)備根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第8 號資產(chǎn)減值的規(guī)定，不得轉(zhuǎn)回 ; 對于特殊項目產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)屬于已發(fā)生支出，一般不會發(fā)生減值，可以不予考慮。另外，遞延所得稅資產(chǎn)科目應(yīng)設(shè)置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、預(yù)計負(fù)債、交易性金融資產(chǎn)等二級科目來具體反映。二、遞延所得稅資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理遞延所得稅資產(chǎn)科目核算可抵扣暫時性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，以及能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損和稅款遞減的未來應(yīng)稅利潤確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)?？梢?，遞延所得稅資產(chǎn)并不符合資產(chǎn)的概念，是企業(yè)的虛資產(chǎn)，即不是企業(yè)真正擁有的實(shí)物形態(tài)資產(chǎn)?？傻挚坌詴簳r差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或

5、清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)會期間的應(yīng)納稅所得額，從而減少未來期間的所得稅費(fèi)用。所得稅費(fèi)用 =本期應(yīng)交所得稅 +遞延所得稅=本期應(yīng)交所得稅 +本期遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債貸方發(fā)生額一本期遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債從上面的等式可以看出，遞延所得稅資產(chǎn)是針對稅收規(guī)定的會計處理。遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的減少即遞延所得稅資產(chǎn)的減值直接表現(xiàn)是遞延所得稅借方發(fā)生的增大，導(dǎo)致所得稅費(fèi)用的增加。其賬面價值的減少不符合資產(chǎn)減值損失科目的核算。筆者認(rèn)為，遞延所得稅資產(chǎn)的減值，應(yīng)納入所得稅費(fèi)用科目來核算，而原確認(rèn)時記入所有者權(quán)益的遞延所得稅

6、資產(chǎn)。其減記金額應(yīng)記人所有者權(quán)益。其具體的賬務(wù)處理為，借記所得稅費(fèi)用一遞延所得稅費(fèi)用或資本公積一其他資本公積，貸記遞延所得稅資產(chǎn)，反映的是企業(yè)前期可抵扣暫時性差異部分或全部不能實(shí)現(xiàn)，導(dǎo)致當(dāng)期所得稅費(fèi)用的增加。對于已確認(rèn)的減值準(zhǔn)備，在以后期間企業(yè)很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)且該減值允許轉(zhuǎn)回時。應(yīng)在原減值的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回其減值，做相反的會計分錄。 例20 x7 年 12 月 31 日，企業(yè)因交易性金融資產(chǎn)公允價值變動產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值為30 萬元。經(jīng)復(fù)核， 企業(yè)在未來可能獲得的用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益只有 18 萬元。企業(yè)應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)減值。其會計處理為 ( 單位：萬元 ) ：借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用12貸：遞延所得稅資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)12假設(shè) 20 x8 年 12 月 31 日，經(jīng)復(fù)核，企業(yè)在未來可能獲得的用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益有 40 萬元。企業(yè)應(yīng)在原減值的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回其減值。其會計處理為：借：遞延所得稅資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)12貨：所得稅費(fèi)用涕延所得稅費(fèi)用12課后寄語：會計學(xué)是一個細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思