企業(yè)會計準則四

企業(yè)會計;準則第—企業(yè)合并主要內(nèi)容一、 企業(yè)合并的界定、類型及方式二、 同一控制下企業(yè)合并的處理三、 非同一控制下企業(yè)合并的處理四、 業(yè)務(wù)合并的處理五、 銜接規(guī)定—'企業(yè)合并白勺*既念企業(yè)合并指將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項從范圍上講，企業(yè)合并不僅包括企業(yè)與企業(yè)之間的合并，還包括一個企業(yè)對另一個企業(yè)業(yè)務(wù)的合并（如聯(lián)想集團合并T舊M公司的個人電腦業(yè)務(wù)）。二、企業(yè)合并的形式1、 吸收合并。是指一個企業(yè)通過支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券取得其他的股權(quán)或凈資產(chǎn)而實現(xiàn)的企業(yè)合并。合并完成后，被吸收的企業(yè)解散，不再是企業(yè)法人。即使被吸收的企業(yè)仍在繼續(xù)經(jīng)營，也只是合并企業(yè)的一個相對獨立的分部。這種合并形式可用公式表示為：A公司+B公司二A公司2、 新設(shè)合并。是指兩家或者多家企業(yè)合并設(shè)立一家新企業(yè)。合并完成后，合并各方解散，原企業(yè)所有者將各自企業(yè)的全部凈資產(chǎn)投入新企業(yè)，成為新企業(yè)的股東，原企業(yè)不再作為單獨的法律主體而存在，只是作為新企業(yè)的分部進行經(jīng)營活動。這種合并形式可用公司表示為：A公司+B公司+C公司二D公司3、 控股合并。是指一個企業(yè)通過支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券取得其他企業(yè)的全部或足以控制該企業(yè)的部分表決權(quán)股份而實施的企業(yè)合并。 控股合并完成后，合并各方仍作為單獨的法律主體存在，進行獨立的生產(chǎn)經(jīng)營活動。但控股公司和被控股公司已經(jīng)成為母、子公司矢系。這種合并形式可用公司表示為： A公司+B公司二A公司+B公司。合并方式購買方被購買方吸收合并（合并方）取得對方資產(chǎn)（被合并方）解散新設(shè)合并并承擔(dān)負債由新成立企業(yè)參與合并各合并方式購買方被購買方吸收合并（合并方）取得對方資產(chǎn)（被合并方）解散新設(shè)合并并承擔(dān)負債由新成立企業(yè)參與合并各方均解散持有參與合并控股合并各方資產(chǎn)負債取得控制權(quán)保持獨立體現(xiàn)為長期股權(quán)成為子公司控股合并各方資產(chǎn)負債取得控制權(quán)保持獨立體現(xiàn)為長期股權(quán)成為子公司投資三、企業(yè)合并的類型（一）同一控制下的企業(yè)合并

是指參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制的企業(yè)合并。一集團內(nèi)部母子公司通常情況下，同之間、各子公司之間合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。同一方：母公司或有矢主管單位相同的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議同一控制企業(yè)合并的特點：不屬于交易，屬于資產(chǎn)、負債的重新組合交易作價往往不公允非暫時性'企業(yè)合并的類型(3)同一控制下的企業(yè)合并：企業(yè)母公司p合并前 企業(yè)合并后母公司p母公司p子公司A子公司子公司A子公司A子公司B孫公司B1孫公司B1孫公司B1非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并特點:非矢聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公平合理會計上的企業(yè)合并與法律意義合并的矢系會計:控股合并、吸收合并、新設(shè)合并公司法：吸收合并、新設(shè)合并四’同一控制下企業(yè)合并的會計處理從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則原則：不按公允價值調(diào)整合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債、不形成商譽合并日，為合并方實際取得對被合并方控制權(quán)的日期。同一控制下控股合并1?長期股權(quán)投資的成本確定以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價的，以所取得的對方賬面凈資產(chǎn)份額作為長期股權(quán)投資成本，差額調(diào)整資本公積和留存收益例1:某集團內(nèi)一子公司以賬面價值為 1000萬、

