試說(shuō)積累型增值稅

1、試說(shuō)積累型增值稅增值稅是由法國(guó)財(cái)政官員莫里斯*勞萊提出的，并于1954年在法國(guó)首先實(shí)行獲得成功?，F(xiàn)已成為許多國(guó)家和地區(qū)所采用的第一大稅種。增值稅依扣除范圍的不同可分為“消費(fèi)型、“收入型、“消費(fèi)型三種類(lèi)型，筆者認(rèn)為還應(yīng)增加一種類(lèi)型：即“積累型。所謂“消費(fèi)型增值稅。它是不允許將購(gòu)置的固定資產(chǎn)的已征稅額扣除，就整個(gè)社會(huì)來(lái)說(shuō)，其征稅對(duì)象相當(dāng)于國(guó)民消費(fèi)總值，所以稱(chēng)其為“消費(fèi)型增值稅。所謂“收入型增值稅。它是允許將購(gòu)置的用于消費(fèi)的固定資產(chǎn)的已征稅額，按當(dāng)期計(jì)提的折舊額中所包含的已征稅額分次扣除。就整個(gè)社會(huì)來(lái)說(shuō)，其征稅對(duì)象相當(dāng)于國(guó)民收入，所以稱(chēng)其為“收入型增值稅。所謂“消費(fèi)型增值稅。它是允許將購(gòu)置的用于消費(fèi)

2、的固定資產(chǎn)的已征稅額，在購(gòu)置當(dāng)期全部一次扣除已征稅額。就整個(gè)社會(huì)來(lái)說(shuō)，一次扣除的，其征稅對(duì)象相當(dāng)于社會(huì)消費(fèi)資料，所以稱(chēng)其為“消費(fèi)型增值稅。所謂“積累型增值稅。它是在“收入型增值稅的根底上，允許將勞動(dòng)力價(jià)值工資性費(fèi)用的支付額按一定比例計(jì)算，在支付當(dāng)期一次性予以扣除。就整個(gè)社會(huì)來(lái)說(shuō)，一次扣除勞動(dòng)力價(jià)值，其征稅對(duì)象相當(dāng)于社會(huì)積累總額，所以稱(chēng)其為“積累型增值稅。詳見(jiàn)下述關(guān)系：國(guó)民消費(fèi)總值GNP=國(guó)內(nèi)消費(fèi)總值GDP+本國(guó)公民在國(guó)外消費(fèi)的最終產(chǎn)品的價(jià)值總額-外國(guó)公民在本國(guó)消費(fèi)的最終產(chǎn)品的價(jià)值總額國(guó)民收入NI=GNP-折舊-間接稅=個(gè)人可支配收入PDI+個(gè)人所得稅+公司未分配利潤(rùn)+企業(yè)所得稅-政府給居民的轉(zhuǎn)

3、移支付-政府向居民支付的利息=工資+利潤(rùn)+利息+地租就我國(guó)那么應(yīng)含土地使用稅社會(huì)消費(fèi)資金=NI-社會(huì)積累資金社會(huì)奉獻(xiàn)總額=工資含獎(jiǎng)金、津貼等工資性收入、勞保退休統(tǒng)籌及其他社會(huì)福利支出+利息支出凈額+應(yīng)交增值稅+應(yīng)交產(chǎn)品銷(xiāo)售稅金及附加+應(yīng)交所得稅及其他稅收+凈利潤(rùn)等=NI社會(huì)積累總額=社會(huì)奉獻(xiàn)總額-工資性支出=利潤(rùn)+利息+地租就我國(guó)那么應(yīng)含土地使用稅=NI-工資性支出施行“積累型的根據(jù)“積累型增值稅，就是在“收入型根底上，將勞動(dòng)力價(jià)值支付額工資性支出納入扣除范圍?？梢岳斫獬墒菍⒃鲋刀惖恼魇辗秶鷶U(kuò)展到工資性收入，只是將對(duì)工資性收入征收的增值稅稱(chēng)作“社會(huì)保障稅專(zhuān)用于社會(huì)保障事業(yè)，同時(shí)將已交納的稅款納

4、入扣除范圍。詳細(xì)做法是購(gòu)入構(gòu)成產(chǎn)品、商品本錢(qián)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額記入待扣稅金，期末時(shí)按當(dāng)期銷(xiāo)售本錢(qián)占銷(xiāo)售本錢(qián)、期末存貨的比率結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額；購(gòu)入固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額亦記入待扣稅金，在計(jì)提折舊和攤銷(xiāo)時(shí)，按折舊額、攤銷(xiāo)額中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額；當(dāng)期發(fā)生的工資性支出按一定比率等于或小于社會(huì)保障稅或費(fèi)，視同進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額；最后是當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額減當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額即為當(dāng)期應(yīng)納稅額。施行“積累型增值稅的根據(jù)和意義是：第一，從純經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來(lái)看，工資性支出與勞動(dòng)對(duì)象的購(gòu)入，并沒(méi)有什么不同，唯一的區(qū)別或許就在于工資性支出沒(méi)有已納稅金增值稅，沒(méi)有有效的扣稅憑證，這也正是下述施行“積累型增值稅

5、的理由。開(kāi)征社會(huì)保障稅，并將社會(huì)保障稅的納稅憑證或社會(huì)保障機(jī)構(gòu)扣繳社會(huì)保障費(fèi)憑證作為唯一合法的扣稅憑證。社會(huì)保障金收繳難成為有目共睹的問(wèn)題，據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)顯示：1999年全國(guó)企業(yè)欠繳社會(huì)保障金388億元。因此，應(yīng)盡早開(kāi)征社會(huì)保障稅，以強(qiáng)化社會(huì)保障金的收繳。需要指出的是這里所說(shuō)的社會(huì)保障稅費(fèi)僅指社會(huì)保障基金中的公共基金部分，其比率應(yīng)相當(dāng)于增值稅稅率，其征收范圍可擴(kuò)展到所有工資性支出和各種不同類(lèi)型的勞務(wù)性支出以有無(wú)增值稅專(zhuān)用發(fā)票為界。第二，社會(huì)積累額是社會(huì)財(cái)富的真正源泉?！胺e累型增值稅的征稅對(duì)象是社會(huì)積累額即增值額。所謂積累總額就是各種利息凈收入、除增值稅以外的各項(xiàng)稅費(fèi)、稅前利潤(rùn)、企業(yè)所得稅和地租就我

6、國(guó)那么應(yīng)含土地使用稅，應(yīng)當(dāng)看作是真正積累下來(lái)將用于擴(kuò)大再消費(fèi)的社會(huì)財(cái)富。即馬克思政治經(jīng)濟(jì)學(xué)中所說(shuō)的“剩余價(jià)值部分。第三，“積累型增值稅是促進(jìn)投資增長(zhǎng)、鼓勵(lì)高新技術(shù)企業(yè)開(kāi)展的有力措施。我國(guó)自1994年財(cái)稅改革后，增值稅在消費(fèi)、流通領(lǐng)域得到比較普遍的推行，已成為稅收總收入中占據(jù)最大比重50%左右的稅種。目前的一大問(wèn)題是消費(fèi)型的增值稅不允許企業(yè)固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項(xiàng)稅款得到抵扣，不利于鼓勵(lì)投資特別是民間投資和鼓勵(lì)資本密集型、技術(shù)密集型的高新技術(shù)企業(yè)開(kāi)展，因此有必要借鑒大多數(shù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的經(jīng)歷，考慮消費(fèi)型增值稅向防止投資重復(fù)征稅的消費(fèi)型或積累型轉(zhuǎn)變。第四，適應(yīng)我國(guó)“勞務(wù)輸出型經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)的重要舉措。我國(guó)經(jīng)濟(jì)屬

7、“勞務(wù)輸出型，其主要特征是：出口產(chǎn)品的附加值低、勞動(dòng)力本錢(qián)相比照重較大、“三來(lái)一補(bǔ)型多。我國(guó)出口退稅低于增值稅稅率的一個(gè)重要原因就是占出口產(chǎn)品比重較大的勞動(dòng)力本錢(qián)不在扣除范圍內(nèi)。實(shí)行“積累型增值稅的一大直接好處就是在增值稅稅率、出口退稅率一樣的情形下在境內(nèi)消費(fèi)的增值稅稅負(fù)率不僅低于在境外消費(fèi)進(jìn)口的，而且還低于境外消費(fèi)出口到第三地的。這將大大有利于吸引外商的直接投資和我國(guó)出口產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。第五，擴(kuò)大增值稅征收范圍的必然要求。將增值稅征收范圍擴(kuò)大到交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、效勞業(yè)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)和銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)等營(yíng)業(yè)稅征收范圍，即將增值稅的征收范圍擴(kuò)大到除金融保險(xiǎn)業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)

8、等特殊行業(yè)外的各項(xiàng)消費(fèi)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是第三次稅制的重要內(nèi)容。然而這一擴(kuò)大增值稅征收范圍的最大難題就是這些行業(yè)和業(yè)務(wù)的工資性支出占本錢(qián)的比重很大、甚至是全部。假設(shè)不允許按一定比例扣除工資性支出，那么必然會(huì)這些行業(yè)和業(yè)務(wù)的實(shí)際稅負(fù)率遠(yuǎn)高于平均稅負(fù)率和營(yíng)業(yè)稅稅率，從而抑制這些行業(yè)和業(yè)務(wù)的開(kāi)展；假設(shè)降低增值稅稅率，由于增值稅的“鏈條效應(yīng)，那么會(huì)使使用這些行業(yè)和業(yè)務(wù)企業(yè)的稅負(fù)增加。第六，對(duì)參加世界貿(mào)易組織的特殊意義。我國(guó)要參加世界貿(mào)易組織，就要承擔(dān)進(jìn)一步降低關(guān)稅的義務(wù)。而根據(jù)我國(guó)目前的關(guān)稅程度，要承擔(dān)的降低關(guān)稅的義務(wù)仍是相當(dāng)重的。雖然世界貿(mào)易組織允許開(kāi)展中國(guó)家對(duì)幼稚的民族工業(yè)實(shí)行某些保護(hù)措施，但是這些措施總是