公允價值為1600萬兀的若干項資產(chǎn)作為對價，取得同一集團內(nèi)另外一家企業(yè)60%的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬長期股權(quán)投資的成本為900萬（1500x60%）差額100萬調(diào)整資本公積和留存收益借：長期股權(quán)投資9000000資本公積 1000000貸:有矢資產(chǎn) 10000000如資本公積不足沖減，沖減留存收益合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為對價的，應(yīng)按所取得的被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額調(diào)整資本公積和留存收益例2:甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得乙企業(yè)60%的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。借：長期股權(quán)投資7800000貸:股本6000000資本公積1800000同一控制下吸收合并和新設(shè)合并：取得的資產(chǎn)和負債應(yīng)按其在被合并方的原賬面價值入賬會計政策調(diào)整A公司3600萬股本資本公積 1000萬盈余公積 800萬未分配利潤 2000萬合計 7400萬所確認資產(chǎn)賬面價值與合并對價的差額，調(diào)整資本公積、留存收益例3：A公司于2006年3A公司3600萬股本資本公積 1000萬盈余公積 800萬未分配利潤 2000萬合計 7400萬B公司600萬股本TOC\o"1-5"\h\z資本公積 200萬盈余公積 400萬未分配利潤 800萬合計 2000萬A公司應(yīng)進行會計處理：資產(chǎn)一負債）1200石潮怖014000000借：凈資產(chǎn)20000000資產(chǎn)一負債）1200石潮怖014000000貸：股本資本公積將B公司在合并前實現(xiàn)的留存收益1200本公積轉(zhuǎn)入留存收益借:資本公積12000000貸：g積利潤分配一未分配利潤8000000 4000000合并過程中發(fā)生的相尖費用應(yīng)計入當期損益，包括與企業(yè)合并直接相矢的會計審計費用、法律咨詢服務(wù)費用、評估費用等合并財務(wù)報表的編制：控股合并情況下：形成母子公司矢系，應(yīng)編制合并財務(wù)報表包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表四、同一控制下企業(yè)合并的會計處理合并財務(wù)報表的編制：原則：視同被合并方在合并以前期間一直在合并范圍之內(nèi)，對比較報表也應(yīng)進行相矢調(diào)整合并報表的編制：合并資產(chǎn)負債表包括被合并方相矢資產(chǎn)、負債的賬面價值統(tǒng)一會計政策借：被合并方所有者權(quán)益貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益留存收益的調(diào)整：例4:如果被合并方在合并前實現(xiàn)的留存收益為300萬元，甲公司按持股比例60%計算應(yīng)享有180萬元。合并資產(chǎn)負債表中：借：資本公積1800000貸：盈余公積、未分配利潤1800000有矢調(diào)整應(yīng)以資本公積的賬面余額減記至零為限合并利潤表中包括被合并方在合并前及合并后的收入、費用和利潤合并當期期初合并日合并日期末被合并方于合并前實現(xiàn)凈利潤在合并利潤表中單列項目反映凈利潤其中：合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤總原則：購買法五、非同一控制下企業(yè)合并的處理總原則：購買法確定購買方確定購買日確定企業(yè)合并成本將合并成本在所取得的資產(chǎn)和負債間分配合并差額的處理 （一） 購買日的確定取得對被購買方控制權(quán)的日期參考有矢條件確定：購買協(xié)議是否經(jīng)股東大會批準有矢資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)購買價款的支付控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等（二） 企業(yè)合并成本的確定所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值計量付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入合并當期損益五、非同一控制下企業(yè)合并的處理（4）例5:甲企業(yè)以所持有的部分非流動資產(chǎn)為對價，自乙企業(yè)的控股股東處購入乙企業(yè)70%的股權(quán)，作為合并對價的非流動資產(chǎn)的賬面價值為7800萬元，其目前市場價格為12°°°萬元。4200萬元計入合并當期損益企業(yè)合并成本為12000萬元（三） 企業(yè)合并成本的確定合并成本的調(diào)整調(diào)整很可能發(fā)生金額能夠可靠計量如：合并協(xié)議中約定，被購買方如果在合并后兩年內(nèi)年均實現(xiàn)凈利潤超過1000萬元，購買方應(yīng)在原購買出價的基礎(chǔ)上另付10%的價款。（三） 企業(yè)合并成本的確定合并中發(fā)生的相矢費用一計入合并成本，以下情況除外：與發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)相矢的手續(xù)費一計入發(fā)行債務(wù)的初始計量金額與發(fā)行權(quán)益性證券相矢的費用一抵減發(fā)行收入（四） 企業(yè)合并成本的分配可辨認資產(chǎn)和負債，原則上按公允價值確認，相矢的確認條件（經(jīng)濟利益很可能流入、價值能夠可靠計 公允量）無形資產(chǎn)和或有負債（公允價值能夠可靠計量）（五） 商譽及應(yīng)計入損益的金額合并成本〉所取得的凈資產(chǎn)公允價值，確認為商譽，并按規(guī)定進行減值測試合并成本V所取得的凈資產(chǎn)公允價值，計入合并當期損益例6:甲企業(yè)以公允價值為 14000萬元、賬面價值為10000萬元的資產(chǎn)作為對價對乙企業(yè)進行吸收合并，購買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下:賬面價值 公允價值固定資產(chǎn) 60008000長期投資 40006000長期借款 30003000凈資產(chǎn) 700011000甲企業(yè)應(yīng)進行的賬務(wù)處理為：借：固定資產(chǎn) 8000長期投資 6000商譽3000貸：長期借款 3000相矢資產(chǎn) 10000資產(chǎn)處置收益 4000（六）通過多次交易實現(xiàn)的企業(yè)合并購買日的確定-一控制權(quán)轉(zhuǎn)移日企業(yè)合并成本為每一單項交易的成本之和第一次購買20%股權(quán)支付3000萬第二次購買50%股權(quán)支付8000萬企業(yè)合并成本：11000萬例7：甲公司于20X4年3月取得乙公司20%的股份，成本為10000萬元，當日乙公司可辨

認凈資產(chǎn)公允價值為40000萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。20X4年確認投資收益800萬元，在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤，不考慮相矢稅費影響。40%的股份，購買日乙公司可20X5年2月，甲公司以30000萬元的價格進一步購入乙公司辨認凈資產(chǎn)的公允價值為7000040%的股份，購買日乙公司可8000001-對原按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資進行追溯調(diào)整(假定甲公司按凈利潤的10諛取盈余公積)800000借：盈余公積利潤分配一一未分配利潤7200000利潤分配一一未分配利潤7200000貸：長期股權(quán)投資8000000貸：長期股權(quán)投資80000002?確認購買日進一步取得的股份2?確認購買日進一步取得的股份借：長期股權(quán)投資300000000300000000貸：銀行存款3000000003■商譽的計算(1)20航20000000元取得20陶股份時應(yīng)確認的商譽二100000000-400000000X(1)20航20000000元⑵進一步取得40%股份時應(yīng)確認的商譽二300000000一700000000X4Q%=20000000元購買日合并財務(wù)報表中應(yīng)確認的商譽金額二20000000+20000000二40000000元4.合并財務(wù)報表中對與原持有股份相對應(yīng)的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)增值份額的處理