9、有限度的。所以進(jìn)一步降低關(guān)稅，必然會(huì)對(duì)我國(guó)的民族經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生相當(dāng)大的沖擊。實(shí)行“積累型增值稅，可在保持原稅負(fù)的根底上，擴(kuò)大扣除范圍，進(jìn)步稅率。也就是說(shuō)，對(duì)境內(nèi)消費(fèi)的產(chǎn)品而言，實(shí)行消費(fèi)型增值稅，其計(jì)稅根據(jù)相當(dāng)于國(guó)民消費(fèi)總值；實(shí)行“積累型增值稅，其計(jì)稅根據(jù)相當(dāng)于社會(huì)積累總額，為保持稅負(fù)不變，可進(jìn)步稅率，擴(kuò)大扣除范圍；而對(duì)境外消費(fèi)進(jìn)口的產(chǎn)品，無(wú)論實(shí)行消費(fèi)型增值稅還是實(shí)行“積累型增值稅，其計(jì)稅根據(jù)都是進(jìn)口總值，實(shí)行“積累型增值稅，計(jì)稅根據(jù)不變，稅率進(jìn)步，稅負(fù)會(huì)增加。這可大大緩解因大幅度降低關(guān)稅稅率而對(duì)國(guó)產(chǎn)品的壓力。并且，這種增加進(jìn)口產(chǎn)品稅負(fù)的方式，完全屬于一國(guó)國(guó)內(nèi)稅制的變動(dòng)，是一種公平稅負(fù)的稅制改革，實(shí)行

10、消費(fèi)型增值稅又是多數(shù)征收增值稅國(guó)家通行的做法，而“積累型增值稅是在“收入型增值稅的根底上允許將已交納“社會(huì)保障稅或費(fèi)的工資性支出按一定比例加以扣除，并不違犯增值稅的根本原理，所以是完全可以被國(guó)際社會(huì)所承受的。當(dāng)然，實(shí)行“積累型增值稅的目的，不僅僅是為理解決對(duì)進(jìn)口產(chǎn)品的超國(guó)民待遇而有利于參加世界貿(mào)易組織的問(wèn)題，還對(duì)于標(biāo)準(zhǔn)稅制，降低稅收本錢(qián)，以及促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變，具有重要的意義。第七，使增值稅具有了所得稅的特性。如前所述，“積累型增值稅的計(jì)稅根據(jù)是利潤(rùn)、利息、地租就我國(guó)那么應(yīng)含土地使用稅。一般而言，就絕大部分企業(yè)除金融保險(xiǎn)業(yè)來(lái)說(shuō)，利息都是利息支出；地租那么主要是部分國(guó)有土地使用權(quán)和部分集

11、體土地所有權(quán)的出租及土地使用稅。因此，主要都是利潤(rùn)，由此可見(jiàn)，“積累型增值稅具備了所得稅的特性。這對(duì)于當(dāng)前世界各國(guó)，所得稅日益弱化、淡化的大趨勢(shì)，具有特別重要的意義。此外，就單個(gè)企業(yè)而言，依扣除范圍的不同可將增值稅分為“銷(xiāo)售毛利型、“息稅勞前利潤(rùn)型、“息稅前利潤(rùn)型三種類(lèi)型。依已征稅額扣除時(shí)間權(quán)責(zé)發(fā)生制、收付實(shí)現(xiàn)制的不同，可上述三種類(lèi)型進(jìn)一步分成兩類(lèi)：“分次權(quán)責(zé)發(fā)生制、“一次收付實(shí)現(xiàn)制。由此形成六種類(lèi)型：“分次銷(xiāo)售毛利型即消費(fèi)型中的實(shí)耗法、“一次銷(xiāo)售毛利型即消費(fèi)型中的購(gòu)入扣稅法；“分次息稅勞前利潤(rùn)型即收入型、“一次息稅勞前利潤(rùn)型即消費(fèi)型；“分次息稅前利潤(rùn)型即分次積累型、“一次息稅前利潤(rùn)型即一次積累型，本文所稱(chēng)的“積累型增值稅是指分次息稅前利潤(rùn)型“即分次積累型。由此引出了增值稅征管中的一個(gè)重要問(wèn)題：稅款征收實(shí)行“權(quán)責(zé)發(fā)生制，而抵扣那么是采勸收付實(shí)現(xiàn)制的矛盾。從宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來(lái)看，消費(fèi)型中的購(gòu)入扣稅法、消費(fèi)型和一次積累型是符合增值稅根本原理的。但就單個(gè)企業(yè)的增值稅核算和征管卻是存在著不小的矛盾和問(wèn)題的，這就是：1增值稅稅負(fù)與企業(yè)利潤(rùn)的增減不同步。當(dāng)企業(yè)處于初創(chuàng)期和增長(zhǎng)期時(shí)，一般其會(huì)